Решения и определения судов

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.09.1999 N А26-1233/99-02/06-73 Истец совершил нарушение налогового законодательства до 01.01.99, то есть до вступления в силу части первой НК РФ. Следовательно, ответственность, установленная статьей 122 НК РФ, может применяться только в том случае, если предусмотренное ею деяние признавалось налоговым правонарушением на момент его совершения.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 29 сентября 1999 года Дело N А26-1233/99-02/06-73

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Эльт Л.Т., судей Ветошкиной О.В., Хохлова Д.В., при участии от ООО “Северная Аврора“ Козьминых М.Ю. (доверенность от 23.09.99 N 14), от Государственной налоговой инспекции по городу Петрозаводску Морозова Г.В. (доверенность от 28.09.99 N 11-06/459), Гавриловой И.С. (доверенность от 15.06.99 N 11-06/399), Буга Н.Г. (доверенность от 09.12.98 N 11-06/190), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества в ограниченной ответственностью “Северная Аврора“ на решение от 01.06.99 (судьи Шатина Г.Г., Зинькуева И.А., Одинцова М.А.) и постановление апелляционной инстанции от 02.08.99 (судьи Романова О.Я., Денисова
И.Б., Морозова Н.А.) Арбитражного суда Республики Карелия по делу N А26-1233/99-02/06-73,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью “Северная Аврора“ (далее - ООО “Северная Аврора“) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с иском о признании недействительным решения Государственной налоговой инспекции по городу Петрозаводску (далее - ГНИ) от 05.04.99 N 7.2-03/8360 в части взыскания суммы налога на добавленную стоимость по налоговым периодам 1997 года, пеней за задержку уплаты налога, штрафа в размере 20 процентов от неуплаченного налога за первый - третий кварталы 1997 года и штрафа за нарушение правил составления налоговой декларации, всего - 910803 рубля 08 копеек.

Решением от 01.06.99 в иске отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 02.08.99 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе ООО “Северная Аврора“ просит состоявшиеся по делу судебные акты отменить, исковые требования удовлетворить. При этом податель жалобы указывает, что судебные инстанции неправильно применили пункт 2 статьи 7 Закона Российской Федерации “О налоге на добавленную стоимость“, не ограничивающий, по мнению истца, его право на предъявление к возмещению (зачету) из бюджета сумм налога на добавленную стоимость по материальным ресурсам (работам, услугам), использованным для осуществления оборотов по реализации рыбопродукции, не являющихся объектом налога на добавленную стоимость. Истец указывает на применение судебными инстанциями нормы подпункта “б“ пункта 20 Инструкции Госналогслужбы Российской Федерации от 11.10.95 N 39, не подлежащей применению по делу. Податель кассационной жалобы ссылается также на нарушение судом апелляционной инстанции норм процессуального права, выразившееся в необоснованном отказе истцу в удовлетворении его ходатайства об исследовании первичных бухгалтерских документов, подтверждающих уплату истцом налога при приобретении товарно-материальных ценностей. Кроме того, ООО “Северная Аврора“ указывает на нарушение ГНИ
при проведении налоговой проверки и принятии решения норм части первой Налогового кодекса Российской Федерации и неприменение этих норм судебными инстанциями.

В отзыве на кассационную жалобу ГНИ возражает против ее удовлетворения, полагая, что судебные акты приняты в соответствии с нормами материального и процессуального права. Ответчик считает, что нормы статей 1, 3, 7 Закона Российской Федерации “О налоге на добавленную стоимость“, предусматривающие возмещение (зачет) налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении материальных ресурсов (работ, услуг), применяются только при наличии объекта налогообложения.

В судебном заседании представитель ООО “Северная Аврора“ поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представители ГНИ - в отзыве на нее.

Законность судебных актов проверена в кассационном порядке.

Изучив материалы дела и выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что жалоба подлежит удовлетворению.

Как следует из материалов дела, Государственная налоговая инспекция по городу Петрозаводску (далее - ГНИ) провела выездную проверку товарищества с ограниченной ответственностью “Северная Аврора“ (в настоящее время - общество с ограниченной ответственностью “Северная Аврора“), по результатам которой составлен акт от 25.02.99 N 72-382/116. На основании указанного акта ответчиком принято решение от 05.04.99 N 7.2-03/8360 о взыскании с ООО “Северная Аврора“ недоимки по налогам, пеней и налоговых санкций. Данное решение оспаривается истцом в части пунктов 3, 1.2.1, 1.2.2, 1.2.3, 1.2.4, предусматривающих взыскание с ООО “Северная Аврора“ суммы 641666 рублей 80 копеек заниженного налога на добавленную стоимость по налоговым периодам за 1997 год, пеней за просрочку уплаты налога, 128333 рубля 28 копеек штрафа в размере 20 процентов от неуплаченного налога по налоговым периодам за 1-3 кварталы 1997 года, а также 5000 рублей штрафа за нарушение правил
составления налоговой декларации.

Как следует из акта выездной проверки, сумма недоимки по налогу на добавленную стоимость, по мнению налоговой инспекции, возникла в результате неправомерного предъявления истцом к возмещению (зачету) из бюджета сумм налога, уплаченных поставщикам по материальным ресурсам, используемым при добыче и реализации рыбопродукции в Мировом океане (за пределами двенадцатимильной зоны). Налоговая инспекция полагает, что, поскольку территория Мирового океана за пределами двенадцатимильной зоны находится за пределами таможенной территории Российской Федерации, указанные обороты истца по реализации рыбопродукции не образуют объект налога на добавленную стоимость. В связи с этим предъявление истцом к возмещению (зачету) из бюджета сумм налога, уплаченных по материальным ресурсам, использованным для получения оборотов по реализации продукции, не являющихся объектом налога на добавленную стоимость, признано налоговой инспекцией неправомерным. С доводами ГНИ согласились суды первой и апелляционной инстанций.

Суд кассационной инстанции полагает, что в этой части позиция налоговой инспекции основана на законе.

В соответствии с пунктом 1 статьи 3 Закона Российской Федерации “О налоге на добавленную стоимость“ объектом налогообложения являются обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров, выполненных работ и оказанных услуг. В соответствии с пунктом 3 статьи 5 Закона Российской Федерации “О государственной границе Российской Федерации“ (в редакции, действовавшей до 07.06.99) к территориальным водам Российской Федерации относятся прибрежные морские воды шириной 12 морских миль, отсчитываемых от линии наибольшего отлива как на материке, так и на островах, принадлежащих Российской Федерации. Следовательно, морская акватория, находящаяся за пределами территориальных вод Российской Федерации (за пределами двенадцатимильной прибрежной зоны), является территорией Мирового океана и к территории Российской Федерации не относится. Факт добычи истцом рыбопродукции за пределами территориальных
вод Российской Федерации и реализации добытой продукции непосредственно из районов промысла без пересечения таможенной границы Российской Федерации установлен судами первой и апелляционной инстанций на основании материалов дела и признается истцом.

Таким образом, реализация истцом за пределами территории Российской Федерации добытой в водах Мирового океана рыбопродукции не облагается налогом на добавленную стоимость ввиду отсутствия объекта налогообложения, предусмотренного пунктом 1 статьи 3 Закона Российской Федерации “О налоге на добавленную стоимость“.

Исходя из статьи 3 и пункта 1 статьи 11 Закона Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации“ (действовавших на период существования спорных правоотношений - в 1997 году), под налогоплательщиком понимается лицо, имеющее тот или иной объект налогообложения и обязанное в связи с этим уплачивать соответствующий налог. Поскольку у истца отсутствовал объект налогообложения, он в спорных правоотношениях не являлся налогоплательщиком. В то же время положения статьи 7 Закона Российской Федерации “О налоге на добавленную стоимость“, устанавливающие порядок исчисления суммы налога и предусматривающие возмещение (зачет) сумм налога, уплаченных поставщикам по материальным ресурсам (работам, услугам), определяют порядок исполнения обязанности налогоплательщика по исчислению налога. Лица, не являющиеся плательщиками налога на добавленную стоимость, не вправе применять указанные нормы.

В соответствии со статьей 1 Закона Российской Федерации “О налоге на добавленную стоимость“ вводимый данным Законом налог представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

При таких обстоятельствах вывод налоговой инспекции и судебных инстанций о том, что налоговые отношения по товарам, произведенным и реализованным
вне территории Российской Федерации, Законом Российской Федерации “О налоге на добавленную стоимость“ не регулируются, является правильным.

Судом кассационной инстанции отклоняется довод истца о нарушении судом апелляционной инстанции норм процессуального права, выразившемся в необоснованном отклонении ходатайства об исследовании первичных бухгалтерских документов. Как следует из постановления апелляционной инстанции и протокола судебного заседания, представленные истцом письменные доказательства обозревались и исследовались судом апелляционной инстанции, что соответствует части 1 статьи 117 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Ходатайство истца о приобщении указанных документов к материалам дела отклонено обоснованно, с соблюдением статьи 56 и части 1 статьи 155 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В то же время у арбитражного суда отсутствовали основания для отказа в удовлетворении иска о признании недействительным решения ГНИ от 05.04.99 N 7.2-02/8359.

Оспариваемый ненормативный акт ГНИ содержит, по существу, два решения - о взыскании недоимки и пеней по налогу на добавленную стоимость и о взыскании налоговых санкций за налоговые правонарушения.

Принимая решение о взыскании недоимки и пеней, ГНИ не выполнила требования и процедуру, установленные частью первой Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК Российской Федерации), действовавшей на момент принятия решения и не включающей сумму недоимки в состав налоговых санкций.

В соответствии с пунктом 3 статьи 46 НК Российской Федерации (в редакции, действовавшей на момент принятия оспариваемого решения) решение о взыскании налога принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 10 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Согласно статье 70 НК Российской Федерации (в той же редакции) срок исполнения обязанности по уплате налога исчисляется с момента направления налогоплательщику требования об
уплате налога. В силу пункта 5 статьи 75 НК Российской Федерации принудительное взыскание пеней производится в порядке, предусмотренном статьей 46 указанного Кодекса.

Таким образом, из нормативных положений НК Российской Федерации, регулирующих порядок взыскания налогов и пеней по решению налогового органа, следует, что такое решение может быть принято налоговым органом только после направления налогоплательщику письменного требования об уплате налога и неуплаты налога в добровольном порядке в срок, установленный налоговым органом в требовании.

Форма требования об уплате недоимки утверждена приказом Госналогслужбы Российской Федерации “Об утверждении формы требования об уплате налогов и сборов“ от 07.09.98 N БФ-3-10/228.

Из материалов дела следует, что требование об уплате налогов и пеней в акте налоговой проверки не содержалось и было направлено истцу только 05.04.99 за N 8360. Срок уплаты недоимки в добровольном порядке в этом документе установлен до 15.04.99. Однако решение о взыскании суммы недоимки и пеней со ссылкой на статьи 45 и 75 НК Российской Федерации принято налоговой инспекцией до истечения указанного срока - 05.04.99.

Следовательно, решение ГНИ о взыскании недоимки принято с нарушением закона, действовавшего на момент его принятия.

Не основано на законе решение ГНИ и в части взыскания с истца штрафа на основании статей 121 и 122 НК Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 5 НК Российской Федерации акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, обратной силы не имеют. Истец совершил нарушение налогового законодательства до 01.01.99, то есть до вступления в силу части первой НК Российской Федерации. Следовательно, ответственность, установленная статьей 122 НК Российской Федерации, может применяться только
в том случае, если предусмотренное ею деяние признавалось налоговым правонарушением на момент его совершения.

Однако в 1996-1998 годах за занижение налога на добавленную стоимость, подлежащего взносу в бюджет, в связи с завышением сумм налога по материальным ресурсам, работам, услугам, принимаемого к зачету, финансовые санкции, предусмотренные подпунктом “а“ пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации“, не применялись. Данное нарушение не могло быть квалифицировано как неучет объекта налогообложения и повлечь применение ответственности, установленной подпунктом “а“ пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации“ (пункт 14 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.12.96 N 9).

При таких обстоятельствах следует признать, что законных оснований для применения к истцу ответственности, предусмотренной статьей 122 НК Российской Федерации, за нарушение, допущенное до 01.01.99, у ГНИ не имелось.

Поскольку Закон Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации“ и иные законодательные акты не устанавливали до 01.01.99 ответственность налогоплательщика за нарушение правил составления налоговой декларации, приводящее к неполной уплате в бюджет налога на добавленную стоимость, применение к истцу предусмотренной статьей 121 НК Российской Федерации ответственности за указанное нарушение, совершенное до 01.01.99, неправомерно. Следовательно, оспариваемое решение ГНИ подлежит признанию недействительным также в части взыскания штрафа в размере 5000 рублей на основании статьи 121 НК Российской Федерации. Тот факт, что после подачи иска по настоящему делу налоговая инспекция отменила оспариваемое решение в части взыскания данного штрафа, не может служить основанием для отказа в иске, поскольку до момента его отмены ненормативный акт налогового органа действовал, порождал для истца правовые
последствия и, следовательно, может быть признан недействительным в соответствии со статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации. Кроме того, в материалах дела отсутствуют прямые доказательства отмены штрафа.

При рассмотрении настоящего дела суд кассационной инстанции принимает во внимание также нарушения закона, допущенные при проведении выездной налоговой проверки, на основании результатов которой принято оспариваемое решение. Согласно статье 89 НК Российской Федерации выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанная правовая норма устанавливает дополнительную гарантию защиты прав налогоплательщиков и имеет обратную силу с учетом пункта 3 статьи 5 НК Российской Федерации. Выездная налоговая проверка, проведенная ответчиком, продолжалась после введения в действие части первой НК Российской Федерации, однако продолжительность ее проведения превысила установленный статьей 89 НК Российской Федерации предельный срок, поскольку проверка была начата 11.11.98 и окончена 16.02.99.

Довод ГНИ о том, что ссылки истца в кассационной жалобе на нарушения положений части первой НК Российской Федерации при вынесении оспариваемого решения являются изменением оснований иска, не может быть принят судом. Исходя из статьи 37 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, основанием иска признаются фактические обстоятельства, на которых истец основывает свое требование к ответчику. Указанные истцом нормы материального права являются не основанием иска, а его правовым обоснованием. Относящиеся к делу правовые нормы подлежат применению судом независимо от ссылок на них со стороны лиц, участвующих в деле.

В связи с удовлетворением исковых требований истцу подлежит возврату госпошлина, уплаченная по иску, апелляционной и кассационной жалобам.

На основании вышеизложенного и руководствуясь статьей 174, пунктом 2 статьи 175 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный
арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 01.06.99 и постановление апелляционной инстанции от 02.08.99 Арбитражного суда Республики Карелия отменить.

Иск ООО “Северная Аврора“ удовлетворить.

Признать недействительным решение Госналогинспекции по городу Петрозаводску от 05.04.99 N 7.2-03/8360 в части заявленного требования.

ООО “Северная Аврора“ выдать справки на возврат 1669 рублей 80 копеек государственной пошлины, уплаченной по иску, апелляционной и кассационной жалобам.

Председательствующий

ЭЛЬТ Л.Т.

Судьи

ВЕТОШКИНА О.В.

ХОХЛОВ Д.В.