Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2006 по делу N А56-52440/2005 Признавая недействительным решение налогового органа о привлечении к ответственности за невыполнение организацией как налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, суд отклонил довод о неисчислении организацией НДФЛ с сумм, уплаченных за обучение в университете генерального директора, указав, что направление директора на учебу произведено по инициативе и в интересах организации и непосредственно связано с производственной деятельностью.
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУДПОСТАНОВЛЕНИЕ
по проверке законности и обоснованности решений
арбитражных судов, не вступивших в законную силу
от 11 августа 2006 года Дело N А56-52440/2005“
Резолютивная часть постановления объявлена 07 августа 2006 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 11 августа 2006 года.
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Масенковой И.В., судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А., при ведении протокола судебного заседания Тихомировой Н.М., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-6312/2006) Межрайонной ИФНС России N 10 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга от 14.04.2006 по делу N А56-52440/2005 (судья Градусов А.Е.) по заявлению ООО “АНКОР-ПЕТЕРБУРГ“ к Межрайонной инспекции ФНС N 10 по Санкт-Петербургу о признании недействительным решения в части, при участии: от заявителя - пр. Савича В.А. (дов. от 07.08.2006); от ответчика - вед. спец. ю/о Виноградской А.И. (дов. от 19.07.2006 N 0305/04674),
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью “АНКОР-ПЕТЕРБУРГ“ (далее - ООО “АНКОР-ПЕТЕРБУРГ“, Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 10 по Санкт-Петербургу (далее - МИФНС N 10 по Санкт-Петербургу, Инспекция, налоговый орган, ответчик) N 51800314 от 07.10.2005 в части эпизодов, связанных с обучением Ганиной Н.А. в Государственном университете - школе экономики и с премированием работников.
Решением суда первой инстанции от 14.04.2006 требования заявителя удовлетворены полностью (с учетом уточнения требований по конкретным суммам налогов, пени и налоговых санкций, приходящихся на каждый эпизод на л.д. 82 - 83), решение ответчика признано недействительным в части начисления:
- по НДФЛ: налоговых санкций в размере 5299,00 рублей, недоимки в сумме 26496 рублей, пени в размере 5700 рублей;
- по ЕСН: налоговых санкцией в размере 129096,00 рублей, недоимки в размере 645482,00 рублей, пени в размере 250317,00 рублей.
Ответчиком подана апелляционная жалоба, в которой указано на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, неправильное применение судом норм материального и процессуального права. Податель жалобы просит отменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя.
В обоснование своей позиции податель жалобы указывает, что:
- обучение Ганиной Н.А. в Государственном университете - Высшей школе экономики повышает ее образовательный, а не профессиональный уровень;
- премии сотрудникам выплачены в соответствии с Положением о премировании и трудовым договором (контрактом), следовательно, они не могут быть отнесены к расходам, не учитываемым в целях налогообложения согласно статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), выплаты должны уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Заявитель возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по мотивам, указанным в отзыве, а именно:
- обучение руководителя по программе “МВА“ предусматривает повышение общеэкономических и управленческих знаний, является общепринятой практикой бизнес-образования и связано с производственной деятельностью организации, программа представляет собой ряд семинаров;
- обучение Ганиной Н.А. производилось в интересах работодателя;
- отнесение затрат на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, является правом, а не обязанностью организации;
- выплаты премированным работникам произведены за счет чистой прибыли предприятия, оставшейся после налогообложения.
В судебном заседании представитель ответчика поддержал доводы апелляционной жалобы. Заявитель против удовлетворения жалобы возражал по мотивам, изложенным в отзыве.
Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.
Исследовав материалы дела, заслушав объяснения представителя заявителя, суд установил, что решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения.
Как следует из материалов дела, в отношении ООО “Анкор-Петербург“ Межрайонной ИФНС России N 10 по Санкт-Петербургу проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 по 31.12.2004, результаты которой отражены в Акте N 51800314 от 16.09.2004 (л.д. 16 - 23).
В ходе проверки были установлены нарушения, в том числе выразившиеся в:
- неисчислении НДФЛ с сумм, оплаченных за обучение Ганиной Н.А. на очной форме обучения в Государственном университете - Высшей школе экономики за период с 21.11.2003 по 22.10.2005, в общей сумме 210404,35 рубля;
- невключении в налоговую базу для исчисления ЕСН сумм, выплаченных в качестве разовых премий сотрудникам ООО “Анкор-Петербург“, в общей сумме 2150654,64 рубля, что повлекло, по мнению налогового органа, занижение налоговой базы по ЕСН.
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений Общества 07.10.2005 и.о. заместителя руководителя налогового органа вынесено Решение N 51800314 (л.д. 30 - 31), в соответствии с которым ООО “Анкор-Петербург“ привлечено к налоговой ответственности по оспариваемым эпизодам (акт сверки на л.д. 83 - 84):
- по статье 123 НК РФ за невыполнение обязанностей по удержанию и перечислению НДФЛ - 5299,00 руб.;
- по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неперечисление ЕСН в сумме 129096,00 рублей.
Кроме того, указанным Решением в части оспариваемых эпизодов Обществу предложено уплатить в срок, установленный в требовании, налоговые санкции, а также НДФЛ в сумме 26496,00 рублей, пени по НДФЛ в сумме 5700,00 рублей, недоимку по ЕСН в сумме 645482,00 рублей, пени за неуплату ЕСН в сумме 250317,00 рублей.
Не согласившись с указанным Решением в части названных выше эпизодов, заявитель в порядке статей 137, 138 НК РФ обжаловал его в этой части в арбитражный суд.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя в оспариваемой части Решения налогового органа, признал несостоятельными выводы проверки как не соответствующие законодательству и противоречащие материалам дела, указав что:
- направление Ганиной Н.А. на учебу произведено по инициативе и в интересах налогоплательщика, обучение проводится по программе семинаров, не является вторым высшим образованием и непосредственно связано с производственной деятельностью налогоплательщика;
- премиальные выплаты сотрудниками налогоплательщика не включены в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, и произведены за счет чистой прибыли, оставшейся после налогообложения, что признано налоговым органом в оспариваемом решении.
Далее постановление суда апелляционной инстанции излагается последовательно по эпизодам нарушений, выделенных в решении суда первой инстанции.
По расходам на обучение Ганиной Н.А.
В соответствии с положениями подпункта 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ, регулирующего особенности определения налоговой базы НДФЛ при получении доходов в натуральной форме, к таким доходам относится оплата организациями и индивидуальными предпринимателями обучения в интересах налогоплательщика за него.
В то же время специальной нормой пункта 3 статьи 217 НК РФ предусмотрено, что если доход представляет собой установленную действующим законодательством компенсационную выплату, в том числе расходы на повышение профессионального уровня работников, такой доход в налогооблагаемую базу не включается.
Трудовым кодексом Российской Федерации (далее - ТК РФ) предусмотрена обязанность работодателя предоставлять компенсации работникам, направляемым работодателем для повышения квалификации (статьи 187, 196 Трудового кодекса Российской Федерации).
Как следует из содержаний условий договора от 27.10.2003 N 142-III ВМШ/2003, заключенного между Государственным университетом - Высшая школа экономики и ООО “АНКОР-ПЕТЕРБУРГ“ (л.д. 33 - 34), Общество осуществляло оплату за обучение своего Генерального директора Ганиной Н.А. по программе “Менеджмент XXI века: квалификация собственников и эффективность менеджеров“ для руководителей структурных подразделений Заказчика (повышение квалификации) (пункт 1.1 договора, программа обучения на л.д. 35).
Оплата обучения соответствует понятию компенсации, приведенному в статье 164 Трудового кодекса Российской Федерации, обучение связано с профессиональной деятельностью Ганиной Н.А. Программа обучения рассчитана на высших руководителей компаний - Ганина Н.А. является Генеральным директором Общества.
Таким образом, Инспекция необоснованно посчитала, что расходы на обучение Ганиной Н.А. должны увеличить налоговую базу для исчисления НДФЛ по данному работнику.
Доводы апелляционной жалобы отклоняются судом. Перечень образовательных уровней (образовательных цензов), названный в пункте 5 статьи 27 Закона Российской Федерации от 10.07.1992 N 3266-1 “Об образовании“, носит исчерпывающий характер. Ни один из названных цензов не присвоен Ганиной Н.А. по результатам обучения, оплаченного налогоплательщиком. Кроме того, ни в статье 217 НК РФ, ни в ТК РФ не содержится указаний на то, что профессиональная подготовка не может включать в себя изменение образовательного уровня обучаемого. В статье 196 ТК РФ упомянута возможность получения второй профессии, возможность обучения в учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования.
Квалифицирующим признаком отнесения дохода физического лица к доходам, которые не подлежат налогообложению НДФЛ, является связь профессиональной подготовки с трудовой деятельностью лица, направление на обучение по инициативе работодателя и факт оплаты обучения работодателем. Наличие в данном случае этих условий не отрицается ответчиком.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65, пунктом 5 статьи 200 АПК РФ бремя доказывания законности принятого ненормативного акта возложено на государственный орган, принявший оспариваемое решение. Инспекцией не представлено ни одного доказательства, свидетельствующего о том, что обучение Ганиной Н.А. не связано с ее трудовой деятельностью.
При таких обстоятельствах решение Инспекции по данному эпизоду обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.
По учету денежных средств, выплаченных в качестве премии работникам налогоплательщика при исчислении налоговой базы по ЕСН.
В соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ не относятся к объекту налогообложения выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Этой нормой законодатель установил зависимость, в соответствии с которой, если налогоплательщик не отнес произведенные им выплаты на уменьшение налогооблагаемой базы в текущем налоговом периоде по налогу на прибыль, то выплаты не включаются в налогооблагаемую базу по ЕСН.
Из приведенных выше положений следует, что налогоплательщик либо относит произведенные им выплаты работникам на уменьшение базы, облагаемой налогом на прибыль, и, соответственно, уплачивает налог на прибыль в меньшем размере, либо производит эти выплаты за счет чистой прибыли и уплачивает ЕСН в меньшем размере. При рассмотрении вопроса о необходимости начисления ЕСН правовое значение имеет источник выплаты данных средств в текущем налоговом периоде.
Как следует из текста представленных в материалы дела приказов о денежном поощрении, протоколов Общего собрания участников, решений участника ООО “АНКОР-ПЕТЕРБУРГ“, смет на использование прибыли (л.д. 46 - 68), выплаты физическим лицам, которые, по мнению налогового органа, должны быть учтены при увеличении налоговой базы по ЕСН, произведены за счет чистой прибыли Общества, оставшейся после уплаты налога. В качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, названные суммы не учитывались. Данные обстоятельства не отрицаются Инспекцией.
Учет спорных выплат в качестве расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль не соответствовал бы нормам Главы 25 НК РФ.
В соответствии с пунктом 21 статьи 270 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).
Как следует из текста акта проверки, налоговый орган счел, что премии выплачивались на основании Положения о премировании на 2002 - 2004 годы для группы работников ООО “АНКОР“, утвержденного 01.01.2002 (далее - Положение) (л.д. 44 - 45), на которое в свою очередь имеется ссылка в трудовых договорах, заключенных с работниками ООО “АНКОР-ПЕТЕРБУРГ“.
Между тем из содержания приказов о материальном поощрении, на основании которых осуществлены спорные выплаты, не следует, что они приняты во исполнение Положения. Премии, предусмотренные Положением, устанавливаются в процентном соотношении к окладу, в то время как выплаченные суммы включены в приказ в конкретном денежном выражении. В приказах нет указания на наличие условий выплаты премии, названных в пункте 8 Положения. Согласно пункту 9 Положения премии, выплачиваемые по нему, включаются в расходы на текущую деятельность налогового периода, тогда как спорные выплаты произведены за счет чистой прибыли налогоплательщика и не учтены как расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Поскольку налоговым органом не представлено доказательств, что порядок осуществления спорных выплат обусловлен нормами трудового законодательства, положениями трудовых договоров с работниками налогоплательщика или локальных нормативных актов, регулирующих вопросы оплаты труда работников заявителя, ссылка ответчика на возможность отнесения спорных выплат к расходам, предусмотренным пунктом 2 статьи 255 НК РФ, не принимается. По вышеизложенным причинам, выплаты не соответствуют критериям тех расходов, которые в соответствии с законом должны быть учтены при исчислении налога на прибыль, они правомерно произведены за счет чистой прибыли заявителя и не учтены при определении налоговой базы по ЕСН.
При указанных обстоятельствах оснований для отмены обжалуемого решения и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14 апреля 2006 года по делу N А56-52440/2005 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС РФ N 10 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
МАСЕНКОВА И.В.
Судьи
ГОРБАЧЕВА О.В.
СЕМИГЛАЗОВ В.А.