Решения и определения судов

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.09.2002 N А56-6723/02 Договоры аренды и акт сверки задолженности могут выступать в качестве доказательств использования налогоплательщиком арендованного имущества в производственных целях и размера расходов по его аренде, относящихся на себестоимость продукции, при наличии выручки от реализации продукции, производимой с использованием арендованного имущества, и отсутствии иного имущества, используемого в целях ее производства.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 9 сентября 2002 года Дело N А56-6723/02

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Дмитриева В.В. и Шевченко А.В., при участии от общества с ограниченной ответственностью “Глобус“ Селуянова М.В. (доверенность от 02.09.2002) и Поймановой Н.В. (доверенность от 02.09.2002), от Инспекции по Кировскому району Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Санкт-Петербургу Ворсуляк О.В. (доверенность от 29.12.2001 N 01/24152) и Ждановой А.А. (доверенность от 04.01.2002 N 01/107), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью “Глобус“ на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.07.2002
по делу N А56-6723/02 (судьи Звонарева Ю.Н., Фокина Е.А., Шульга Л.А.),

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью “Глобус“ (далее - ООО “Глобус“, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с иском к Инспекции по Кировскому району Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Кировскому району Санкт-Петербурга (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным ее решения от 04.02.2002 N 1073593 о доначислении 17696 руб. налога на прибыль, 17936 руб. налога на добавленную стоимость, начислении 45491 руб. пеней и о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания 3539 руб. штрафа.

Решением суда от 16.04.2002 исковые требования Общества удовлетворены в полном объеме, решение налоговой инспекции признано недействительным.

Постановлением апелляционной инстанции от 11.07.2002 решение суда отменено, налогоплательщику в иске отказано.

В кассационной жалобе Общество просит отменить постановление суда апелляционной инстанции и оставить в силе решение суда первой инстанции, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права. По мнению подателя жалобы, суд апелляционной инстанции нарушил положения Федерального закона Российской Федерации “О бухгалтерском учете“, устанавливающие требования к составлению первичных документов, а также сделал необоснованный вывод о том, что отсутствие первичных документов в момент проверки влияет на исчисление налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Кроме того, Общество считает, что судом неправильно применены нормы законодательства о налогах и сборах, содержащие требования к решению о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Проверив законность оспариваемого судебного акта, кассационная инстанция установила следующее.

Налоговая инспекция в ноябре - декабре 2001
года провела выездную налоговую проверку соблюдения ООО “Глобус“ законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.98 по 30.09.2001, в ходе которой выявила ряд нарушений, отраженных в акте от 27.12.2001 N 1-06-3593.

Так, налоговым органом установлено, что в результате необоснованного отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) расходов, не подтвержденных первичными документами, Общество занизило на 17696 руб. подлежащий уплате в бюджет за 1998 год налог на прибыль. Указанные нарушения привели также к неполной уплате налога на добавленную стоимость в сумме 17936 руб.

На основании материалов проверки налоговая инспекция вынесла решение от 04.02.2002 N 1063593 о доначислении ООО “Глобус“ налогов, начислении пеней и о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Налогоплательщик не согласился с решением налоговой инспекции и обжаловал его в арбитражный суд.

Обосновывая заявленные исковые требования, Общество сослалось на то, что часть первичных документов за 1998 год, подтверждающих факт и размер затрат, отнесенных на себестоимость продукции (работ, услуг), похищена, о чем имеется справка районного управления внутренних дел (далее - РУВД) Московского района. Однако налогоплательщиком приняты меры к восстановлению утраченных документов, в частности, подтверждающих приобретение товарно-материальных ценностей в первом квартале 1998 года у ООО “Балткомпани“, которые им представлены в суд. Кроме того, в подтверждение понесенных истцом в 1998 году расходов по аренде помещений и оборудования Общество представило соответствующие договоры и акт сверки задолженности по арендной плате, составленной товариществом с ограниченной ответственностью “Алник“, частным предпринимателем Соколовой О.Л. и ООО “Глобус“, из которых видна сумма затрат Общества по аренде.

ООО “Глобус“ также указывает на нарушение налоговым органом положений пункта 3 статьи 101 НК
РФ, устанавливающего требования к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности; на неправомерность привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, вызванную отсутствием первичных документов, подтверждающих факт и размер затрат, отнесенных на себестоимость продукции (работ, услуг); на вынесение налоговым органом решения о привлечении к налоговой ответственности за пределами срока, установленного статьей 113 НК РФ.

Суд первой инстанции, рассмотрев материалы дела, поддержал доводы Общества и признал недействительным решение налоговой инспекции. Принимая такое решение, суд исходил из того, что в нарушение пункта 2 статьи 100 НК РФ ни в акте проверки, ни в решении не содержится доказательств и обоснования совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, а также доказательств обоснованности доначисленных сумм налогов.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции и в иске отказал, указав, что законодательством о налогах и сборах предусмотрена обязанность налогоплательщика по ведению учета своих доходов (расходов), объектов налогообложения, а также представления налоговому органу документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов. Поскольку у Общества отсутствуют документы, подтверждающие правомерность отнесения расходов на себестоимость, налоговая инспекция правомерно доначислила налог на прибыль и налог на добавленную стоимость, насчитала пени, а также привлекла ООО “Глобус“ к налоговой ответственности. Кроме того, суд признал, что решение налогового органа соответствует требованиям законодательства.

Изучив материалы дела, суд кассационной инстанции считает, что решение и постановление подлежат отмене, а дело - передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции, поскольку выводы, содержащиеся в указанных судебных актах, не соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

Согласно пункту 1 статьи 2 Закона “О налоге на прибыль“ объектом обложения этим
налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными этим законом.

Из пункта 2 этой нормы следует, что валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг) (пункт 3 названной статьи).

В пункте 1 статьи 8 Закона “О налоге на прибыль“, определяющем порядок исчисления этого налога, установлено, что сумма налога на прибыль определяется плательщиками самостоятельно на основании бухгалтерского учета и отчетности.

Обязанность ведения учета доходов (расходов) и объектов налогообложения установлена абзацем третьим пункта 1 статьи 11 Закона Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации“, где указано, что налогоплательщики обязаны вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности, обеспечивая их сохранность не менее пяти лет.

Таким образом, исчисление налога на прибыль должно осуществляться налогоплательщиками с учетом требований бухгалтерского учета, предъявляемых к порядку учета хозяйственных операций и их оформления.

Порядок ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации установлен Федеральным законом Российской Федерации “О бухгалтерском учете“ (далее - Закон “О бухгалтерском учете“). В пункте 1 статьи 9 этого нормативного акта закреплено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. То есть Законом “О бухгалтерском учете“ установлено правило, согласно которому основанием для внесения
записей в бухгалтерский учет является первичный документ, которым оформлена хозяйственная операция. В соответствии с пунктом 2 статьи 3 этого закона первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные законом.

Из содержания приведенных норм в их совокупности следует, что при исчислении налога на прибыль как доходы, полученные организацией, так и понесенные расходы должны подтверждаться соответствующими первичными документами. Правомерность такого вывода подтверждена и судом апелляционной инстанции.

Согласно материалам дела основанием для доначисления налоговым органом налога на прибыль и налога на добавленную стоимость послужило отнесение налогоплательщиком на себестоимость расходов, не подтвержденных первичными документами.

Правильность такого вывода подтверждена и судом апелляционной инстанции.

Однако к такому выводу суд пришел без учета представленных Обществом и имеющихся в материалах дела документов.

Между тем в абзацах втором и третьем пункта 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 указано, что согласно части 1 статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, а в силу статьи 59 этого кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Учитывая изложенное, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100
НК РФ.

ООО “Глобус“ представило в суд документы: письмо к ООО “Балткомпани“ с просьбой представить дубликаты финансово-хозяйственных документов, договор поставки, счета-фактуры, накладные и квитанции к приходно-кассовому ордеру, подтверждающие приобретение сырья и материалов, необходимых для производства хлебобулочных изделий в первом квартале 1998 года (л.д. 47 - 60). Но эти документы судами первой и апелляционной инстанций не оценены.

Также не получили оценки и документы, представленные Обществом в подтверждение затрат по аренде помещения и оборудования (договоры, в которых определен размер ежемесячной арендной платы, акт сверки задолженности по арендной плате). Суд кассационной инстанции считает ошибочным вывод суда апелляционной инстанции о том, что договоры аренды и акт сверки не могут служить доказательствами факта использования арендованных помещения и оборудования в производственных целях и размера расходов налогоплательщика по их аренде.

Как уже было указано выше, в целях налогообложения прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг). Это означает, что момент учета затрат по производству и реализации продукции в целях налогообложения совпадает с моментом учета выручки от реализации этой продукции (работ, услуг).

Пунктом 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552, себестоимость продукции определена как стоимостная оценка используемых в процессе производства продукции природных ресурсов, сырья, материалов, других затрат на ее производство и реализацию. В данном
определении речь идет о стоимости использованных ресурсов, а не об их оплате.

Принцип независимости отнесения затрат на себестоимость от факта оплаты установлен пунктом 12 названного Положения, в силу которого затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей. Применение данного пункта не поставлено в зависимость от того, к какому элементу эти затраты относятся - материальные, затраты на оплату труда и другие, поскольку возникновение затрат - неизбежное следствие использования в производственном процессе не только материальных, но и трудовых, финансовых ресурсов, имеющих стоимостную оценку. Стоимостная оценка ресурсов складывается не в момент их оплаты, а в тот момент, когда предприятие располагает достаточными данными для ее определения. В частности, размер арендной платы определяется договором аренды, поэтому в каждом отчетном периоде Общество может определить сумму затрат по аренде объектов основных средств.

Таким образом, договоры аренды и акт сверки задолженности при определенных обстоятельствах могут выступать в качестве доказательств использования указанного имущества в производственных целях и размера расходов налогоплательщика по их аренде, которые согласно Положению о составе затрат... относятся на себестоимость продукции (работ, услуг), в том числе при наличии выручки от реализации производимой с их использованием продукции и отсутствии доказательств того, что у налогоплательщика имелись иные помещения и иное оборудование, которые использованы в целях ее производства, в данном случае - хлебобулочной продукции.

ООО “Глобус“ оспаривает правомерность доначисления ответчиком налога на добавленную стоимость, указывая, что отсутствие первичных документов не влияет на его исчисление.

Согласно абзацу второму пункта 2 статьи 7 Закона Российской Федерации “О налоге на
добавленную стоимость“ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Из пункта 3 этой нормы следует, что в случае превышения сумм налога по товарно-материальным ценностям, стоимость которых фактически отнесена (списана) на издержки производства и обращения, а также по основным средствам и нематериальным активам, над суммами налога, исчисленными по реализации товаров (работ, услуг), возникающая разница засчитывается в счет предстоящих платежей или возмещается за счет общих платежей налогов в десятидневный срок со дня получения расчета за соответствующий отчетный период.

Следовательно, налогоплательщик при исчислении налога на добавленную стоимость должен подтвердить факт уплаты этого налога поставщикам материальных ресурсов. При отсутствии документов, подтверждающих такую уплату, налогоплательщик лишается права предъявить к возмещению суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам.

Поскольку судами не дана оценка представленных Обществом документов об оплате сырья, приобретенного для изготовления хлебобулочных изделий, выводы о правомерности доначисления налоговым органом налога на добавленную стоимость в размере, указанном в решении налогового органа, не соответствуют материалам дела.

Кроме того, судами первой и апелляционной инстанций в целях вынесения законного и обоснованного решения не приняты меры к выяснению наличия у налогоплательщика или возможности получения им у арендодателей документов, подтверждающих факт и размер уплаты Обществом налога на добавленную стоимость при оплате арендной платы по договорам аренды помещений и оборудования. Судом не принято во внимание то обстоятельство, что налоговая инспекция не отрицает использование Обществом спорных арендованных помещений при производстве реализованных
в 1998 году хлебобулочных изделий.

В то же время суд кассационной инстанции считает правильным вывод суда апелляционной инстанции о том, что несоблюдение налоговой инспекцией отдельных требований, предъявляемых к решению о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, не является безусловным основанием для его отмены. Из пункта 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 следует, что по смыслу пункта 6 статьи 101 НК РФ нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

Суд кассационной инстанции отклоняет довод налогоплательщика о неправомерности привлечения его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за правонарушение, совершенное в 1998 году и подпадающее под понятие “грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения“, приведенное в пункте 3 статьи 120 НК РФ, ответственность за совершением которого предусмотрена статьей 120 НК РФ. Действующий в периоде совершения нарушения Закон Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации“ (пункт 1 статьи 13) предусматривал ответственность за сокрытие или занижение суммы дохода (прибыли) и не содержал состава нарушения, ответственность за совершение которого установлена статьей 120 НК РФ. В связи с этим, а также учитывая положения пункта 6 совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.99 N 41/9, согласно которому при решении вопроса о применении ответственности за сокрытие (занижение) прибыли или сокрытие (неучет) иного объекта налогообложения, имевшие место до 01.01.99, судам следует исходить из того, что указанные налоговые правонарушения, если они привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, подпадают под действие статьи 122 НК РФ, - квалификация совершенного Обществом в 1998 году правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ является правомерной.

Вместе с тем согласно статье 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).

При этом исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.

Решение о привлечении ООО “Глобус“ к ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 1998 год принято 04.02.2002.

Однако ни судом первой, ни судом апелляционной инстанций не проверено соблюдение налоговым органом требований статьи 113 НК РФ при вынесении решения о привлечении Общества к ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 1998 год в виде взыскания 3539 руб. штрафа.

В соответствии со статьей 124 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение арбитражного суда должно быть законным и обоснованным. При принятии решения арбитражный суд должен, в том числе, оценить представленные сторонами доказательства (статья 127 АПК РФ). Судами не исполнена указанная обязанность.

Учитывая изложенное, решение и постановление судов подлежат отмене, а дело - передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо выяснить обстоятельства, имеющие значение для разрешения спора по существу, в том числе приведенные в настоящем постановлении, дать оценку доводам сторон и представленным ими доказательствам и принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 286, 287 (подпункт 3 пункта 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 16.04.2002, постановление апелляционной инстанции от 11.07.2002 Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-6723/02 отменить.

Дело передать в первую инстанцию того же суда на новое рассмотрение.

Председательствующий

КУЗНЕЦОВА Н.Г.

Судьи

ДМИТРИЕВ В.В.

ШЕВЧЕНКО А.В.