Решения и определения судов

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.04.2005 N Ф04-2456/2005(10658-А27-40), N Ф04-2456/2005(11212-А27-40) Решение о привлечении к ответственности за неполную уплату налога на прибыль признано частично незаконным, поскольку налогоплательщик не обязан учитывать при исчислении указанного налога за 2003 год расходы по уплате налога на пользователей автомобильных дорог за 2002 год; однако проценты с суммы реструктурированной недоимки не подлежали включению в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАПАДНО - СИБИРСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда кассационной инстанции

от 27 апреля 2005 года Дело N Ф04-2456/2005(10658-А27-40)“

N Ф04-2456/2005(11212-А27-40)

(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа, рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Кемеровской области на решение от 08.10.2004 и постановление апелляционной инстанции от 03.02.2005 Арбитражного суда Кемеровской области и кассационную жалобу открытого акционерного общества “Объединенная компания “Кузбассразрезуголь“ на постановление апелляционной инстанции от 03.02.2005 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-13743/2004-2 по заявлению ДХК “Кузбассразрезуголь“ ОАО “Разрез Караканский“ к Инспекции Министерства по налогам и сборам Российской Федерации N 3 по Кемеровской области о признании незаконным
ненормативного акта,

УСТАНОВИЛ:

Дочернее холдинговой компании “Кузбассразрезуголь“ открытое акционерное общество “Разрез Караканский“ (далее - Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Министерства по налогам и сборам Российской Федерации N 3 по Кемеровской области (далее - Инспекция) о признании незаконным решения о привлечении к налоговой ответственности от 22.06.2004 N 1433.

До рассмотрения спора по существу суд на основании заявления Общества в соответствии со статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произвел замену заявителя его правопреемником - открытым акционерным обществом “Объединенная компания “Кузбассразрезуголь“.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 08.10.2004 заявленные Обществом требования удовлетворены.

Постановлением апелляционной инстанции от 03.02.2005 решение суда первой инстанции изменено. Обществу отказано в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции от 22.06.2004 N 1433 в части привлечения к налоговой ответственности и начисления неуплаченных сумм налога, пеней, санкций относительно включения в состав внереализационных расходов процентов по реструктуризируемой задолженности. В остальной части решение от 08.10.2004 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить постановление апелляционной инстанции в части выводов относительно правомерности учета при определении налогооблагаемой прибыли за 2003 год результатов деятельности по обслуживающим производствам и хозяйствам; расходов по налогу на пользователей автодорог за 2002 год, принять новое решение. Инспекция считает, что обслуживающие производства Общества являются обособленными структурными подразделениями, следовательно, Общество, включая в состав расходов от реализации затраты по обслуживающим производствам и хозяйствам, нарушает пункт 13 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс РФ); налог на пользователей автодорог подлежал начислению по результатам деятельности 2002 года, и, следовательно, его сумма влияет на прибыль 2002 года, а не 2003 года, как решил
суд.

В кассационной жалобе Общество просит отменить постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Кемеровской области от 03.02.2005 в части отказа в признании незаконным решения налогового органа и оставить в силе решение суда от 08.10.2004; считает, что затраты по реструктуризации можно отнести к затратам, направленным на получение дохода, в соответствии со статьей 252 Налогового кодекса РФ, Постановлением Правительства Российской Федерации от 03.09.99 N 1002; уплата процентов по реструктуризации отвечает условиям статьи 252 Налогового кодекса РФ; считает недопустимым использование аналогии между процентами по реструктуризации и пенями.

Общество не согласно с доводами кассационной жалобы Инспекции по основаниям, изложенным в отзыве, просит оставить решение первой инстанции от 08.10.2004 и постановление апелляционной инстанции от 03.02.2005 в части удовлетворенных требований Общества без изменения, кассационную жалобу Инспекции без удовлетворения.

Судом и материалами дела установлено следующее.

По результатам камеральной проверки представленной Обществом налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год и регистров налогового учета Инспекцией было вынесено решение N 1433 от 22.06.2004 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в сумме 151973,2 руб. Кроме того, Обществу было предложено перечислить суммы неуплаченных налогов, пеней и налоговых санкций в срок, установленный в требовании об уплате налога, внести необходимые исправления в бухгалтерский учет. В представленной декларации за 2003 год по налогу на прибыль Обществом был заявлен убыток в размере 9216309 руб.

Причинами доначисления налога, штрафа и пеней явилось то, что в нарушение пункта 13 статьи 270 Налогового кодекса РФ Общество в состав расходов от реализации необоснованно включило затраты по обслуживающим производствам и
хозяйствам, что повлекло занижение налоговой базы на 8044599 руб.; в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов включены проценты за пользование бюджетными средствами в сумме 3529640 руб.; в нарушение подпункта 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ начисленный налог на пользователей автомобильных дорог за 2002 год отнесен на внереализационные расходы за 2003 год в сумме 808179 руб. По мнению Инспекции, убыток, заявленный Обществом в сумме 9216309 руб., подлежит уменьшению на сумму 12382418 руб., в связи с чем налог на прибыль за 2003 год не уплачен в сумме 759866 руб.

Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы кассационных жалоб, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, заслушав представителя Общества, суд кассационной инстанции считает принятые по настоящему делу судебные акты подлежащими частичной отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

Кассационная инстанция считает, что судом были всесторонне и полно исследованы обстоятельства, связанные с неправомерным, по мнению Инспекции, занижением налоговой базы по налогу на прибыль по обособленным подразделениям Общества.

Согласно статье 11 Налогового кодекса РФ обособленным подразделением организации считается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места.

Поскольку Инспекцией в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьи 101 Налогового кодекса РФ не приведены конкретные доказательства, на основании которых можно сделать вывод о том, что указанные ею подразделения территориально обособлены по отношению к Обществу, суд первой и апелляционной инстанций пришел к правомерному выводу о том, что указание Инспекции о занижении налогоплательщиком налоговой базы на 8044599 руб. является необоснованным с
учетом отсутствия документов, подтверждающих выводы, сделанные Инспекцией по камеральной проверке.

В указанной части решение суда от 08.10.2004 и постановление апелляционной инстанции от 03.02.2005 отмене или изменению не подлежат.

Удовлетворяя требование Общества в части реструктуризируемой задолженности, суд первой инстанции указал, что реструктуризация задолженности по налогам и сборам, проводимая в соответствии с Порядком проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 03.09.99 N 1002, является бюджетным кредитом, проценты за пользование которым должны включаться в состав внереализационных расходов.

Постановлением апелляционной инстанции от 03.02.2005 указанный вывод суда признан ошибочным и решение в этой части изменено. Суд указал, что уплата организацией денежных средств, связанных с погашением задолженности перед бюджетом по налогам, пеням и штрафам, в виде платы за предоставленную рассрочку уплаты такой задолженности, образовавшейся вследствие ненадлежащего исполнения обязанностей, установленных налоговым законодательством, не может быть отнесена к затратам, направленным на получение дохода.

Кассационная инстанция считает правильным вывод суда апелляционной инстанции, исходя из следующего.

Согласно Постановлению Правительства Российской Федерации от 03.09.99 N 1002 “О порядке и сроках проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом“ целью проведения названной реструктуризации является урегулирование кредиторской задолженности юридических лиц по обязательным платежам в бюджет и создание условий для их финансового оздоровления путем замены установленного налоговым законодательством порядка уплаты налогов, пеней и штрафов в федеральный бюджет поэтапным погашением имеющейся у налогоплательщиков задолженности по этим платежам.

Исходя из изложенного реструктуризация не является кредитом в смысле, предусмотренном Гражданским
кодексом Российской Федерации, а представляет собой рассрочку внесения в бюджет задолженности по налогам и сборам.

С момента принятия решения о реструктуризации прекращается начисление пеней, предусмотренных статьей 75 Налогового кодекса РФ. В то же время абзацем 3 пункта 4 Порядка реструктуризации предусмотрено начисление процентов на сумму реструктуризированной задолженности по налогам и сборам исходя из расчета одной десятой годовой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей на дату вступления в силу Порядка реструктуризации. Проценты начисляются ежеквартально и подлежат уплате не позднее 15 числа последнего месяца квартала.

Таким образом, названные проценты являются платой за предоставленную бюджетным законодательством рассрочку внесения в бюджет задолженности по налогам и сборам, то есть причитающихся бюджету средств, а потому не относятся к расходам организации по долговому обязательству.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами, к которым, как указывалось выше, задолженность по налогам не может быть отнесена.

Подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включены кроме перечисленных в подпунктах 1 - 19 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ обоснованных затрат на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, и иные обоснованные затраты.

При этом условием включения в состав внереализационных расходов в силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ является их направленность на получение
дохода.

Уплата организацией денежных средств за предоставленную рассрочку уплаты задолженности перед бюджетом по налогам, пеням и штрафам, образовавшейся вследствие ненадлежащего исполнения обязанностей, установленных налоговым законодательством, не может быть отнесена к затратам, направленным на получение дохода.

Таким образом, довод кассационной жалобы Общества о правомерном включении в состав внереализационных расходов процентов, начисленных с сумм реструктуризированной задолженности, является необоснованным, постановление апелляционной инстанции от 03.02.2005 в указанной части отмене или изменению не подлежит.

Суд первой и апелляционной инстанций, руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ, Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ “О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации“, счел необоснованным вывод Инспекции о неправомерном отнесении Обществом налога на пользователей автомобильных дорог за 2002 год на внереализационные расходы за 2003 год в сумме 808179 руб.

Данный вывод суда кассационная инстанция считает ошибочным по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 55 Налогового кодекса Российской Федерации под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным видам налога, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Законом Российской Федерации от 18.10.91 N 1759-1 “О дорожных фондах в Российской Федерации“ налоговый период не установлен. В силу статьи 55 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по данному налогу является календарный год. Следовательно, по окончании 2002 года должны были определяться налоговая база и исчисляться налог за 2002 год.

В соответствии со статьей 4 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ “О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты
законодательства Российской Федерации“ установленный им порядок подлежит применению при определении налоговой базы и исчислении налога за 2002 год.

Данная норма материального права не устанавливает новый объект налогообложения, а вводит особый порядок определения налогооблагаемой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог в отношении налогоплательщиков, определявших в 2002 году выручку от реализации продукции по мере ее оплаты. Это было обусловлено отменой данного налога с 01.01.2003 согласно статье 2 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ “О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации“, статье 3 Закона Российской Федерации от 18.10.91 N 1759-1.

В соответствии со статьей 4 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ налогоплательщики обязаны исчислить и уплатить налог на пользователей автомобильных дорог исходя из ставки налога, действовавшей в 2002 году, до 15.01.2003.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ в состав расходов включаются все налоги и сборы, начисляемые организацией в соответствии с законодательством о налогах и сборах, за исключением перечисленных в статье 270 Налогового кодекса РФ. Основанием для учета подобных расходов будут суммы, отражаемые в налоговых декларациях по соответствующему налогу, подлежащие уплате в бюджет. Подобные расходы учитываются в том периоде, за который представляются расчеты (декларации).

Следовательно, налог на пользователей автодорог, исчисленный Обществом за 2002 год, подлежал согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ отнесению на расходы по налогу на прибыль за 2002 год.

Таким образом, арбитражный суд сделал ошибочный вывод о наличии у налогоплательщика обязанности по учету при формировании базы по налогу на прибыль за 2003 год налога
на пользователей автодорог, подлежащего начислению и уплате за 2002 год.

В указанной части решение первой инстанции от 08.10.2004 и постановление апелляционной инстанции от 03.02.2005 подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение, поскольку сумма доначисленного налога, пеней и штрафных санкций не являлась предметом рассмотрения в арбитражном суде, а кассационная инстанция лишена возможности с учетом вышеизложенного определить сумму налога, пеней и санкций, необоснованно начисленных Обществу по результатам камеральной налоговой проверки.

Учитывая, что судом нарушены вышеуказанные нормы материального права, решение от 08.10.2004 и постановление апелляционной инстанции от 03.02.2005 в указанной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции, при котором суду следует устранить данные нарушения, определить сумму налога на прибыль, пеней и санкций, подлежащих начислению Обществу, а также распределить судебные расходы, в том числе и по кассационной жалобе.

Руководствуясь статьей 274, пунктом 3 части 1 статьи 287, пунктом 3 части 2 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение от 08.10.2004 и постановление апелляционной инстанции от 03.02.2005 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-13743/2004-2 о признании незаконным решения Межрайонной ИМНС Российской Федерации N 3 по Кемеровской области N 1433 от 22.06.2004 в части признания правомерным отнесения налога на пользователей автомобильных дорог за 2002 год на внереализационные расходы 2003 года отменить, в указанной части дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

В остальной части постановление апелляционной инстанции от 03.02.2005 Арбитражного суда Кемеровской области оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.