Решения и определения судов

Постановление ФАС Центрального округа от 23.10.2003 N А68-47/АП-02 Сумма НДС по материальным ресурсам, топливу, работам, услугам, стоимость которых списывается на строительство объекта, относится на расчеты с бюджетом в общеустановленном порядке.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

кассационной инстанции по проверке законности

и обоснованности судебных актов арбитражных судов,

вступивших в законную силу

от 23 октября 2003 г. Дело N А68-47/АП-02“

(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа, рассмотрев кассационную жалобу Управления МНС РФ по Тульской области на Решение Арбитражного суда Тульской области от 12.05.2003 по делу N А68-47/АП-02,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество “Тулачермет“ обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным Решения Управления МНС РФ по Тульской области от 21.01.2002 N 33-Д в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 18349100 руб., пени по этому налогу - 4309500 руб. и привлечения к ответственности в виде 4187500 руб. штрафа.

Решением Арбитражного суда
Тульской области от 12.05.2003 заявленные требования удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить судебный акт как принятый в нарушение норм материального права.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы жалобы, выслушав объяснения представителей сторон, кассационная инстанция не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемого решения.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки по вопросу правильности исчисления и полноты перечисления ОАО “Тулачермет“ в бюджет налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2000 по 01.07.2001 налоговым органом был выявлен ряд нарушений, что отражено в акте от 19.12.2001 N 158 и Решении от 21.01.2002 N 33-Д, в соответствии с которым акционерному обществу доначислено НДС - 20937700 руб., пени - 4309500 руб., а также применены санкции в виде штрафа по п. 2 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации - 15000 руб., по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации - 4187500 руб.

Основанием для доначисления налога явились следующие обстоятельства: в 2000 году:

- неудержание и неперечисление в бюджет налога на добавленную стоимость с услуг иностранной компании по определению качества и количества товара, реализуемого на экспорт, оказанных акционерному обществу (налог на добавленную стоимость - 23446 руб.);

- отсутствие первичных бухгалтерских документов в обоснование корректировки налога на добавленную стоимость в сторону уменьшения за январь - декабрь 2000 года (налог на добавленную стоимость - 865800 руб.;

- незаконное возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета, уплаченного по товарам, использованным на производственные нужды, по которым уплата налога производится за счет соответствующих источников финансирования (налог на добавленную стоимость - 3412700 руб.);

- незаконное возмещение налога по товарам, приобретенным у
предпринимателей (налог на добавленную стоимость - 63900 руб.);

- незаконное возмещение налога по товарам, использованным для производства строительно-монтажных работ хозспособом (3418800 руб.);

- незаконное возмещение налога на добавленную стоимость по товарно-материальным ценностям, использованным при производстве хлебобулочных изделий, которое облагается единым налогом на вмененный доход (налог на добавленную стоимость - 35500 руб.);

- незаконное невключение в оборот, облагаемый налогом на добавленную стоимость, стоимости собственной продукции, передаваемой в структурное подразделение (налог на добавленную стоимость - 563100 руб.);

- незаконное невключение в облагаемый оборот суммы денежных средств, поступивших в Управление торговли и общественного питания в качестве оплаты за реализованные товары и в качестве предоплаты, а также от прочей реализации (простой контейнеров, подача дополнительных вагонов) (налог на добавленную стоимость - 480500 руб.);

- незаконное невключение в оборот стоимости товарно-материальных ценностей, переданных на безвозмездной основе (налог на добавленную стоимость - 14300 руб.);

- незаконное возмещение налога по ненадлежащим образом оформленным ООО “Аристэл“ счетам-фактурам (налог на добавленную стоимость - 7826500 руб.);

в 2001 году:

- неуплата налога на добавленную стоимость с части авансов, полученных в счет предстоящих поставок товаров на экспорт (пени - 784100 руб.);

- завышение сумм налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (19800 руб.);

- незаконный перерасчет с бюджетом по налогу на добавленную стоимость по материалам и услугам (налог на добавленную стоимость - 958600 руб.);

- невключение в оборот, облагаемый налогом на добавленную стоимость, стоимости безвозмездно переданных товаров и выручки от прочей реализации (налог на добавленную стоимость - 57400 руб.);

- невключение в облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот стоимости переданных товаров (выполненных работ) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету, а
списываются при исчислении налога на доходы организаций.

Всего по результатам проверки налоговым органом была установлена неполная уплата налога на добавленную стоимость в сумме 20937300 руб., в том числе:

за 2000 год - 16704500 руб.;

за 1 полугодие 2001 года - 4232800 руб.

ОАО “Тулачермет“ оспорило основания для доначисления налога в сумме 18349100 руб., пени - 4309500 руб., штрафа - 4187500 руб.

Разрешая спор по существу, суд полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, правильно применил нормы действующего законодательства и вынес обоснованное решение.

Признавая неправомерным доначисление налога на добавленную стоимость, пени и применение штрафа за несвоевременную уплату налога, суд исходил из наличия задолженности бюджета перед ОАО “Тулачермет“ по экспорту, а кроме того, дал оценку каждому факту доначисления налога на добавленную стоимость, обосновав выводы соответствующими нормами права, действующими в проверяемом периоде.

Довод кассационной жалобы о том, что УМНС РФ по Тульской области необоснованно привлечено в качестве ответчика по делу, несостоятелен, поскольку проверка ОАО “Тулачермет“ производилась на основании решения начальника Управления, работниками УМНС РФ по Тульской области совместно с Межрайонной инспекцией МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области, ненормативный акт по ее результатам подписан заместителем начальника Управления с соблюдением условий ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации. При таких обстоятельствах суд обоснованно привлек УМНС РФ по Тульской области к участию в процессе в качестве ответчика.

Оценивая позиции сторон в споре о доначислении 23400 руб., суд обоснованно указал, что в соответствии с п. 5 ст. 7 Закона РФ “О налоге на добавленную стоимость“ в случае реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации иностранными предприятиями, не состоящими на учете в налоговом органе, налог
на добавленную стоимость уплачивается в бюджет в полном размере российскими предприятиями за счет средств, перечисляемых иностранным предприятиям или другим лицам, указанным этими иностранными предприятиями.

В то же время налоговое законодательство, действовавшее в 2000 году, не предусматривало ответственности для российских предприятий за нарушение порядка удержания и перечисления налога на добавленную стоимость в виде взыскания с российского налогоплательщика суммы налога, подлежащего перечислению за иностранное юридическое лицо.

В соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органам предоставлено право взыскивать в бесспорном порядке с предприятий недоимки по налогам, а также суммы пени. Суммы неудержанного ОАО “Тулачермет“ налога на добавленную стоимость за иностранное предприятие не являются недоимкой и пеней российского налогоплательщика, следовательно, их взыскание налоговой инспекцией в бесспорном порядке неправомерно.

Кроме того, суд обоснованно указал на неправомерное применение налоговым органом в данном случае ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку указанная норма предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налогов. Ответственность налоговых агентов за неудержание и неперечисление сумм налогов установлена ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обоснован и вывод суда в части спора о правомерности доначисления налога на добавленную стоимость, суммы которого были возмещены ОАО “Тулачермет“ по продукции и материальным затратам, переданным в структурное подразделение - Управление социальными объектами, а также уплаченного по материалам и по услугам сторонних организаций, использованных этим подразделением на непроизводственную сферу.

Позиция налогового органа свелась к формальной оценке регистров бухгалтерского учета без анализа сути хозяйственных отношений с УСО и без анализа первичной документации, что было установлено судом первой инстанции. Налог на добавленную стоимость начислялся налоговым органом расчетным путем, на
суммы, отраженные в отдельных бухгалтерских проводках. Между тем ОАО “Тулачермет“ представило доказательства того, что подразделения УСО осуществляют предпринимательскую деятельность, получают за выполненные работы, предоставленные услуги выручку, то есть являются непрофильной производственной сферой, и по Постановлению Правительства Российской Федерации N 552 от 05.08.92 данные расходы в общем порядке подлежат включению в состав затрат.

Суд обоснованно указал, что в силу ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган обязан доказать как факты неправомерного предъявления налога на добавленную стоимость к зачету, так и представить доказательства, подтверждающие правильность определения им размера восстановленного налога на добавленную стоимость. Все запрашиваемые и предусмотренные законодательством как обязательные к ведению документы по данному эпизоду в ходе выездной налоговой проверки ОАО “Тулачермет“ были представлены. Однако указанные вопросы не были исследованы налоговым органом, более того, он исчислил налог расчетным путем.

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях:

- отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения,

- непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов,

- отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Иных оснований, дающих право налоговому органу определять сумму налога расчетным путем,
законодательством не установлено.

Учитывая изложенное, суд правомерно признал позицию налогового органа в этой части несостоятельной.

В части разрешения спора о неправомерности требования налогового органа восстановить налог на добавленную стоимость, принятый ранее к зачету из бюджета, при списании не полностью амортизированных основных средств в сумме 181 тыс. руб., судом также вынесено законное и обоснованное решение.

Налоговый орган не представил ссылок на нормы права в обоснование вывода о том, что при списании не полностью амортизируемых средств организация должна частично восстановить суммы налога на добавленную стоимость, принятого к зачету из бюджета при покупке данного объекта.

Более того, порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в проверяемый период регламентировался частью первой Налогового кодекса Российской Федерации, Законом РФ “О налоге на добавленную стоимость“, Инструкцией ГНС РФ от 11.10.95 N 39 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость“.

Согласно указанным нормативным документам налогоплательщик был вправе отнести на расчеты с бюджетом суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщиками при наличии следующих условий:

- товар реально оплачен покупателем;

- приобретенный товар принят к учету (оприходован);

- зачет осуществляется на основании счета-фактуры, предъявленного поставщиком.

Иных условий для возмещения уплаченного поставщикам налога законодательство не предусматривало. При приобретении объектов основных средств (впоследствии списанных) и принятии к зачету сумм налога на добавленную стоимость по этим операциям данные условия были выполнены ОАО “Тулачермет“.

Кроме того, указанные выше нормативные акты не устанавливают обязанность налогоплательщика по восстановлению возмещенной ранее суммы налога на добавленную стоимость (с соблюдением указанных выше условий) при списании не полностью амортизируемых основных средств.

При таких обстоятельствах решение налогового органа правомерно признано судом незаконным и в этой части.

В части
разрешения спора о правомерности доначисления налога на добавленную стоимость в размере 201800 руб. по выбывшему в результате кражи основному средству суд обоснованно признал доводы ОАО “Тулачермет“ доказанными.

Приобретение спорного имущества осуществлялось на безвозмездной основе, при этом налог на добавленную стоимость не входил в цену товара и, соответственно, не оплачивался и не возмещался. В материалах дела имеются доказательства, подтверждающие безвозмездное приобретение соответствующего основного средства.

В марте 2000 года основное средство было списано в связи с его кражей, относительно чего в материалах дела также имеются надлежащие доказательства.

Поскольку налог на добавленную стоимость при приобретении основного средства не был отнесен на расчеты с бюджетом, то и восстановить суммы налога, приходящиеся на остаточную стоимость объекта основных средств, невозможно ввиду отсутствия факта возмещения налога. Суд всесторонне, полно и объективно исследовал в судебном заседании все вышеуказанные доказательства, юридически значимые обстоятельства и принял законное и обоснованное решение.

Доводы кассационной жалобы о необоснованности позиции налогоплательщика по спору о доначислении налога на добавленную стоимость по строительно-монтажным работам для собственных нужд являлись предметом исследования при рассмотрении дела. Налоговая инспекция полагает, что суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщиками по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления (хозяйственным способом) в период с 01.01.99 по 01.01.2001, у налогоплательщика к вычету не принимаются, а относятся на увеличение балансовой стоимости строящегося объекта в связи с отсутствием объекта налогообложения.

Суд правомерно признал указанные доводы несостоятельными.

Статьей 3 Закона РФ “О налоге на добавленную стоимость“ определено, что объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость являются обороты по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного потребления,
затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения.

В силу ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации под реализацией понимается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Следовательно, при строительстве производственных объектов хозспособом отсутствует налогооблагаемый оборот, затраты списываются на издержки в виде амортизационных отчислений.

Однако вышеизложенное не означает, что отсутствует источник для вычета “входного“ налога на добавленную стоимость, как утверждает налоговый орган.

Право налогоплательщика предъявить к зачету налог на добавленную стоимость по материальным ресурсам, использованным при строительстве хозяйственным способом, предусмотрено п. 11 Инструкции N 39 “О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость“, согласно которому сумма налога на добавленную стоимость по материальным ресурсам, топливу, работам, услугам, стоимость которых списывается на строительство объекта, относится на расчеты с бюджетом в порядке, изложенном в п. 19 Инструкции, то есть подлежит возмещению в общеустановленном порядке.

В соответствии с абз. 4 п. 2 ст. 7 Закона РФ от 06.12.91 N 1992-1 “О налоге на добавленную стоимость“ суммы налога, уплаченные при приобретении основных средств и нематериальных активов, в полном объеме вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет основных средств и нематериальных активов.

При этом, согласно п. 2 “в“ ст. 7 данного Закона в редакции от 01.04.96 N 25-ФЗ, не исключаются из общей налоговой суммы, подлежащей перечислению в бюджет, налоги, уплаченные по основным средствам, приобретаемым за счет бюджетных ассигнований, а также вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам независимо от источника финансирования. Суммы налога, уплаченные по таким основным средствам
поставщикам (подрядчикам), относятся на увеличение их балансовой стоимости.

В законе названо только два случая, когда сумма “входного“ налога на добавленную стоимость при приобретении основных средств не возмещается:

1) при приобретении объектов основных средств и нематериальных активов за счет бюджетных ассигнований, при этом уплаченные поставщикам суммы налога на добавленную стоимость относятся на увеличение балансовой стоимости приобретаемого объекта;

2) при вводе в эксплуатацию законченных капитальным строительством объектов основных средств независимо от источников финансирования, при этом уплаченные подрядчикам суммы налога на добавленную стоимость относятся на увеличение балансовой стоимости вводимого в эксплуатацию объекта основных средств.

Следовательно, не восстанавливая ранее правомерно предъявленный к зачету налог на добавленную стоимость по материальным ресурсам, плательщик не нарушил п. 2 “в“ ст. 7 Закона РФ “О налоге на добавленную стоимость“, устанавливающий порядок списания налога на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам (подрядчикам) основных средств.

Применение п. 2 “в“ ст. 7 Закона к списанию налога на добавленную стоимость, уплаченного по материалам, по аналогии со списанием налога на добавленную стоимость, уплаченного по основным средствам, невозможно, поскольку налоговое законодательство не предусматривает возможности применять нормы закона по аналогии.

В соответствии с п. 6 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Данная норма устанавливает дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков и распространяется на правоотношения, возникшие до введения в действие второй части Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, как следует из Решения N 33-Д, налоговым органом были проверены суммы материальных затрат, использованных на строительство производственных фондов, и не были исследованы факты и сроки предъявления к зачету восстановленного налога на добавленную стоимость по данным материальным затратам. Суммы налога на добавленную стоимость, восстановленные ответчиком, были определены им расчетным путем. В результате инспекцией не учтено, что налог на добавленную стоимость по части материальных ресурсов не был уплачен поставщикам к моменту использования при строительстве (инспекция восстановила налог на добавленную стоимость, не предъявленный истцом к зачету); в составе затрат учтены материалы, произведенные самим акционерным обществом (то есть инспекцией восстановлены суммы налога на добавленную стоимость, никогда не предъявляемые к зачету); в стоимости материальных ресурсов учтены собственные расходы подразделений по доставке, складированию и иные сопутствующие расходы, связанные с материальным снабжением (по данным расходам ОАО “Тулачермет“ не уплачивало налог на добавленную стоимость поставщику и к зачету из бюджета не предъявляло).

Суд обоснованно указал, что налоговый орган, имея все документы, не выявил реальных фактов и сумм занижения налога на добавленную стоимость, ограничившись проведением примерного расчета налога, поэтому сумма налога на добавленную стоимость, восстановленная налоговым органом, не может быть признана подтвержденной.

Разрешая спор в части доначисления налога на добавленную стоимость с авансов, по которым не подтверждена правомерность применения ставки 0 процентов, суд обоснованно исходил из того, что на момент принятия решения право налогоплательщика на применение ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость подтверждено в установленном порядке, а на суммы авансов товары отгружены.

В части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 7826500 руб., соответствующих сумм пени и штрафов по возмещенному налогу по материальным ресурсам, использованным для производства экспортной продукции, решение суда также является законным и обоснованным.

По мнению налоговой инспекции, предприятием неправомерно в 2000 году был возмещен налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ресурсам, использованным при производстве экспортной продукции, поскольку встречной проверкой поставщика - ООО “Аристэл“ установлен факт непредставления им очередной бухгалтерской отчетности, материалы переданы в розыск УФСНП РФ по ЮВАО г. Москвы. Отказ в возмещении сумм налога на добавленную стоимость ОАО “Тулачермет“ мотивирован тем, что не подтвержден факт уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет ООО “Аристэл“.

Суд правомерно признал указанный вывод налогового органа не основанным на нормах налогового законодательства.

В соответствии с действовавшим в 2002 году законодательством (Закон РФ “О налоге на добавленную стоимость“, Инструкция МНС РФ N 39) достаточным основанием для возмещения налога на добавленную стоимость по экспортным операциям являлось представление плательщиком контракта российского юридического лица - налогоплательщика с иностранным партнером на поставку экспортных товаров (работ, услуг), выписки банка, подтверждающей фактическое поступление валютной выручки по контракту, грузовой таможенной декларации с соответствующими отметками таможни. Законодатель не ставил в зависимость возмещение налога на добавленную стоимость по экспортным операциям от уплаты налога российскими поставщиками товаров, реализуемых впоследствии в режиме экспорта.

Статья 169 Налогового кодекса Российской Федерации в части требований, предъявляемых к оформлению счетов-фактур, и связанной с этим возможностью отказа в возмещении налога, действует с 2001 года и не может применяться к правоотношениям, возникшим в 2000 году.

Иных аргументированных доводов, способных повлиять на существо вынесенного по делу решения суда, налоговым органом в кассационной жалобе не представлено.

На основании изложенного и руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тульской области от 12.05.2003 по делу N А68-47/АП-02 оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.