Решения и определения судов

Постановление ФАС Московского округа от 07.12.2006 N КА-А40/12023-06 по делу N А40-17968/06-140-142 Суд правомерно удовлетворил заявление о признании недействительным ненормативного акта налогового органа о доначислении акциза, т.к. материалами дела установлено, что объект налогообложения по акцизам возникает в момент оплаты природного газа, поскольку дата реализации природного газа определяется как дата его оплаты, при этом налоговая база определяется как стоимость продукции.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

кассационной инстанции по проверке законности и

обоснованности решений (определений, постановлений)

арбитражных судов, вступивших в законную силу

от 7 декабря 2006 г. Дело N КА-А40/12023-06“

(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе: председательствующего-судьи Антоновой М.К., судей Зарубиной Е.Н., Тетеркиной С.И. при участии в заседании: от истца (заявителя) Т.А. по дов. N 01д-0075, Т.Л. по дов. от 25.04.2006 N 019-0295; от ответчика К. по дов. N 53-04-13/015183 от 29.08.2006, рассмотрев 07.12.2006 в судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 на решение от 05.06.2006 Арбитражного суда г. Москвы, принятое Мысак Н.Я. на постановление от 06.09.2006 N 09АП-15060/2006-АК Девятого арбитражного
апелляционного суда, принятое Нагаевым Р.Г., Сафроновой М.С., Голобородько В.Я. по иску (заявлению) ООО “Пермтрансгаз“ о признании недействительными решения от 13.12.2005 N 167 и требование N 195 от 14.12.2005 к Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью “Пермтрансгаз“ (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд. г. Москвы с заявлением о признании недействительными решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - инспекция, налоговый орган) от 13.12.2005 N 167 и требования инспекции от 14.12.2005 N 195.

Решением Арбитражного суда г. Москвы заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2006 решение суда оставлено без изменения.

Инспекция, не согласившись с принятыми судебными актами по делу, обратилась в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение, постановление судов, в связи с неправильным применением норм материального права, действовавших в период с 1995 по апрель 1997 г. (отгрузки) и в августе 2005 г. (оплаты).

В жалобе налоговый орган указывает, что перечисление денежных средств в бюджет должно быть осуществлено с учетом той ставки налога, которая была изначально заложена в цену отгруженного товара и исчислена обществом; налогоплательщик произвольно изменил цену на отгруженный природный газ, что является недопустимым, поскольку приводит к нарушению положений российского законодательства в части антимонопольного регулирования цен на газ; выявленное в ходе проверки правонарушение, содержит признаки недобросовестности, так как в результате его совершения обществом получено неосновательное обогащение, покупатели природного газа оплачивали продукцию по более завышенной цене, чем указано в договоре; бюджету Российской Федерации нанесен ущерб в части недополучения суммы налога.

В судебном
заседании представитель инспекции, поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель ООО “Пермтрансгаз“ возражал против доводов жалобы, считая, что судебные акты являются законными и обоснованными.

Законность и обоснованность принятых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Московского округа в порядке, установленном статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом и следует из материалов дела, ООО “Пермтрансгаз“ представило в инспекцию налоговую декларацию по акцизу за природный газ за август 2005 г.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 13.12.2005 N 167 об отказе в привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Одновременно в решении предложено обществу уплатить сумму акциза на природный газ за август 2005 г. в размере 933830 руб., пени в размере 31405 руб. 15 коп. и направлено требование N 195 об уплате налога и пени по состоянию на 14.12.2005.

В ходе проверки инспекция установила, что общество осуществляло отгрузку природного газа своим потребителям до апреля 1997 года, оплата за полученную продукцию осуществлена в августе 2005 г. Поступившая выручка является налоговой базой для исчисления акциза на подакцизное минеральное сырье (природный газ). При исчислении акциза налогоплательщиком неправомерно применена ставка акциза по ставке 15% вместо 30%, что повлекло занижение суммы акциза на природный газ в нарушение статей 1, 4 Закона “Об акцизах“ от 06.12.1991 N 1993-1 (с изменениями от 02.01.2000), Постановлений Правительства РФ от 01.09.1995 N 859 “О ставке акциза на природный газ“ и от 03.09.1998 N 1018 “О ставке акциза на природный газ“, Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ “О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений
в некоторые законодательные акты РФ о налогах“.

ООО “Пермтрансгаз“ не согласилось с принятым инспекцией решением, обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании его недействительным и требования об уплате налога и пени.

Арбитражный суд г. Москвы, удовлетворяя требования заявителя, руководствовался нормами главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации, и исходил из того, что объект налогообложения по акцизам возникает в момент оплаты природного газа, что заявитель правомерно при оплате за газ применил ставку акциза в размере 15%, действующей в момент реализации, в связи с чем, решение инспекции не соответствует налоговому законодательству.

Суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции.

Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, рассмотрев доводы кассационной жалобы, Федеральный арбитражный суд Московского округа не нашел оснований для отмены судебных актов по следующим основаниям.

Суд кассационной инстанции считает, что судами при рассмотрении спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделан правильный вывод о том, что доводы инспекции, изложенные в его решении не соответствуют налоговому законодательству.

Доводу инспекции о том, что перечисление денежных средств в бюджет должно быть осуществлено с учетом той ставки налога, которая изначально заложена в цену отгруженного товара, судами дана правильная правовая оценка.

Статьей 8 Федерального закона N 117-ФЗ от 07.07.2003 установлено, что по подакцизному минеральному сырью, добытому до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, акциз исчисляется и уплачивается в федеральный бюджет в соответствии с законодательством Российской Федерации, действовавшим до даты вступления в силу настоящего Федерального закона, то есть законодатель установил переходный порядок
исчисления и уплаты акциза в отношении природного газа добытого, но не реализованного (не оплаченного) до 01.01.2004. Названным Федеральным законом с 01.01.2004 из-под налогообложения акцизами выведен природный газ, за исключением природного газа, добытого до 01.01.2004.

До введения в действие Федерального закона N 117-ФЗ от 07.07.2003 действовала глава 22 “Акцизы“ Налогового кодекса РФ, которая устанавливала порядок исчисления и уплаты акцизов на природный газ.

В соответствии с п. 2 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога.

В соответствии с п. 2 ст. 194 НК РФ сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определенная в соответствии со ст. ст. 187 - 191 НК РФ.

Пункт 4 ст. 194 НК РФ устанавливает, что сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется по итогам каждого налогового периода (месяца), применительно ко всем операциям по реализации подакцизного минерального сырья, дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Согласно положениям п. 1 ст. 195 НК РФ дата реализации подакцизного минерального сырья - природного газа (подп. 2 п. 2 ст. 181 НК РФ) определяется как день его оплаты.

Согласно п. 1 ст. 188 НК РФ налоговая база акциза по природному газу определяется как стоимость реализованной продукции.

Аналогичное правило было зафиксировано в Законе РФ “Об акцизах“, действовавшем до 01.01.2001, в соответствии с которым датой совершения налогооблагаемого оборота считается день поступления средств на подакцизные товары (п. 5 ст. 5 Закона).

С учетом смысла данных норм закона, суды правомерно исходили из того, что товар не может считаться
реализованным, пока не произошла оплата указанного товара, а объект обложения налогом по операциям реализации минерального сырья - природного газа у налогоплательщика возникает в силу требований закона в день оплаты указанного подакцизного минерального сырья.

В соответствии с п. 1 ст. 193 НК РФ (в редакции N 118-ФЗ от 05.08.2000) ставка акциза по природному газу при реализации в Российской Федерации установлена в размере 15%.

В соответствии с абзацем 8 ст. 2 ФЗ от 05.08.2000 N 118-ФЗ “О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акта Российской Федерации о налогах“ был признан утратившим силу Закон “Об акцизах“ и введена в действие глава 22 НК РФ “Акцизы“. Постановления Правительства РФ от 01.09.1995 N 859, от 03.09.1998 N 1018, на которые налоговый орган ссылается в оспариваемом решении, как на нарушение заявителем правовых норм, утратили силу соответственно с 03.09.1998 и с 01.01.1999. Следовательно, в проверяемом периоде не действовали.

В соответствии со ст. 31 ФЗ от 05.08.2000 N 118-ФЗ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, часть вторая Кодекса применяется к правоотношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после введения ее в действие.

По правоотношениям, возникшим до введения в действие части второй Кодекса, часть вторая Кодекса применяется к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие. Поэтому налогоплательщик применил положения главы 22 НК РФ к тем правам и обязанностям, которые у него возникли после ее вступления в силу, что полностью соответствует положениям ФЗ от 05.08.2000 N 118-ФЗ.

Следовательно, при исчислении суммы акциза, подлежащей оплате в бюджет с операций по реализации газа переданного
получателям до 01.04.1997 и исчисленного в августе 2005 г., судебные инстанции правомерно пришли к выводу, что ООО “Пермтрансгаз“ обоснованно исчислило и уплатило акциз в августе 2005 г. по ставке, действующей на момент реализации, поскольку обязанность исчислить и уплатить спорный налог в бюджет у заявителя возникла в августе 2005 г., обязанность по уплате налога подлежит исполнению с применением норм главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, как налоговым законодательством, так и другими нормативными правовыми актами о налогах и сборах, регулирующих исчисление и уплату акцизов с реализации природного газа, не содержат норм, позволяющих при исчислении налоговой базы по акцизу, сформировавшейся в одном налоговом периоде, применять налоговые ставки, действовавшие в другом налоговом периоде.

При изложенных обстоятельствах, довод инспекции о том, что перечисление денежных средств в бюджет необходимо осуществлять с учетом ставки налога, которая была изначально заложена в цену отпускаемого товара и исчислена обществом, правомерно судами признан несостоятельным, и при рассмотрении кассационной жалобы не может являться основанием для отмены судебных актов.

Доводам налогового органа о том, что покупателями природного газа оплачивалась продукция по завышенной цене, чем указано в договоре, и федеральному бюджету нанесен ущерб в части недополучения суммы налога судами дана правильная правовая оценка с учетом того, что инспекцией в обоснование доводов не представлены в материалы дела какие-либо доказательства.

В тексте документа, видимо, допущена опечатка: Федеральный закон N 1993-1 “Об акцизах“ имеет дату 06.12.1991, а не 06.12.2001.

При этом, суды правомерно исходили из того, что до 1998 г. Федеральным законом РФ N 1993-1 от 06.12.2001 “Об акцизах“ требования о необходимости выставления счетов-фактур на поставляемый природный газ его
продавцами покупателям установлены не были. Изменения были внесены с 1998 года.

Из оспариваемого решения и материалов дела не следует, что акциз в размере 30% был получен заявителем от покупателей.

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 17.07.1996 N 863 и ФЗ от 17.08.1995 N 147-ФЗ “О естественных монополиях“ цены на газ являлись государственно-регулируемыми ценами. Налоговым органом не оспаривается, что природный газ был реализован обществом по государственной регулируемой цене.

Таким образом, применяемые тарифы отражают реальную цену природного газа, и это означает, что в цене присутствует конкретная и точная сумма налога. Размер акциза имел условную величину и конкретно, то есть для целей внесения в бюджет, точный его размер мог быть определен только на дату оплаты товара.

При отгрузке газа общество не могло исчислить сумму акциза, поскольку природный газ на тот момент не был оплачен и у общества не возник фактический оборот (момент реализации газа). В свою очередь, оплата за газ была произведена покупателями исходя из тарифных цен, а не с учетом ставки акциза, как усматривается из пояснений налогового органа.

В соответствии со ст. 199 НК РФ суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизного минерального сырья, у покупателя учитываются в стоимости приобретенного подакцизного минерального сырья.

Таким образом, покупатели в момент оплаты природного газа в августе 2005 г. не принимали к вычету исчисленные обществом суммы акцизов, а учитывали их в себестоимости газа.

В этом случае баланс интересов бюджета и налогоплательщиков (продавца и покупателя) достигался, тем, что в момент реализации газа (на дату его оплаты) налогоплательщик-продавец исчисляет и уплачивает в бюджет акциз по действующим в этот период ставкам, а налогоплательщик-покупатель был
вправе учесть в составе расходов по налогу на прибыль сумму акциза в размере, не превышающем исчисленный продавцом.

В соответствии с пунктом 7 Методических рекомендаций по применению главы 22 “Акцизы“ Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 19.12.2000 N БГ-3-03/441 дата реализации природного газа определяется как день его оплаты в соответствии со ст. 195 НК. Из чего следует, что акциз на природный газ, отгруженный включительно по 31.12.2000, а оплаченный после указанной даты, исчисляется в порядке и по ставкам, установленным главой 22 НК РФ.

В пункте 6 Приказа МНС РФ от 09.09.2002 N ВГ-3-03/481 также указано, что в соответствии со ст. 195 НК РФ дата реализации природного газа определяется как день его оплаты.

Налоговый орган ссылается на п. 4 ст. 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Однако данная норма не может быть применима в рассматриваемом случае. Придание законам о налогах обратной силы означает изменение порядка налогового регулирования в налоговые периоды, предшествующие вступлению в силу этого закона (то есть уже после истечения срока уплаты налога либо после совершения события или действия, в результате которых возникла обязанность уплатить налог).

Заявитель, как указано выше, применил положения главы 22 НК РФ к тем правам и обязанностям, которые у него возникли после ее вступления в силу, что полностью соответствует положениям Федерального закона N 118-ФЗ.

Конституционный Суд РФ в Определении от 05.07.2002 N 203-О указал,
что часть вторая статьи 31 Федерального закона “О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах“ по своему нормативному содержанию не предполагает придания новому законодательному регулированию налоговых правоотношений обратной силы.

Поскольку обязанность по уплате акциза на природный газ возникла после 01.01.2001, нельзя говорить о придании обратной силы нормам главы 22 НК РФ.

Суды пришли к правильному выводу о том, что объект налогообложения по акцизам возникает в момент оплаты природного газа, поскольку дата реализации природного газа определяется как дата его оплаты, при этом налоговая база определяется как стоимость продукции. В момент оплаты общество правомерно облагало суммы оплаты за газ акцизом по ставке 15 процентов.

Доводы налогового органа о наличии в действиях заявителя признаков недобросовестности по изложенным выше основаниям являются несостоятельными, как противоречащие фактическим обстоятельствам дела.

Суд кассационной инстанции считает, что суды правильно применили нормы материального права, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам. Требования процессуального законодательства соблюдены.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 05 июня 2006 г., постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 06 сентября 2006 г. N 09АП-10560/2006-АК по делу N А40-17968/06-140-142 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - без удовлетворения.