Решения и определения судов

Постановление ФАС Уральского округа от 23.12.2002 N Ф09-2648/02-АК по делу N А60-11208/02 Поскольку права на компьютерные программы относятся к нематериальным активам, налоговый орган сделал правомерный вывод о завышении истцом себестоимости продукции (работ, услуг) и, соответственно, занижении прибыли.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

кассационной инстанции по проверке законности и

обоснованности решений (постановлений) арбитражных судов,

вступивших в законную силу

от 23 декабря 2002 года Дело N Ф09-2648/02-АК

Федеральный арбитражный суд Уральского округа по проверке в кассационной инстанции законности решений и постановлений арбитражных судов субъектов Российской Федерации, принятых ими в первой и апелляционной инстанциях, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной Инспекции МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области на решение от 04.07.02 и постановление апелляционной инстанции от 27.09.02 Арбитражного суда Свердловской области по делу N А60-11208/02 по иску ОАО “Пневмостроймашина“ к Межрайонной Инспекции МНС РФ N 1 по Свердловской области о признании недействительным решения.

В
заседании суда приняли участие представители истца: Вахрушева А.И. по доверенности от 01.09.02; Чобитько Е.И. по доверенности от 31.07.02 N 48142; ответчика: Михайлова Е.Е. по доверенности от 14.10.02 N 04-09/68; Поздина Н.А. по доверенности от 20.12.02 N 04-09/76.

Разъяснены права и обязанности. Отводов составу суда не заявлено. Ходатайств не поступило.

ОАО “Пневмостроймашина“ обратилось с иском в Арбитражный суд Свердловской области к Межрайонной Инспекции МНС РФ N 1 по Свердловской области (в настоящее время - Межрайонная Инспекция МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области) о признании частично недействительным решения от 12.04.02 N 2.

Решением суда от 04.07.02 исковые требования удовлетворены частично. Решение налогового органа признано недействительным в части налога на прибыль в сумме 453747 руб. 45 коп., НДС в сумме 144730 руб., штрафов за неполную их уплату в общей сумме 119694 руб., соответствующих сумм пеней, дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 57530 руб., налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 55455 руб., пени в сумме 1454858 руб., штрафа в сумме 11091 руб. В остальной части в удовлетворении иска отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 27.09.02 того же суда решение изменено. Исковые требования удовлетворены частично. Решение налогового органа признано недействительным в части взыскания налога на прибыль в сумме 453747 руб. 45 коп., дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 57530 руб., НДС в сумме 144730 руб., соответствующих пени, штрафов в общей сумме 119694 руб., налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 55455 руб., пени в сумме 1454858 руб., штрафа в сумме 11091 руб., пени по декадным платежам по НДС в сумме 553681 руб. В
остальной части в удовлетворении иска отказано.

Ответчик - Межрайонная Инспекция МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области, с судебными актами в части удовлетворения иска не согласен, просит их отменить, в иске отказать.

В кассационной жалобе заявитель ссылается на неправильное применение судом Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 в части включения в себестоимость затрат по благоустройству территории завода, по переносу силового пункта и прокладки силового кабеля, по утеплению наружной стены цеха N 8, по переоснащению фрезерно - копировальных станков, по оплате работ по совместной разработке “Автоматизированной системы подготовки и управления производством“, п. 2 ст. 7 Закона РФ “О налоге на добавленную стоимость“ в части затрат неправомерно отнесенных на себестоимость, Закона РФ “О налоге на прибыль предприятий и организаций“ по льготе на содержание жилого фонда в части затрат по коммунальным услугам, п. 1, 4 ст. 8 Закона РФ “О налоге на добавленную стоимость“, пп. “а“ п. 30 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39 “О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость“ в части пени по декадным платежам по НДС, п. 4 ст. 3 Закона Свердловской области “О бюджете территориального дорожного фонда Свердловской области на 1999 год“ в части применения ставки налога на пользователей автомобильных дорог в размере 0,75% выручки от деятельности столовой, ст. ст. 100, 101 НК РФ по пени по налогу на пользователей автомобильных дорог, кроме того, в резолютивной части решения
судом допущена арифметическая ошибка.

Законность судебного акта проверена судом кассационной инстанции в порядке ст. ст. 274, 284, 286 АПК РФ.

Из материалов дела следует, что Межрайонной Инспекцией МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам принято решение от 12.04.02 N 2 о привлечении истца к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость, налогу на пользователей автомобильных дорог и налога на содержание жилищного фонда и объектов социально - культурной сферы, доначислении указанных налогов, соответствующих пеней, дополнительных платежей по налогу на прибыль.

Основанием для принятия решения послужили выводы, изложенные в акте проверки от 28.02.02 N 2 за период с 01.01.98 по 01.07.01.

Рассмотрев доводы жалобы, кассационная инстанция пришла к следующим выводам:

- включение в себестоимость затрат по благоустройству территории завода.

По мнению налоговой инспекции, указанные работы не относятся к капитальному ремонту дорог, в связи с чем должны учитываться как долгосрочные финансовые вложения.

Удовлетворяя иск, арбитражный суд исходил из того, что спорные работы связаны с текущим ремонтом дороги и правомерно включены в себестоимость на основании пп. “е“ п. 2 Положения о составе затрат от 05.08.92 N 552, в соответствии с которым в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты по поддержанию основных производственных ресурсов в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение текущего, среднего, капитального ремонтов).

Утверждение налогового органа о том, что в соответствии с Положением о проведении планово - предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, спорные работы не относятся к работам по текущему или капитальному ремонту, кассационной инстанцией не принимается.

В силу
ст. 65 АПК РФ, ст. 108 НК РФ налоговый орган обязан доказать состав налогового правонарушения. Поскольку для решения данного вопроса необходимы специальные познания, а налоговым органом в ходе налоговой проверки согласно ст. 95 НК РФ не проведена соответствующая экспертиза, суд обоснованно удовлетворил исковые требования;

- включение в себестоимость затрат по переносу силового пункта и прокладки силового кабеля.

По мнению налоговой инспекции, силовой пункт не является отдельно стоящим объектом и его перемещение связано с выполнением демонтажных и монтажных работ, затраты по которым должны отражаться в порядке, установленном для учета капитальных вложений, с последующим увеличением стоимости объекта.

Удовлетворяя иск, арбитражный суд исходил из того, что силовой пункт (шкаф силовой для распределения энергии) является свободно стоящим объектом, перемещение которого не требует монтажа.

В соответствии со ст. 287 АПК РФ кассационная инстанция не вправе переоценивать установленные судом первой и апелляционной инстанций фактические обстоятельства дела.

Таким образом, суд обоснованно на основании пп. “е“ п. 2 Положения о составе затрат от 05.08.92 N 552 удовлетворил требования налогоплательщика;

- включение в себестоимость затрат по утеплению наружной стены цеха N 8 корпуса N 2.

Налоговый орган признал отнесение данных затрат на себестоимость продукции противоречащим п. 31 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 20.07.98 N 33н, указывая, что они связаны с переустановкой стана ПКП-1252 и относятся на увеличение первоначальной стоимости стана.

Арбитражный суд, удовлетворяя иск налогоплательщика, установил, что необходимость проведения утепления стены цеха вызвана отсутствием в цехе системы отопления, необходимостью утепления промерзающих участков стен, а работы по переустановке стана не проводились.

Данный вывод суда соответствует действующему законодательству и материалам дела.

Поскольку спорные затраты
связаны с текущим ремонтом, налогоплательщик правомерно отнес их на себестоимость на основании пп. “е“ п. 2 Положения о составе затрат от 05.08.92 N 552, в связи с чем оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется;

- включение в себестоимость затрат по переоснащению фрезерно - копировальных станков.

Налоговый орган, считая, что предприятием проведена реконструкция станков, что должно увеличить их первоначальную стоимость (пп. “е“ п. 2 Положения о составе затрат от 05.08.92 N 552, п. 3.6 Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств“ ПБУ 6/97).

Арбитражный суд, удовлетворяя иск налогоплательщика, исходил из того, что реконструкция станков не проводилась.

Данный вывод правильный, соответствует действующему законодательству и материалам дела.

Согласно пп. “е“ п. 2 Положения о составе затрат от 05.08.92 N 552 на себестоимость продукции относятся расходы по поддержанию основных производственных фондов в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение текущего, среднего и капитального ремонтов). Затраты на проведение модернизации оборудования, а также реконструкция объектов основных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются.

Из п. 73 приказа Минфина от 20.07.98 N 33н “Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств“ следует, что затраты на реконструкцию (модернизацию) объектов основных средств могут увеличивать первоначальную стоимость объекта, если данные затраты улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования объектов основных средств.

В материалах проверки и оспариваемом решении налогового органа отсутствуют какие-либо сведения об улучшении (повышении) ранее принятых нормативных показателей функционирования или об изменении технико - экономических показателей станков.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает, что ответчик в нарушение ст. 108 НК РФ и ст. 65 АПК РФ не доказал, что спорные работы
носят характер реконструкции объектов основных фондов, в связи с чем судебные акты отмене не подлежат;

- доначисление налога на добавленную стоимость в части затрат неправомерно отнесенных на себестоимость.

Поскольку отнесение налогоплательщиком на себестоимость продукции затрат по благоустройству территории завода, по переносу силового пункта и прокладки силового кабеля и по утеплению наружной стены цеха N 8 признано обоснованным, доначисление налоговым органом налога на добавленную стоимость является неправомерным (ст. 7 Закона РФ “О налоге на добавленную стоимость“);

- включение в себестоимость затрат по оплате работ по совместной разработке “Автоматизированной системы подготовки и управления производством“.

Налоговый орган, доначисляя налог на прибыль, пени и штраф, указал, что разработка или приобретение программы для ЭВМ в бухгалтерском учете отражается как разработка или приобретение нематериального актива.

Удовлетворяя исковые требования, суд исходил из того, что указанные расходы связаны с организацией и управлением производством (пп. “е“ п. 2 Положения о составе затрат от 05.08.92 N 552).

Данный вывод суда противоречит действующему законодательству.

В соответствии с п. 48 “Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ“, утвержденного приказом Минфина РФ от 26.12.94 N 170, права, возникающие из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных, относятся к нематериальным активам, используемым в течение длительного периода (свыше одного года).

Согласно пп. “ц“ п. 2 Положения о составе затрат от 05.08.92 N 552 в себестоимость продукции (работ, услуг) включается амортизация нематериальных активов по нормам амортизационных отчислений, рассчитанным организацией, исходя из первоначальной стоимости и срока их полезного использования. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений
устанавливаются в расчете на десять лет.

Таким образом, в себестоимость продукции (работ, услуг) включается амортизация используемых в уставной деятельности прав, возникающих на компьютерные программы, базы данных, по нормам, рассчитанным организацией. При этом одномоментного включения в себестоимость стоимости программ действующим законодательством не предусмотрено.

Поскольку права на компьютерные программы относятся к нематериальным активам, налоговый орган сделал правомерный вывод о завышении истцом себестоимости продукции (работ, услуг) и, соответственно, занижении прибыли.

Соответственно правомерно доначисление налога на добавленную стоимость в части затрат неправомерно отнесенных на себестоимость.

Таким образом, судом первой и апелляционной инстанции при вынесении судебных актов было допущено неправильное истолкование закона, что в соответствии со ст. 288 АПК РФ является основанием для отмены судебных актов в указанной части;

- занижение прибыли в связи с использованием льготы на содержание жилого фонда в части затрат по коммунальным услугам.

Налоговым органом признано неправомерным использование предприятием льготы, предусмотренной пп. “б“ п. 1 ст. 6 Закона РФ “О налоге на прибыль предприятий и организаций“ в связи с уменьшением облагаемой прибыли на расходы по коммунальным услугам (отопление, водоснабжение, канализация), которые не относятся к затратам по содержанию жилья.

Удовлетворяя иск налогоплательщика, арбитражный суд исходил из правомерности действий истца.

Данный вывод соответствует действующему законодательству и материалам дела.

В соответствии с п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Согласно пп. “б“ п. 1 ст. 6 Закона РФ “О налоге на прибыль предприятий и
организаций“ при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы затрат предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий.

При этом дополнительных ограничений ни по перечню затрат, ни по субъектам в федеральном законе не содержится.

Кроме того, согласно письму Минфина РФ от 22.08.2000 N 04-05-17/17 к расходам организаций по содержанию жилищного фонда должны относится расходы, связанные с поддержанием указанных объектов в эксплуатационном состоянии. К таким расходам, в частности, могут относиться расходы по оплате электроэнергии, отопления, водоснабжения и другие аналогичные расходы.

Доказательств использования указанной льготы в отношении коммунальных платежей, оплаченных населением или бюджетом, в нарушение ст. 65 АПК РФ налоговым органом в материалы дела не представлено.

Фактов злоупотребления льготой материалы дела не содержат.

Таким образом, основания для отмены судебных актов в данной части отсутствуют;

- начисление пени по декадным платежам по НДС.

Налоговый орган и суд первой инстанции исходили из того, что до вступления в действие Налогового кодекса РФ (01.01.1999) доначисление пени за несвоевременную уплату указанных платежей обосновано.

Отменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя исковые требования, апелляционная инстанция исходила из установленного ст. 8 Закона “О налоге на добавленную стоимость“ ежемесячного порядка уплаты налога на добавленную стоимость и определения декадных платежей ориентировочным путем, не на основании реальных финансовых результатов.

Обязанность по уплате налога на добавленную стоимость возникает у предприятия 20-го числа месяца, следующего за отчетным, а не по окончании декады.

Предусмотренные абз. 2 пп. “а“
п. 30 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39 “О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость“ декадные платежи являются по своей сути авансовыми платежами, а не налогом; при этом законодателем не предусмотрено начисление пеней за просрочку их уплаты.

Вывод суда апелляционной инстанции о том, что декадные платежи являются авансовыми, а налоговым законодательством, действовавшим в 1998 г., не предусмотрена возможность взыскания с налогоплательщика пеней за нарушение сроков уплаты авансовых платежей, исчисляемых расчетным путем вне привязки к реальным финансовым результатам деятельности налогоплательщика, следует признать соответствующим ст. ст. 52 и 75 НК РФ и действовавшей ранее ст. 13 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации“.

Таким образом, основания для удовлетворения кассационной жалобы в данной части отсутствуют;

- Недоимка по налогу на пользователей автодорог, доначисленная в связи с применением налогоплательщиком льготной ставки налога к выручке от реализации столовой.

Доначисляя налог, налоговый орган посчитал неправомерным использование истцом, не являющимся предприятием общественного питания, льготной ставки.

Удовлетворяя иск, арбитражный суд исходил из того, что истец правомерно воспользовался льготой, поскольку осуществляет деятельность в сфере общественного питания.

Данный вывод суда является правильным.

Согласно ст. 5 Закона РФ “О дорожных фондах в РФ“ налог на пользователей автомобильных дорог уплачивают предприятия, организации, учреждения, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

Ставки налога на пользователей автомобильных дорог устанавливаются в размере 2,5 процента от суммы разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо - сбытовой и торговой деятельности.

Однако в Свердловской области в соответствии с п. 4 ст. 3 Областного закона от 28.12.98 N 52-ОЗ “О бюджете территориального дорожного фонда Свердловской области на 1999 год“ размер ставки налога на пользователей автомобильных дорог в территориальный дорожный фонд понижается до 0,75 процента от выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг) организациям общественного питания.

По смыслу указанной нормы пониженная ставка налога применяется при осуществлении льготируемых видов деятельности, в данном случае при осуществлении деятельности по обеспечению общественным питанием, ее применение не зависит от статуса организации.

Поскольку истец осуществляет, в том числе, деятельность по обеспечению общественным питанием посредством работы столовой, являющейся его структурным подразделением, применение им пониженной ставки названного выше налога является правомерным;

- начисление пени по налогу на пользователей автомобильных дорог.

Налоговый орган с судебными актами в данной части не согласен, указывая, что срок уплаты налога установлен законодательством, а нарушений ст. ст. 100, 101 НК РФ.

Суд первой инстанции, удовлетворяя иск налогоплательщика, исходил из отсутствия законодательно установленного срока уплаты налога.

Апелляционная инстанция признала данный вывод неправильным, но оставляя решение суда в данной части без изменения, указала, что налоговым органом не доказан размер пени.

Однако, судом апелляционной инстанции не учтены следующие обстоятельства.

Согласно ст. 2 Закона РФ “О дорожных фондах в Российской Федерации“ порядок образования и использования средств территориальных дорожных фондов определяется законами субъектов Российской Федерации.

Между тем в силу ст. 5 указанного Закона, п. 10 Порядка образования и использования средств федерального дорожного фонда РФ, утвержденного Постановлением Верховного Совета РФ от 23.01.1992 N 2235-1, налог на пользователей автодорог уплачивают юридические лица раздельно на счета Федерального и территориального дорожных фондов по ставке 2,5% от выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг) ежемесячно до 15 числа за прошедший месяц.

Поскольку, в рассматриваемом периоде в соответствии со ст. 2 данного Закона порядок образования и использования территориального дорожного фонда Свердловской области законодательным органом субъекта РФ установлен не был, уплата налога должна осуществляться в соответствии с законом - ежемесячно до 15 числа за прошлый месяц.

Согласно ст. 19 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации“ налог на пользователей автомобильных дорог является единым и относится к числу федеральных налогов, в связи с чем полномочиями по установлению его элементов, в том числе срока уплаты, обладают органы законодательной власти Российской Федерации.

По смыслу ст. 5 Закона РФ “О дорожных фондах в Российской Федерации“ отчисления налога на пользователей автомобильных дорог в территориальный дорожный фонд не являются самостоятельным налогом.

Срок уплаты налога на пользователей автомобильных дорог установлен п. 10 Порядка образования и использования Федерального дорожного фонда РФ, утвержденного указанным Постановлением Верховного Совета РСФСР. Этот срок не является различным для налога в части как федерального, так и территориального фондов. Единый срок уплаты налога обусловлен его исчислением от единой налоговой базы и на основании единых деклараций.

Полномочия Верховного Совета РСФСР определять элементы федеральных налогов, в том числе срок уплаты налога, предусмотрены п. 5 ст. 19 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации“. Названные полномочия не ограничены нормами Закона Российской Федерации “О дорожных фондах в Российской Федерации“. Постановление Верховного Совета РСФСР является нормативным актом федерального уровня, принятым законодательным органом РСФСР до принятия Конституции РФ 1993 года.

Таким образом, срок уплаты налога на пользователей автомобильных дорог установлен в законодательном порядке, а его соблюдение является обязанностью налогоплательщика.

С учетом изложенного постановление апелляционной инстанции подлежит изменению, а кассационная жалоба частичному удовлетворению.

Руководствуясь ст. ст. 286 - 289 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Постановление апелляционной инстанции от 27.09.02 Арбитражного суда Свердловской области по делу N А60-11208/02 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной Инспекции МНС РФ N 1 по Свердловской области от 12.04.02 N 2 по доначислению налога на прибыль, дополнительных платежей по налогу на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и штрафов в связи с разработкой “Автоматизированной системы подготовки и управления производством“, по начислению пеней по налогу на пользователей автодорог.

В указанной части в иске отказать.

В остальной части постановление апелляционной инстанции оставить без изменения.