Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2005, 18.01.2005 N 09АП-6574/04-АК по делу N А40-39999/04-117-390 Решение суда первой инстанции о частичном удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль оставлено без изменения, т.к. налогоплательщик правомерно отнес на себестоимость затраты по аренде в том периоде, когда эти затраты были фактически понесены и когда были оформлены первичные документы, на основании которых затраты включались в бухгалтерский учет.
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУДПОСТАНОВЛЕНИЕ
по проверке законности и обоснованности решений
арбитражных судов, не вступивших в законную силу
11 января 2005 г. Дело N 09АП-6574/04-АК18 января 2005 г. “
(извлечение)
Резолютивная часть постановления объявлена 11.01.2005.
Полный текст постановления изготовлен 18.01.2005.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Г.В., судей: П., О., при ведении протокола судебного заседания: секретарем К.Н., при участии: от заявителя - Т. по дов. б/н от 11.08.2004, Н. по дов. б/н от 11.08.2004, Г.А. по дов. б/н от 27.12.2004, от заинтересованного лица: З. по дов. N 04-03с/185д от 10.09.2004, К.М. по дов. N 04-03с/207 от 22.11.2004, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ИМНС РФ N 3 по ЦАО г. Москвы на решение Арбитражного суда города Москвы от 25.10.2004 по делу N А40-39999/04-117-390, принятое судьей М. по заявлению ЗАО “Кредит Свис Ферст Бостон Секьритиз“ к ИМНС РФ N 3 по ЦАО г. Москвы о признании недействительным решения
УСТАНОВИЛ:
ЗАО “Кредит Свис Ферст Бостон Секьритиз“ обратилось с заявлением в Арбитражный суд г. Москвы к ИМНС РФ N 3 по ЦАО г. Москвы о признании полностью недействительным решения ответчика от 06.08.04 N 05-15с93-108-130-138. Заявитель считает решение не соответствующим закону в части всех эпизодов, по которым произведены доначисления: применения льготы по налогу на прибыль в 2001 г.; завышения себестоимости продукции в результате отнесения на затраты себестоимости проданных ценных бумаг; отнесения на затраты арендных платежей за 1999 - 2000 гг. в 2001 г.; отнесения на внереализационный расходы сумм отрицательных курсовых разниц по непогашенной кредиторской задолженности.
Решением суда заявленные требования удовлетворены частично, решение налогового органа признано незаконным в части начисления недоимки, пени, соответствующих налоговых санкций по эпизодам: применения льготы по налогу на прибыль в 2001 г.; завышения себестоимости продукции в результате отнесения на затраты себестоимости проданных ценных бумаг; отнесение на затраты арендных платежей за 1999 - 2000 гг. в 2001 г.
С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит об отмене принятого решения, мотивируя свое обращение с апелляционной жалобой тем, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.
В отзыве на апелляционную жалобу заявитель просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения.
Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ в объеме апелляционной жалобы налогового органа.
Суд апелляционной инстанции, оценив все доводы апелляционной жалобы оснований к отмене решения не усматривает, по следующим основаниям.
Не принимается во внимание довод налогового органа о том, что льгота, предусмотренная п. 5 ст. 6 Закона о налоге на прибыль, может быть предоставлена в пределах суммы распределенной прибыли, фактически направленной на эти цели в соответствии с протоколом годового собрания акционеров. Ее использование возможно в случае, если покрытие убытка осуществляется за счет распределения и направления на эти цели балансовой прибыли отчетного периода. Поскольку в ходе выездной налоговой проверки заявитель не представил протокол общего собрания акционеров по итогам 2001 года, проведенного в установленные законодательством сроки, следовательно, по мнению ответчика, он неправомерно воспользовалось льготой.
Выводы ответчика незаконны и необоснованны по следующим основаниям.
Указанная льгота не касается произведенных налогоплательщиком затрат и расходов, источником покрытия которых является прибыль, остающаяся у организации после уплаты налогов. Льгота, установленная пунктом 5 статьи 6 Закона, предусматривает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли, направленной на покрытие убытка.
Исходя из п. 5 ст. 6 Закона убыток определяется по данным бухгалтерского баланса за предыдущие налоговые периоды, при этом освобождается от уплаты налога в соответствии со льготой прибыль, подлежащая налогообложению в текущем периоде.
Здесь и далее по тексту документа имеется в виду Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 15.06.2004 N 2429/04.
Указанная позиция выражена в Постановлении Высшего Арбитражного Суда РФ от 15.06.2004 N 2429/04. Следовательно, иные факты, связанные с распределением балансовой прибыли года, в котором применяется указанная льгота, не являются основаниями для применения рассматриваемой льготы.
Кроме того, законом не установлены налоговые последствия нарушения нормы п. 1 ст. 47 Закона “Об акционерных обществах“. Иное означало бы различный налоговый статус организаций в зависимости от их организационно-правовой формы, что недопустимо в силу ст. 3 НК РФ.
Судом 1 инстанции сделан правильный вывод о том, что отсутствие протокола общего собрания не препятствует определению налоговых обязательств заявителя за 2001 год, поскольку бухгалтерская и налоговая отчетность формируются, а налоговые обязательства возникают в силу закона и деятельности налогоплательщика вне зависимости от утверждения результатов этой деятельности общим собранием акционеров.
Освобождаться от уплаты налога может только налогооблагаемая прибыль до момента окончательного формирования налоговой базы и уплаты налога, в то время как собрание акционеров проводится после окончания финансового года; законом не предусмотрено, что применение льготы должно проводиться с обязательной коррекцией налоговой базы после принятия собранием какого-либо решения и возвратом излишне уплаченного налога.
Изложенное, подтверждается также несовпадением сроков, установленных налоговым и корпоративным законодательством для сдачи годовой отчетности и проведения годового собрания акционеров. Годовая бухгалтерская и налоговая отчетность должна быть представлена в налоговые органы в течение 90 дней по истечении года, в то время как годовое собрание акционеров может быть проведено в срок до шести месяцев по истечении года. Законодатель, таким образом, не связывает правомерность исчисления налога на прибыль, в том числе с применением льготы, с проведением годового собрания акционеров, что подтверждается протоколом внеочередного общего собрания акционеров от 14.05.2004 и протоколом годового общего собрания акционеров от 29.03.2001 (т. 2, л.д. 13, 17); Постановлением ВАС РФ от 15.06.2004 N 2429/04; Письмом МНС РФ от 30.05.2001 N 02-1-16/99 “О льготе по налогу на прибыль“ (л.д. 85 т. 3); Письмом МНС РФ от 07.12.99 N ВГ-6-02/976@ “О льготе по налогу на прибыль на покрытие убытка прошлых лет“ (л.д. 86 т. 3); судебной практикой (л.д. 1 - 7 т. 4).
Не принимается во внимание довод налогового органа о том, что совокупность представленных заявителем первичных документов не подтверждает фактическое несение им расходов по покупке ценных бумаг в размере 168198888 руб. Данный вывод основан на том, что никакие первичные документы (договоры на покупку, акты приема-передачи, платежные документы), подтверждающие приобретение ценных бумаг, в ходе проверки ответчику не представлялись. Дополнительно представленные после окончания проверки и вынесения решения документы, по мнению ответчика, не могут свидетельствовать о незаконности решения налогового органа.
Таким образом, ответчик не оспаривает факт приобретения акций, но формально считает, что их покупная стоимость должна быть равна нулю, т.к. на 2004 год отсутствуют первичные документы, подтверждающие покупную стоимость акций.
Выводы ответчика незаконны и необоснованны по следующим основаниям.
Заявитель в соответствии с действовавшим законодательством принимал к бухгалтерскому учету приобретенные ценные бумаги в сумме фактически понесенных затрат в качестве финансовых вложений (Приказ Министерства финансов РФ от 15.01.1997 N 2 “Порядок отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами“ - п. 3.2).
В силу ст. 2 Закона о налоге на прибыль заявитель уплачивал налог с прибыли, которая складывалась как разница между ценой реализации акций и ценой их покупки. То есть в целях налогообложения затраты по приобретению акций уменьшали налогооблагаемую базу по мере их продажи.
Хозяйственные операции по приобретению акций заявитель отражал в бухгалтерском учете в 1996 и 1997 годах на основании первичных документов, как того требует ст. 9 Закона о бухгалтерском учете.
В 2001 году, когда были реализованы ценные бумаги, заявитель использовал для целей формирования налоговой базы данные бухгалтерского учета (изначально составленные на основании первичных документов, имевшихся у заявителя в момент приобретения ценных бумаг), что соответствует ст. 8 Закона о налоге на прибыль. В 2001 году формирование финансового результата в целях налогообложения проводилось при наличии этих первичных документов.
Прямая норма об отнесении на затраты расходов в целях налогообложения на основании первичных документов отсутствует.
В 2003 году (в силу ст. 17 Закона о бухгалтерском учете и ст. 23 НК) первичные документы, на основании которых были составлены регистры бухгалтерского учета, были заявителем уничтожены по истечении 5-летнего срока их хранения, установленного законодательством.
Ответчик необоснованно считает, что формирование налогооблагаемой базы является хозяйственной операцией и что подтверждением правомерности формирования себестоимости являются первичные учетные документы, поскольку подтверждением правильности исчисления налога (в частности, формирования себестоимости реализованных ценных бумаг) являются данные бухгалтерского учета, а не первичные учетные документы. Регистры бухгалтерского учета по учету приобретения ценных бумаг были предметом налоговой проверки, и ответчик не оспаривает их.
Первичные учетные документы являются основанием для формирования данных бухгалтерского учета, а не налоговой базы. Отсутствие первичных учетных документов не свидетельствует о занижении налогооблагаемой базы. В любом случае, отсутствие таких документов может являться лишь основанием для привлечения к ответственности за нарушение правил ведения бухгалтерского учета. При этом в рассматриваемом случае отсутствие у заявителя первичных документов было обусловлено исключительно требованиями законодательства.
В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“, бухгалтерский учет - это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
В соответствии с п. 7 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина РФ от 26.12.1994 N 170 (действовавшем в 1996 - 1997 годах), первичные учетные документы фиксируют факт совершения хозяйственной операции и являются основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета. Согласно п. 8 того же Положения содержащаяся в принятых к учету документах информация, необходимая для отражения в бухгалтерском учете, накапливается и систематизируется в регистрах бухгалтерского учета. Информация о хозяйственных операциях, произведенных за определенный период времени, из регистров бухгалтерского учета переносится в сгруппированном виде в бухгалтерскую отчетность.
Под хозяйственной операцией следует понимать факты хозяйственной деятельности, т.е. действия предприятия, осуществляемые в процессе производства и (или) реализации продукции (работ, услуг), в результате чего возникает объект налогообложения. Например, как следует из п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета (утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н), под хозяйственными операциями понимаются факты хозяйственной деятельности.
Начисление сумм налога не относится к таким фактам хозяйственной деятельности, а представляет собой бухгалтерское действие в результате определения налоговой базы, налогового периода, налоговой ставки и налоговых льгот. Указанный вывод подтверждается позицией судов (постановления ФАС СЗО от 03.04.2001 по делу N А42-6700/00-23, от 10.04.2001 по делу N А56-32723/00, от 11.11.2002 по делу N А56-17236/02, от 30.09.2002 по делу N А56-14792/02).
Следовательно, суд 1 инстанции сделал обоснованный вывод о том, что первичные учетные документы являются только основанием для ведения бухгалтерского учета и формирования записей в регистрах бухгалтерского учета в связи с совершением хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности). Закон не связывает совершение бухгалтерских действий по исчислению налога с необходимостью оправдания указанных действий первичными учетными документами.
Закон РФ от 27.12.1991 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций“ в статье 8 указывает, что сумма налога определяется плательщиками на основании бухгалтерского учета и отчетности самостоятельно.
Таким образом, документальным подтверждением правильности формирования налоговой базы по налогу на прибыль являются данные бухгалтерского учета, а не первичные учетные документы. Следовательно, ответчик не вправе отказывать в обоснованности отнесения расходов на себестоимость только в связи с отсутствием на момент проверки в 2004 году договоров, платежных документов, при том, что данные бухгалтерского учета им не оспариваются.
Довод налогового органа о том, что договоры купли-продажи ценных бумаг не являются основными документами, подтверждающими факт совершения сделки по покупке акций ОАО “Газпром“, а тем более действительность приобретения этих акций и цену их приобретения, не принимаются во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку отсутствие на момент проведения налоговой проверки у заявителя договоров купли-продажи акций не может являться основанием для отказа в праве на уменьшение цены реализации на цену приобретения при том, что количество приобретенных акций подтверждено выписками со счета депо заявителя, суммы, уплаченные за приобретаемые акции, - выписками с его банковского счета. Кроме того, информация о данных документах содержится в реестре договоров, систематизирующем данные по приобретению и реализации акций по конкретным сделкам, реальность которых подтверждена договорами, полученными из депозитария по запросу заявителя.
Законодательством не предусмотрена форма договора купли-продажи акций в виде единого документа, подписанного сторонами.
В силу п. 1 статьи 161 ГК РФ сделки юридических лиц между собой и гражданами должны совершаться в простой письменной форме.
В силу п. 3 статьи 434 ГК РФ письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 438 ГК РФ. Согласно п. 3 ст. 438 ГК РФ совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.
В соответствии с п. 2 статьи 454 ГК РФ к купле-продаже ценных бумаг применяются положения, предусмотренные параграфом 1 главы 30 ГК РФ, если законом не установлены специальные правила купли-продажи.
Таким образом, ни ГК РФ, ни Федеральный закон от 22.04.1996 N 39-ФЗ “О рынке ценных бумаг“ не предусматривает иных требований к форме договора купли-продажи акций.
Кроме того, ни ГК РФ, ни Федеральным законом от 22.04.1996 N 39-ФЗ “О рынке ценных бумаг“ не установлено условий недействительности сделок купли-продажи акций даже в случае несоблюдения простой письменной формы сделок. При этом (ч. 1 ст. 162 ГК РФ) несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства.
Сложившаяся арбитражная практика также свидетельствует о том, что несоблюдение простой письменной формы не затрагивает действительность сделки, в случае, если стороны согласовали количество подлежащих продаже объектов и исполнили свои обязательства по их передаче и оплате (см., например, постановления ФАС МО от 18.12.2002 по делу N КГ-А40/8164-02, ФАС МО от 08.04.2002 по делу N КГ-А40/1880-02, ФАС СЗО от 17.02.2003 по делу N А05-5386/02-306/8, ФАС УО от 23.05.2002 по делу N Ф09-1002/02-ГК, ФАС ВСО от 29.10.1998 по делу N А19-3728/98-7-Ф02-1276/98-С2, ФАС ВСО от 06.11.1998 по делу N А10-181/12-Ф02-1152/98-С2, ФАС ЦО от 14.03.2001 по делу N 59/3).
Кроме того, договор является лишь документом, свидетельствующим о согласованной воле сторон (статья 154 ГК РФ), то есть фиксирующим намерения заключивших его сторон совершить определенные действия. Заключенный договор может быть расторгнут до его исполнения, а также по договоренности сторон изменен (глава 29 ГК РФ). Из этого следует, что действительным подтверждением факта приобретения акций и цены их приобретения являются документы, подтверждающие фактическое исполнение обязательств по договору.
Документом, подтверждающим переход права собственности на ценные бумаги согласно статье 29 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ “О рынке ценных бумаг“ является выписка со счета депо. В то же время, как следует из положений главы 29 ГК РФ, наличие договора еще не свидетельствует о приобретении ценных бумаг (о переходе права собственности к покупателю).
Копия выписки со счета депо для юридических лиц по состоянию на 01.02.2001 (выписка с лицевого счета N 837/0000400) (л.д. 45 - 46 т. 2) и копия реестра за 2 года (с 01.01.1996 по 31.12.1997) ценных бумаг по счету N 837/0000400 владельца ЗАО в депозитарии “ГАЗПРОМБАНКА“ (л.д. 47 - 86 т. 2) представлялись к налоговой проверке.
Судом 1 инстанции сделан обоснованный вывод о том, что переход права собственности на ценные бумаги подтверждается выпиской со счета депо приобретателя. Ответчик не вправе требовать от заявителя предоставления актов приема-передачи.
В соответствии со ст. 29 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ “О рынке ценных бумаг“ право на именную бездокументарную ценную бумагу переходит к приобретателю в случае учета прав на ценные бумаги у лица, осуществляющего депозитарную деятельность - с момента внесения приходной записи по счету депо приобретателя (депонента), которое сопровождается уведомлением депозитария.
Таким образом, бездокументарные ценные бумаги, какими являются акции ОАО “Газпром“, не могут быть переданы по акту приема-передачи, они не имеют материальной формы и обезличены. Согласно статье 2 Закона N 39-ФЗ “бездокументарная форма эмиссионных ценных бумаг - форма эмиссионных ценных бумаг, при которой владелец устанавливается... в случае депонирования ценных бумаг, на основании записи по счету депо“.
Из этого следует, что подтверждением исполнения операции по купле-продаже акций ОАО “Газпром“ и факта перехода права собственности к приобретателю акций могут быть только выписка депозитария со счета депо или его уведомление о зачислении ценных бумаг на счет депонента.
При этом согласно ст. 7 Закона N 39-ФЗ депозитарий обязан вести отдельный от других счет депонента, на котором должен указывать дату и основание каждой операции по счету.
В тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду пункт 6 статьи 108 Налогового кодекса РФ.
В представленной ответчику выписке в качестве основания каждой операции указан номер поручения на операции с ценными бумагами, которые отражаются в депозитарном учете. В случае сомнения в наличии или характере операции, отраженной в выписке со счета депо, ответчик мог и должен был запросить в депозитарии расшифровку по каждому поручению или копии самих поручений. Ответчик обязан был это сделать в силу прямого указания в п. 6 ст. 108 РЖ РФ, согласно которому “обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы“.
Выписка с банковского счета является документом, имеющим большую доказательственную силу, чем платежное поручение, поскольку подтверждает не только факт наличия такого поручения, но и факт перевода денег на счет контрагента.
Согласно п. 3.4 Положения о безналичных расчетах Российской Федерации, введенному в действие Письмом ЦБ РФ от 09.07.1992 N 14, действовавшего в 1996 - 1997 годы, платежное поручение подается организацией в банк и принимается от плательщика к исполнению “только при наличии средств на счете, если иное не оговорено между банком и владельцем счета“. При этом как любое поручение платежное поручение может быть отозвано, организацией его подавшей.
Кроме того, в ходе проверки ответчиком не оспаривался факт списания со счета заявителя сумм, равных отраженной в бухгалтерском учете покупной стоимости акций ОАО “Газпром“, что подтверждается представленной ответчику выпиской о движениях по банковскому счету заявителя в 1996 - 1997 гг. В указанной выписке также приводятся названия контрагентов, у которых приобретались акции и в пользу которых заявителем были совершены соответствующие платежи. В случае сомнения в характере совершенных заявителем платежей, отраженных в выписке с банковского счета, ответчик мог провести встречные проверки контрагентов и запросить у них расшифровку по каждому платежу. Ответчик обязан был это сделать в силу прямого указания в п. 6 ст. 108 НК РФ, однако, этого ответчик не сделал и не представил никаких доказательств того, что списанные в 1996 - 1997 гг. с банковского счета заявителя суммы не относятся к приобретенным акциям ОАО “Газпром“.
Материалы дела подтверждают наличие у заявителя данных бухгалтерского учета (карточки счета 58.1 за 1996 и 1997 года), на основании которых в 2001 году был исчислен налог на прибыль в части формирования себестоимости по приобретенным акциям ОАО “Газпром“.
Заключения независимого аудитора за 1996, 1997 и 2001 года (аудиторские заключения о бухгалтерской отчетности ЗАО “Кредит Свисс Ферст Бостон Секьюритиз“ за 1996 г., 1997 г., 2001 г. (итоговые части) (л.д. 29 - 43 т. 3) подтверждают отсутствие правонарушений по документальному подтверждению проведенных заявителем хозяйственных операций и отражению их в бухгалтерском учете.
Более того, проведенными налоговым органом проверками также подтверждается отсутствие правонарушений по документальному подтверждению указанных хозяйственных операций и правильности их отражения в бухгалтерском учете заявителя в момент приобретения ценных бумаг в 1996 и 1997 гг.
Правильность учета и документального оформления расходов на приобретение ценных бумаг в указанные периоды влияет на расчет налогов за эти периоды и поэтому проверялась налоговым органом в рамках проведенных налоговых проверок, что подтверждается актом проверки за период 1994 - 1996 гг. (л.д. 44 - 46 т. 3); решением N 01-07/784-709 от 29.10.99 о привлечении к налоговой ответственности по результатам проверки за период с 1997 по 1 полугодие 1999 гг. (л.д. 47 - 49 т. 3)).
Кроме того, материалы дела подтверждают наличие указанных первичных учетных документов как в момент приобретения ценных бумаг (в 1996, 1997 годах), так и в момент реализации ценных бумаг и отнесения их покупной стоимости на затраты (в 2001 г). Указанный факт не оспаривается налоговым органом.
Факт приобретения в 1996 и 1997 годах акций и фактическое несение заявителем расходов по их покупке в размере 169198888 руб. подтверждается требованием Инспекции от 27.04.2004 N 15с-08-37 (л.д. 46 - 47 т. 1); описью документов, передаваемых в соответствии с требованием от 20.04.2004 N 15с-08-34 (л.д. 46 - 47 т. 1); объяснительной запиской от 29.06.2004 об уничтожении в 2003 г. запрашиваемых документов в связи с истечением установленного законодательством срока их хранения (л.д. 48 - 49 т. 1); реестром договоров на покупку акций ОАО “Газпром“ с переводом на русский язык наименований столбцов, подписанный генеральным директором и главным бухгалтером ЗАО “ЗАО КредитСвисс Ферст Бостон Секьюритиз“; копией выписки со счета депо для юридических лиц по состоянию на 01.02.2001 (выписка с лицевого счета N 837/0000400) (л.д. 45 - 46 т. 2); историей лицевого счета N 837/0000400 за период с 01.01.1998 по 08.09.2001; историей лицевого счета N 837/0000400 за период с 01.02.1998 по 01.02.2001; историей лицевого счета N А837/0000343 за период с 17.10.1996 по 08.09.2004; копией реестра за 2 года (с 01.01.1996 по 31.12.1997) ценных бумаг по счету N 837/0000400 владельца ЗАО в депозитарии “ГАЗПРОМБАНКА“ (л.д. 47 - 86 т. 2); копией выписки с банковского счета ЗАО в “Банке Кредит Свисс Ферст Бостон АО“ за период 1996 - 1997 гг., подтверждающей перечисление платежей на счета контрагентов и в суммах, соответствующих ценам договора, согласно реестру договоров и данным бухгалтерского учета (л.д. 87 - 150 т. 2, л.д. 1 - 24 т. 3); регистром по расчету стоимости списания акций ОАО “Газпром“; карточкой счета 58.1 “Ценные Бумаги: ГАЗПРОМ“ за 1996 год; карточкой счета 58.1 “Ценные Бумаги: ГАЗПРОМ“ за 1997 год; карточкой счета 76.090 “Организации: КСФБ Эквити Кипр“ за 1997 год; карточкой счета 60.2 “Организации: Титан-Инвест“ за 1997 год; выпиской от 08.09.2004 по счету ЗАО “ЗАО Кредит Свисс Ферст Бостон Секьюритиз“ в “Банке Кредит Свисс Ферст Бостон АО“ за 05.12.1997; выпиской от 06.09.2004 по счету ЗАО “ЗАО Кредит Свисс Ферст Бостон Секьюритиз“ в “Банке Кредит Свисс Ферст Бостон АО“ за 27.05.1997; копиями платежных поручений из электронной системы “Банка Кредит Свисс Ферст Бостон АО“, подтверждающих перечисление платежей в оплату за акции (л.д. 25 - 28 т. 3); копиями аудиторских заключений о бухгалтерской отчетности ЗАО “Кредит Свисс Ферст Бостон Секьюритиз“ за 1996 г., 1997 г. 2001 г. (итоговые части) (л.д. 79 - 43 т. 3); копией акта проверки за период 1994 - 1996 гг. (л.д. 44 - 46 т. 3); копией решения N 01-07/784-709 от 29.10.99 о привлечении к налоговой ответственности по результатам проверки за период с 1997 по 1 полугодие 1999 гг. (л.д. 47 - 49 т. 3); таблицей N 1, иллюстрирующая возможность установления факта приобретения и оплаты заявителем акций ОАО “ГАЗПРОМ“ в 1996, 1997 годах на основании данных реестра договоров заявителя на покупку акций ОАО “ГАЗПРОМ“, выписки по банковскому счету заявителя в Банке Кредит Свисс Ферст Бостон АО“ и данных выписки по счету депо заявителя N 837/0000400 и подтверждение установленных таким образом фактов копиями договоров купли-продажи, предоставленными депозитарием АБ “Газпромбанк“ (ЗАО), с приложением таких договоров; таблицей N 2, иллюстрирующая установление факта приобретения и оплаты заявителем акций ОАО “ГАЗПРОМ“ в 1996, 1997 годах, на основании данных реестра договоров заявителя на покупку акций ОАО “ГАЗПРОМ“, выписки по банковскому счету заявителя в “Банке Кредит Свисс Ферст Бостон АО“ и данных выписки по счету депо заявителя N 837/0000400.
Суд 1 инстанции сделал обоснованный вывод о том, что представленные доказательства по форме и содержанию соответствуют требованиям п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“. Указанные документы содержат обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Заявителем представлены доказательства, подтверждающие факт приобретения в 1996 и 1997 годах акций и факт несения расходов по их приобретению. Налоговый орган в акте проверки и в решении не оспаривает факт приобретения акций и факт понесенных по их приобретению расходов.
Согласно ст. 87 НК РФ, если при проведении налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика.
Ответчик мог провести встречную проверку как контрагентов заявителя по операциям покупки акций, так и депозитария - Банка “Газпромбанк“, в котором ведется учет приобретаемых акций ОАО “Газпром“.
В соответствии с регламентом АБ “Газпромбанк“ (ЗАО), действовавшем в 1996 - 1997 годах, к передаточным поручениям, направляемым в депозитарий АБ “Газпромбанк“, продавцы акций ОАО “Газпром“ (контрагенты заявителя по договорам купли-продажи) прилагали оригиналы договоров купли-продажи, заключенных между ними и заявителем.
В силу п. 4.47 Правил ведения учета депозитарных операций кредитных организаций в РФ N 44, утв. Приказом ЦБ РФ от 25.07.1996 N 02-259, принятые депозитарием поручения, служащие основанием для выполнения депозитарных операций, “сохраняются в картотеке поручений депозитария в течение 3-х лет после завершения операций, после чего передаются в архив, где хранятся не менее 5-ти лет после приема в архив“. То есть срок хранения таких поручений и прилагаемых к ним документов составляет не менее 8 лет и истекает по поручениям 1996 и 1997 годов, соответственно, в конце 2004 и 2005 годов. Заявитель сам обратился в депозитарий и получил к судебному заседанию необходимые документы в соответствии с направленным запросом за исх. N Б/Н от 03.09.2004. Этими документами наглядно подтверждается приобретение акций на сумму 135109050 рублей из 169198888 рублей учтенной покупной стоимости. При этом документы в подтверждение оставшейся части покупной стоимости также были запрошены заявителем у депозитария.
При этом получение документов из депозитария не должно рассматриваться как основное доказательство заявителя по подтверждению покупной стоимости ценных бумаг - по мнению заявителя, совокупности всех прочих имевшихся у него на момент проверки документов достаточно в рамках действующего законодательства для обоснования правильности отнесения покупной стоимости ценных бумаг в уменьшение дохода от их реализации. Получение же документов из депозитария является, в первую очередь, актом доброй воли заявителя, призванным продемонстрировать ответчику его добропорядочность как налогоплательщика.
Согласно ст. 17 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“, организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность не менее пяти лет.
В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ, налогоплательщик обязан хранить в течение четырех лет данные бухгалтерского учета и другие документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
Согласно Федеральному закону о бухгалтерском учете и Закону о налоге на прибыль предприятий и организаций, документами, необходимыми для исчисления и уплаты налога на прибыль, являются данные бухгалтерского учета - сведения, содержащиеся в регистрах бухгалтерского учета.
Материалы дела подтверждают наличие у заявителя данных бухгалтерского учета (карточки счета 58.1 за 1996 и 1997 года), на основании которых в 2001 году был исчислен налог на прибыль в части формирования себестоимости по приобретенным ценным бумагам ОАО “Газпром“.
Таким образом, заявитель не нарушил срок хранения документов, на основании которых в 2001 году был исчислен налог на прибыль.
Уничтоженные заявителем в 2003 году договоры о приобретении ценных бумаг ОАО “Газпром“ и платежные поручения использовались им в 1996 и 1997 годах при отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций по приобретению ценных бумаг, что подтверждается материалами дела.
Действуя в соответствии с законодательством РФ, документы о приобретении в 1996 и 1997 годах ценных бумаг (договоры о приобретении ценных бумаг, платежные поручения) заявителем были уничтожены в 2003 году по истечении срока их хранения. Срок хранения исчислялся, исходя из системного анализа положений Закона о бухгалтерском учете и положений ст. 23 НК РФ, с момента составления (оформления) первичных документов.
Не принимается во внимание довод налогового органа о том, что в 2001 году заявителем в состав внереализационных расходов неправомерно включены платежи за аренду помещения, фактически использованного заявителем в 1999 и 2000 годах, поскольку заявитель использовал помещение в 1999 - 2001 годах. Отношения с арендодателем были формализованы в 2001 году, когда был заключен и прошел государственную регистрацию договор аренды, был подписан акт “риема-передачи помещения и арендодателем был выставлен счет на оплату. Действие договора и акта распространяются на период 1999 - 2000 годов. Оплата за право использования помещением в 1999 - 2001 годах была согласована в 2001 году и включена в документы, оформленные в 2001 году.
В спорной ситуации именно в 2001 году расходы понесены за пользование в 1999 - 2000 годах помещением и именно в 2001 году заявитель располагал достаточными данными для определения расходов (оформление документов).
Не отражение в 1999 - 2000 годах в бухгалтерском учете расходов по аренде не является ошибкой и не может расцениваться как ошибка в исчислении налоговой базы, следовательно, применение положений ст. 54 НК РФ о необходимости перерасчета налоговых обязательств в периоде совершения ошибки является незаконным.
Таким образом, суд 1 инстанции пришел к правильному выводу о том, что применяя в совокупности и взаимной связи нормы ст. 9 Закона РФ “О бухгалтерском учете“, Закона РФ “О налоге на прибыль...“, Положения о составе затрат налогоплательщик правомерно отнес на себестоимость затраты по аренде в том периоде, когда эти затраты были фактически понесены и когда были оформлены первичные документы, на основании которых затраты включались в бухгалтерский учет. Закон в данном случае не предусматривает возможности для налогоплательщика отнести затраты на себестоимость 1999, 2000 гг., поскольку в эти периоды не имелось ни самих затрат, ни первичных документов, подтверждающих затраты. По той же причине эти затраты не могут квалифицироваться как выявленная ошибка или искажение, влекущая внесение изменений в отчетность 1999, 2000 гг. в порядке ст. 54 НК РФ.
Судом 1 инстанции исследованы обстоятельства, имеющие правовое значение для настоящего дела, дана надлежащая правовая оценка доводам налогового органа и имеющимися в деле доказательствам. Выводы суда соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы изложенные в апелляционной жалобу, однако они не могут служить основанием к отмене или изменению обжалуемого решения суда 1 инстанции.
В соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по госпошлине по апелляционной жалобе несет ее заявитель, однако налоговый орган освобожден от ее уплаты.
На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, суд апелляционной инстанции
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.10.2004, принятое по делу N А40-39999/04-117-390 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.