Решения и определения судов

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2006, 29.12.2006 N 09АП-17025/2006-АК по делу N А40-16112/06-90-108 Ст. 10 ФЗ N 110-ФЗ не предусматривает восстановление просроченной задолженности, списанной до 01.01.2002. Налоговая база по ЕСН определяется отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом и с применением регрессивной шкалы налоговых ставок. Законом РФ “О дорожных фондах в РФ“ не было предусмотрено включение в базу по налогу пользователей автодорог задолженности, списанной за баланс в связи с истечением срока исковой давности либо ликвидацией должника.

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

по проверке законности и обоснованности решений

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

22 декабря 2006 г. Дело N 09АП-17025/2006-АК29 декабря 2006 г. “

(извлечение)

Резолютивная часть постановления объявлена 22.12.2006.

Полный текст постановления изготовлен 29.12.2006.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего К., судей: К.М., П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания М., при участии: от истца (заявителя) - А. по дов. от 20.03.2006 N 18/060040; Г. по дов. от 20.03.2006 N 18/060039; от ответчика (заинтересованного лица) - М.М. по дов. от 29.12.2005 N 53-04-13/15406; рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 на решение от
03.10.2006 по делу N А40-16112/06-90-108 Арбитражного суда города Москвы, принятое судьей П.И., по иску (заявлению) ООО “Кавказтрансгаз“ к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 о признании частично недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

ООО “Кавказтрансгаз“ обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 28.02.2006 N 36/53-12, с учетом изменений, внесенных решением N 47/53-12 от 21.03.2006, в части доначисления недоимок по: налогу на прибыль в сумме 49215152 руб., доначисленного по нарушениям, установленным в пп. 1 п. 2.1.1.1, пп. 2 п. 2.1.1.1, п. 2.1.1.2; налогу на добавленную стоимость в сумме 1509362 руб., доначисленного по нарушениям, установленным в пп. 3 п. 2.2.1.1; ЕСН в сумме 16466261 руб., доначисленного по нарушениям, установленным в п. п. 2.5.1, 2.5.4, 2.5.5, 2.5.7, 2.5.8; налогу на пользователей автодорог в сумме 1044100 руб., доначисленного по нарушениям, установленным в пп. 1 п. 2.8.1.1.1, а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

Решением суда от 03.10.2006 требование ООО “Кавказтрансгаз“ удовлетворено.

При этом суд исходил из того, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах Российской Федерации, нарушает права налогоплательщика.

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда ввиду неполного выяснения судом обстоятельств, имеющих значение для дела, нарушения судом норм материального права, в удовлетворении требования ООО “Кавказтрансгаз“ отказать, утверждая о законности решения от 28.02.2006 N 36/53-12.

ООО “Кавказтрансгаз“ представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда без изменения, указывая на
то, что доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены решения суда.

Рассмотрев дело в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что Инспекцией проведена выездная проверка ООО “Кавказтрансгаз“ по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2002 по 31.12.2003, по результатам которой составлен акт N 208/53-12 от 23.12.2005, на основании которого вынесено решение N 36/53-12 от 28.02.2006 (с учетом изменений, внесенных решением N 47/53-12 от 21.03.2006).

Апелляционный суд считает оспариваемое в части решение Инспекции незаконным по следующим основаниям.

По налогу на прибыль:

пункт 2.1.1.1 (подпункт 1) мотивировочной части решения (включение дебиторской задолженности в базу переходного периода, стр. 1 - 3 Решения).

Инспекция указывает, что Заявитель неправомерно не включил в налоговую базу переходного периода по налогу на прибыль дебиторскую задолженность в размере 92055833 руб., отраженную на забалансовом счете 007 и учтенную для целей налогообложения в прошлые налоговые периоды. Инспекция считает, что в базе переходного периода помимо задолженности, отраженной на балансе, должна учитываться и задолженность, списанная в прошлые налоговые периоды и числящаяся за балансом. В связи с этим Инспекция доначислила налог на прибыль по базе переходного периода в размере 22093399 рублей.

Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание данные доводы Инспекции.

На забалансовом счете 007 “Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов“ обобщается информация о состоянии задолженности, списанной в убыток вследствие
неплатежеспособности должников (приказ Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н).

Согласно п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета, утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, на которое ссылается Инспекция, списанная в убыток просроченная дебиторская задолженность учитывается за бухгалтерским балансом в течение пяти лет в целях наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника, но не в целях налогового учета.

Таким образом, правила, установленные приказом Минфина N 34н, не определяют порядок исчисления налога на прибыль, в том числе и по базе переходного периода.

В соответствии со ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ по состоянию на 1 января 2002 г., налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но неоплаченные товары (работы, услуги), которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Из ст. 10 Федерального закона N 110-ФЗ прямо следует, что в налоговую базу переходного периода должны быть включены доходы и расходы, ранее не учтенные при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в силу того, что обязанность по их включению в налоговую базу по правилам законодательства, действовавшего до 01.01.2002, должна была возникнуть у налогоплательщика после 01.01.2002.

В связи с этим, в базу переходного периода включаются только те показатели, которые ранее не были учтены ни как доходы, ни как расходы при формировании налоговой базы. При этом, исправлений в расчет ранее исчисленного и уплаченного налога вноситься не должно.

Вся задолженность заявителя, отраженная на забалансовом счете 007,
учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль предыдущих налоговых периодов.

В соответствии с п. 15 Положения о составе затрат, утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, в состав внереализационных расходов включаются убытки от списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и других долгов, нереальных для взыскания.

Оспариваемая сумма списанной дебиторской задолженности была учтена Заявителем в составе внереализационных расходов соответственно в 2001 г., 2000 г., 1999 г. и ранее, что подтверждается следующим.

По состоянию на 31.12.2001 по счету 007 числилась задолженность в размере 110467 тыс. руб., которая была учтена в базе по налогу на прибыль на основании приказов на списание.

В 2001 г. в состав внереализационных расходов была списана задолженность в размере 5770 тыс. руб., что подтверждается данными бухгалтерского учета, которые сформировали показатели строки 260 Отчета о прибылях и убытках за 2001 г. Финансовый результат, определенный в Отчете о прибылях и убытках, перенесен в Справку о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 “Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли за 2001 г.“. Впоследствии в целях исчисления налога на прибыль показатели списанной дебиторской задолженности не корректировались. Следовательно, задолженность в размере 5770 тыс. руб. была учтена Заявителем при исчислении налога на прибыль за 2001 год.

В 2000 г. в состав внереализационных расходов была списана задолженность в размере 104173 тыс. руб., что также подтверждается данными бухгалтерского учета, Отчетом о прибылях и убытках за 2000 г., Справкой о порядке определения данных за 2000 г., Расчетом (налоговой декларацией) налога от фактической прибыли за 2000 год.

Оставшаяся сумма задолженности в размере 524 тыс. руб. была учтена Заявителем
в налоговой базе по налогу на прибыль в 1999 г. и более ранние периоды, что подтверждается данными бухгалтерского учета, регистрами учета, приобщенными к материалам дела.

Инспекцией не оспаривается правомерность признания задолженности в целях исчисления налога на прибыль в прошлые налоговые периоды.

Таким образом, сумма списанной задолженности была учтена Заявителем при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 г. и ранее, поэтому в налоговую базу переходного периода повторно включаться не должна.

Статья 10 Федерального закона N 110-ФЗ не предусматривает восстановление просроченной задолженности, списанной до 01.01.2002, поэтому довод Инспекции о необходимости включения задолженности, учтенной при исчислении налога и списанной за баланс, в базу по налогу на прибыль переходного периода не основан на законе.

В соответствии со ст. 10 Федерального закона N 110-ФЗ в базу переходного периода включаются доходы и расходы, которые, в частности удовлетворяют следующим условиям: порядок признания указанных доходов и расходов изменился в связи с переходом организации с метода определения финансового результата “по оплате“ на метод “начисления“; дебиторская задолженность должна признаваться доходом в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок признания дебиторской задолженности ликвидированных должников и иной нереальной для взыскания задолженности для целей налога на прибыль в связи с переходом организаций с метода “по оплате“ на метод “начисления“ не изменился.

До 2002 года такая задолженность учитывалась в составе внереализационных расходов согласно п. 15 Положения о составе затрат.

После 01.01.2002 задолженность, по которой истек установленный срок исковой давности, а также по которой в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации, также учитывается в составе
внереализационных расходов как безнадежный долг в порядке статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, порядок признания задолженности в налоговом учете в связи с переходом с метода по оплате на метод начисления не изменился. В связи с введением в действие главы 25 Кодекса спорная задолженность не стала признаваться доходом. Как в соответствии с законодательством о налогах и сборах 2001 г., так и с главой 25 Кодекса, такая задолженность относится к расходам, а не доходам организации.

С учетом изложенного, основания применять к рассматриваемой дебиторской задолженности положения ст. 10 Федерального закона N 110-ФЗ и включать ее в налоговую базу переходного периода отсутствуют. В связи с этим списанная дебиторская задолженность не учитывается при формировании налоговой базы переходного периода.

Как следует из п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета, за бухгалтерским балансом отражается только та задолженность, которая возникла вследствие неплатежеспособности должника для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

При этом задолженность, списанную по иным основаниям, чем неплатежеспособность должника (например, с истекшим сроком исковой давности, по причине ликвидации должника и т.п.), налогоплательщик не обязан учитывать за балансом.

В данном случае задолженность, по которой Инспекция произвела доначисление налога, списана Заявителем либо в связи с истечением срока исковой давности, либо по причине ликвидации должников, что подтверждается приказами на списание задолженности. В связи с этим Инспекция неправомерно ссылается на п. 77 Положения, поэтому доначисление налога является необоснованным.

В соответствии с п. 2 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации, долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством
обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации, признаются безнадежными.

Суммы безнадежных долгов включаются в состав внереализационных расходов (пп. 2 п. 2 ст. 265 Кодекса). В связи с этим Заявитель вправе учесть спорную задолженность в составе внереализационных расходов 2002 года.

Кроме того, как следует из письма Минфина Российской Федерации от 07.11.2005 N 03-03-04/1/339, дебиторскую задолженность, признанную безнадежной, которая ранее была учтена в базе переходного периода, определяемой в соответствии со ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ, налогоплательщик учитывает в составе внереализационных расходов.

Таким образом, у заявителя не возникло недоимки по налогу на прибыль.

Пункт 2 резолютивной части Решения (доначисление налога по эпизоду, по которому Инспекцией были приняты возражения Заявителя, стр. 4 - 5, 61 Решения).

Инспекцией в ходе проверки установлено неправильное отражение в декларации по налогу на прибыль суммы штрафных санкций за нарушение договорных обязательств ОАО “Невинномысская ГРЭС“ (пп. 2 п. 2.1.1 Акта).

Инспекция не согласна с порядком учета указанных санкций, примененных налогоплательщиком. Общество не признало в доходной части базы переходного периода указанную сумму, но при этом не отразило эту сумму в расходной части налоговой базы по налогу на прибыль 2002 г. Инспекция предложила иной порядок, указав, что сумма штрафных санкций должна быть учтена в составе доходов базы переходного периода и эта же сумма штрафных санкций в том же размере Общество должно отразить в составе расходов налоговой базы 2002 года.

Апелляционный суд считает, что независимо от применяемого порядка учета сумма налога к уплате в бюджет отсутствует, поскольку налог на прибыль по базе переходного периода и налог на прибыль по текущим
обязательствам зачисляется в один бюджет за один год по одной декларации.

Обществом была подана уточненная декларация по налогу на прибыль за 2002 г. с учетом позиции Инспекции, все возражения налогоплательщика были приняты. В выставленном Инспекцией требовании на уплату налогов N 60 налог к уплате не предъявлен.

Вместе с тем, п. 2 резолютивной части Решения налоговый орган предложил уплатить сумму налога на прибыль 26103212 рублей.

Пункт 2.1.1.2 мотивировочной части Решения (завышение сметной стоимости по договорам подряда, стр. 6 Решения).

Инспекция указывает, что Заявитель занизил налоговую базу по налогу на прибыль на сумму расходов в размере 4243923 руб. и доначислила налог на прибыль в размере 1018541 руб., в т.ч. за 2002 г. - 760553,50 руб., за 2003 г. - 257988 рублей.

Налоговый орган считает, что понесенные Заявителем расходы в размере 4243923 руб. являются необоснованными, поскольку стоимость работ, выполненных подрядчиками по договорам подряда на капитальный ремонт и оплаченная Заявителем, завышена по сравнению с ценами Прейскуранта N 26-05-45, утв. Миннефтехимпромом СССР 06.03.1989.

То обстоятельство, что Заявитель не представлял возражений в налоговый орган по данному эпизоду, не может являться основанием для признания выводов инспекции законными.

В соответствии с п. 5 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации, представление возражений на акт налоговой проверки является правом налогоплательщика, а не обязанностью. Непредставление возражений не препятствует обращению в суд с заявлением о признании недействительным решения и не освобождает налоговый орган от бремени доказывания обстоятельств, на основании которых вынесено оспариваемое Решение.

Согласно правовой позиции, изложенной в п. 29 Постановления Пленума ВАС Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком
в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы в возражениях.

В соответствии с пояснениями налогоплательщика, непредставление возражений на все эпизоды по оспариваемому решению (более 50 эпизодов) обусловлено тем, что срок на представление возражений составляет 2 недели.

Инспекция указывает, что Заявитель неправомерно завысил расходы по договору N АГА-4Р-2002 от 22.08.2002, заключенному с ОАО “Астраханьгазпромавтоматика“, на сумму 285296 рублей. В обоснование этого вывода налоговый орган сослался на акты выполненных работ.

Однако, работы по данному договору ни в проверяемые периоды, ни впоследствии не выполнялись, поэтому какие-либо акты выполненных работ не составлялись и затрат по данному договору Заявителем понесено не было, что подтверждается служебной запиской от 28.12.2005 N 890. Доказательств обратного Инспекция не представила.

Соответственно, расходы по данному договору Заявитель в налоговую базу по налогу на прибыль не включал, поэтому доначисление налога в размере 68471 руб. является неправомерным.

В соответствии со ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме и которые произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

ООО “Кавказтрансгаз“ является газотранспортным предприятием, основными целями деятельности которого является организация транспортировки газа по магистральным газопроводам. В свою очередь, по указанным в Решении договорам были выполнены работы по капитальному ремонту объектов магистрального газопровода, то есть работы непосредственно связаны с основной производственной деятельностью Общества.

Стороны договора свободны в определении его условий, в том числе и цены договора (п. 1 ст. 1, ст. 421, ст. 424 Гражданского кодекса Российской Федерации). Стороны при заключении договора самостоятельно определяют размер цены предмета договора исходя из текущих условий осуществления деятельности.

Заявитель оплачивал подрядчикам стоимость выполненных работ по цене, установленной соглашением сторон. Прейскурант применялся сторонами лишь для установления объема, времени выполняемых работ и номенклатурного наименования этих работ (ст. 1.2 договора N ДГА-АТО/Н-2003).

Таким образом, понесенные Заявителем затраты являются экономически обоснованными.

Применение оспариваемых Инспекцией цен не привело к нарушению баланса публичных и частных интересов, поскольку получаемая подрядчиками выручка в виде оплаты стоимости работ по ценам, согласованным сторонами, подлежит включению ими в налоговую базу по налогу на прибыль.

Установление Инспекцией обоснованности расходов исходя из цен Прейскуранта N 26-05-45 является неправомерным.

Как следует из п. 1 Прейскуранта N 26-05-45 “Оптовые цены на ремонт и наладку энергетического, электротехнического, электротехнологического оборудования и средств измерений“, утв. Миннефтехимпромом СССР 06.03.1989, данный Прейскурант распространяется на работы, выполняемые предприятиями Министерства химической и нефтеперерабатывающей промышленности СССР.

Между тем, ни Заявитель, ни его подрядчики не относятся к таким предприятиям, поэтому применение цен, установленных Прейскурантом N 26-05-45, не является для них обязательным. Данный Прейскурант разработан в 1989 году и не относится к официальным источникам информации, не отражает рыночную цену работ, выполненных в 2002 - 2003 годах.

Кроме того, Инспекция неправильно рассчитала сумму недоимки, подлежащую уплате в бюджет, поскольку неверно определила сумму расходов, включенных в налоговую базу по налогу на прибыль. При расчете недоимки Инспекция включила сумму налога на добавленную стоимость, которая не подлежит включению в состав расходов по налогу на прибыль (п. 19 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации), а принимается к вычету в порядке, установленном ст. ст. 171, 172 Кодекса.

По налогу на добавленную стоимость.

Пункт 2.2.1.1 (подпункт 3) мотивировочной части Решения (применение налоговых вычетов по исправленным счетам-фактурам, стр. 15 - 18 Решения).

Инспекция указывает, что Заявитель неправомерно принял к вычету суммы налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, оформленным с нарушением порядка, установленного п. 5 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, в размере 1509362,16 руб. (25 счетов-фактур). Налоговый орган ссылается на отсутствие в счетах-фактурах адреса покупателя, продавца, грузополучателя, грузоотправителя, ИНН покупателя.

Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание данные доводы Инспекции.

Согласно п. 5 ст. 100 Кодекса, налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих представить в соответствующий налоговый орган возражения по акту. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменному возражению документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений.

Заявитель до вынесения налоговым органом Решения представил Инспекции вместе с возражениями на Акт налоговой проверки счета-фактуры с исправлениями, внесенными в них продавцами соответствующих товаров (работ, услуг) в порядке, предусмотренном Правилами, утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914. Инспекции представлено 10 исправленных счетов-фактур на общую сумму налоговых вычетов 1448027,56 рублей.

Законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не запрещено внесение исправлений в счета-фактуры и не ограничено право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по таким счетам-фактурам, в связи с чем отказ Инспекции в применении вычетов по этим счетам-фактурам неправомерен.

По смыслу статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, основными требованиями, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога по приобретенным товарам, являются их приобретение для операций, признаваемых объектом налогообложения, фактическое наличие, учет и оплата. Следовательно, суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются указанные условия.

Порядок применения налоговых вычетов непосредственно связан с моментом оплаты товара и принятия его на учет, а не с моментом выписки исправленных счетов-фактур. Поэтому обстоятельства, связанные с внесением исправлений в счета-фактуры, не влияют на право применения налоговых вычетов.

Отсутствие в счете-фактуре даты внесения в нее исправлений не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов.

Заявителем выполнены все условия применения налогового вычета, установленные ст. 172 Кодекса: товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, оприходованы, платежные документы и счета-фактуры представлены налоговому органу.

Инспекция не оспаривает факт оплаты товаров (работ, услуг) по указанным счетам-фактурам.

Все счета-фактуры содержат необходимые сведения, достаточные для осуществления налогового контроля.

Отсутствие в счетах-фактурах указания на грузоотправителя или его адреса, и на грузополучателя или его адреса, не является нарушением ст. 169 Кодекса, если грузополучателем (грузоотправителем) является то же лицо, что и продавец (покупатель).

Более того, при выполнении работ и оказании услуг понятия “грузополучатель“ и “грузоотправитель“ отсутствуют.

Неуказание в счетах-фактурах ИНН покупателя либо его адреса также не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов.

Указанные счета-фактуры содержат наименование покупателя, его адрес и иные сведения, что позволяет идентифицировать Заявителя как покупателя товаров и не препятствует участникам хозяйственной операции надлежащим образом исчислить, уплатить и предъявить к вычету соответствующие суммы налога на добавленную стоимость.

По единому социальному налогу.

Пункт 2.5.1 (в части доначисления ЕСН на взносы в НПФ “Газфонд“) мотивировочной части Решения (стр. 37 - 39 Решения).

Инспекция указывает, что Заявитель неправомерно не включил в налоговую базу по ЕСН сумму пенсионных взносов, перечисленных Заявителем в Негосударственный пенсионный фонд “Газфонд“ по договору о негосударственном пенсионном обеспечении (пенсионный договор) от 24.07.2000 N 16/00 в 2002 г. на сумму 28840000 руб., в 2003 г. на сумму 42394000 руб. В связи с этим Инспекция доначислила налог в размере 14246800 руб., в т.ч. за 2002 г. - 5768000 руб., за 2003 г. - 8478800 рублей.

Объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям (п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации). Перечисление Заявителем пенсионных взносов в НПФ “Газфонд“ не привело к образованию объекта обложения ЕСН.

Согласно пояснениям заявителя, организация выплат в пользу физических лиц, приводящих к образованию объекта по ЕСН, не осуществляет. Это обусловлено особенностями применяемой Заявителем модели негосударственного пенсионного обеспечения, условия которой объективно не позволяют квалифицировать перечисляемые Заявителем в Фонд пенсионные взносы ни как выплаты, ни как иные вознаграждения в пользу работника.

Согласно п. 2.1 Пенсионного договора Заявитель применяет Схему N 1, которая носит наименование “С установленными размерами выплат. С солидарной ответственностью“.

По условиям этой схемы ООО “Кавказтрансгаз“ вносит пенсионный взнос на солидарный счет вкладчика (п. 5.3.4 Пенсионного договора). Взносы аккумулируются на счете Заявителя, а не на счетах работников. Данное обстоятельство подтверждается письмом НПФ “Газфонд“ от 04.04.2006 N 03-07/269, в котором указывается, что “пенсионные взносы... в пользу физических лиц не распределяются“.

Таким образом, пенсионные взносы, перечисляемые ООО “Кавказтрансгаз“ в Фонд, зачисляются на солидарный счет Заявителя-вкладчика, а не на счета участников фонда, то есть вознаграждения и/или выплаты в пользу каких-либо физических лиц отсутствуют.

Кроме того, внесение Заявителем взносов само по себе не предоставляет работникам каких-либо прав, т.е. у работников не возникает доходов, облагаемых ЕСН.

Объектом обложения ЕСН является доход конкретного физического лица.

Однако при внесении Заявителем взносов, у работников доходов не возникает, не возникает и права на получение дохода. Взносы, числящиеся за ООО “Кавказтрансгаз“ на солидарном счете, после их внесения также не предоставляют физическим лицам - работникам Общества никаких прав.

Работники не приобретают права собственности на взносы или права распоряжения ими (п. 4.1 Пенсионного договора).

Применяемая Заявителем схема пенсионного обеспечения не предоставляет участникам права на самостоятельный перевод перечисленных в Фонд средств в другой негосударственный пенсионный фонд, этим она также отличается от схемы именных пенсионных счетов.

Таким образом, что у работников не возникает никаких прав на средства, внесенные Заявителем в Фонд; физические лица не могут распоряжаться этими средствами и, более того, они могут быть исключены из состава участников фонда.

В связи с этим, внесение Заявителем взносов в Фонд не предоставляет физическим лицам каких-либо доходов или прав на получение доходов. Поэтому перечисление Заявителем пенсионных взносов в НПФ “Газфонд“ не привело к образованию объекта обложения ЕСН.

Составленный Инспекцией расчет подтверждает отсутствие возможности у Заявителя определить налоговую базу по ЕСН по каждому физическому лицу.

В Решении Инспекция определила сумму недоимки по ЕСН, которая составила за 2002 г. - 5768000 руб., за 2003 г. - 8478800 рублей.

В соответствии с п. 2 ст. 237 НК РФ налогоплательщики определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Доход (выплаты и иные вознаграждения) подлежат включению в налоговую базу по конкретному физическому лицу только в случае, если размер дохода может быть определен применительно к данному физическому лицу.

Однако, в силу особенностей применяемой Заявителем пенсионной схемы на момент заключения и исполнения пенсионного договора у Заявителя отсутствует объективная возможность, с одной стороны, точно выявить круг лиц, у которых может возникнуть право предъявить требования Фонду, а другой - определить размер дохода применительно к каждому работнику.

В 2002 и 2003 годах заявитель при исчислении ЕСН применял регрессивную шкалу, о чем свидетельствуют декларации по налогу за соответствующие периоды.

Однако при исчислении недоимки Инспекция применила расчетную ставку 20% ко всему взносу, перечисленному Заявителем в НПФ “Газфонд“, без учета применяемой налогоплательщиком регрессивной шкалы.

Таким образом, Инспекцией нарушены положения п. 2 ст. 237, ст. 241 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми налоговая база по ЕСН определяется отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом и с применением регрессивной шкалы налоговых ставок.

Пункты 2.5.1 (кроме доначисления ЕСН на взносы в НПФ “Газфонд“), 2.5.4, 2.5.5, 2.5.7, 2.5.8 Решения (осуществление выплат за счет прибыли налогоплательщика).

Инспекция указывает, что выплаты, поименованные в указанных пунктах, подлежат включению в налоговую базу по ЕСН, в связи с чем доначислила ЕСН в размере 2219460 рублей. Налоговый орган считает, что данные выплаты должны включаться в налоговую базу по единому социальному налогу на том основании, что они подлежат отнесению к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. При этом Инспекция не оспаривает, что все указанные выплаты не были включены Заявителем в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

Апелляционный суд считает, что указанный вывод Инспекции не соответствует действующему законодательству, поскольку оспариваемые выплаты не только фактически не были включены в расходы по налогу на прибыль, но и не должны включаться в налоговую базу по прибыли.

При применении п. 3 ст. 236 Кодекса необходимо учитывать не только факт включения либо невключения выплат в состав расходов по налогу на прибыль, но и наличие у налогоплательщика оснований для учета выплат в целях налогообложения прибыли.

С учетом изложенного, у Заявителя отсутствовала обязанность для включения оспариваемых выплат в налогооблагаемую базу по ЕСН.

Осуществление Заявителем оспариваемых выплат в силу п. 3 ст. 236 Кодекса не привело к возникновению объекта обложения ЕСН, поскольку фактически эти выплаты не были включены Заявителем в расходы по налогу на прибыль.

Статья 236 Кодекса определяет объект обложения единым социальным налогом, под которым понимаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц (п. 1).

Пункт 3 статьи 236 Кодекса устанавливает, что указанные выплаты (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, Кодекс предусматривает как одно из условий для исключения начисленных налогоплательщиком выплат из объекта налогообложения ЕСН - фактическую оплату расходов за счет прибыли налогоплательщика.

Выплаты, перечисленные в оспариваемых пунктах Решения, не были отнесены Заявителем к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. Инспекция не только не оспаривает факт невключения выплат в состав расходов по налогу на прибыль, но и указывает, что выплаты были произведены за счет прибыли налогоплательщика.

Кроме того, Заявитель не вправе был учитывать произведенные им выплаты в составе расходов по налогу на прибыль, поскольку данные выплаты не отвечают критериям, установленным статьей 252 Кодекса.

В соответствии с п. 15 ст. 255 Кодекса, в состав расходов на оплату труда включаются расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации.

Действовавшими в проверяемый период законами не “станавливалась обязанность работодателей по доплате до фактического заработка в случае временной нетрудоспособности, поэтому Общество посчитало необоснованным включать в состав расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, доплаты до фактического заработка.

Заявителем была произведена выплата премий в связи празднованием Дня рационализатора и изобретателя (приказ N 202 от 30.06.2003). Основанием для выплаты премии явилось наступление определенной календарной даты, не связанной со вкладом работника в производственный процесс. Данная премия носит разовый характер, для ее получения достаточно являться работником предприятия на определенную дату.

Заявитель правомерно не нашел оснований для признания затрат на выплату премий ко Дню рационализатора и изобретателя экономически оправданными расходами для целей включения их в расходы по налогу на прибыль.

Премии за подготовку к проведению годового собрания акционеров также не соответствуют критерию экономической обоснованности, поскольку работники были премированы за проделанную работу по подготовке к годовому собранию акционеров ОАО “Газпром“ (приказы N 636/к от 15.07.2002, от 31.07.2002 N 199, от 10.07.2003 N 220).

Заявителем в течение проверяемого периода была выплачена премия в связи с награждением отраслевыми и краевыми наградами (Почетная грамота Губернатора Ставропольского края, Почетная грамота ОАО “Газпром“ и т.д. (приказ N 171 от 04.06.2003). Выплаченные премии не связаны с производственными результатами, носят разовый характер, поэтому Заявитель правомерно не нашел оснований для признания этих премий для целей налогообложения прибыли.

ООО “Кавказтрансгаз“ была выплачена премия в связи с празднованием Дня защитника Отечества (пункт 3 приказа N 22 от 27.02.2002). Основанием для выплаты премии явилось наступление определенной календарной даты - 23 февраля, не связанной со вкладом работника в производственный процесс. Поэтому Заявитель правомерно не нашел оснований для признания затрат на выплату этой премии экономически оправданными расходами для целей включения их в расходы по налогу на прибыль.

С учетом изложенного, в отношении остальных выплат у заявителя также отсутствуют основания для признания этих выплат в составе расходов, поскольку эти затраты не имеют надлежащего документального подтверждения и не соответствуют критерию экономической обоснованности.

Довод Инспекции о том, что Заявитель не включил в налоговую базу по ЕСН выплаты за выполнение технико-экономических показателей, произведенные на основании приказов N 52 от 27.02.2002, N 350 от 31.10.2003, N 428 от 26.12.2003, не соответствует действительности. Заявитель включил данные выплаты в налоговую базу по ЕСН, что подтверждается составом облагаемых баз за февраль 2002 г., октябрь 2003 г., декабрь 2003 г. и расчетами по ЕСН.

Инспекция, рассчитывая сумму подлежащей взысканию с Заявителя недоимки, определила ее исходя из расчетной ставки 20%, не предусмотренной законом, без учета регрессивной шкалы налоговых ставок, установленной ст. 241 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговым органом не определена налоговая база по каждому физическому лицу и не указанны данные физические лица, чем нарушено обязательное требование ст. 237 и ст. 243 Кодекса.

По налогу на пользователей автомобильных дорог.

Пункт 2.8.1.1.1 (подпункт 1) мотивировочной части Решения (учет дебиторской задолженности при исчислении налога за 2002 г., стр. 52 - 53 Решения).

Инспекция указывает, что Заявитель неправомерно не включил в налоговую базу по налогу на пользователей автомобильных дорог за 2002 г. сумму дебиторской задолженности в размере 104410000 руб., учитываемой на забалансовом счете 007. В связи с этим Инспекция доначислила налог на пользователей автомобильных дорог в размере 1044100 рублей.

В соответствии со ст. 4 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ, для налогоплательщиков, определявших в 2002 году выручку от реализации по мере ее оплаты, налоговая база по налогу на пользователей автодорог за товары, отгруженные, но не оплаченные по состоянию на 1 января 2003 года, определяется исходя из суммы дебиторской задолженности за товары, отгруженные, но не оплаченные по состоянию на 1 января 2003 года.

По смыслу ст. 4 Федерального закона N 110-ФЗ, в связи с отменой налога на пользователей автодорог в налоговую базу за 2002 г. должна быть включена выручка от реализации продукции, отгруженной до 01.01.2003, но обязанность по включению которой в налоговую базу не возникла у налогоплательщика по правилам законодательства, действовавшего до 01.01.2003.

Однако списание задолженности за баланс не привело к образованию объекта обложения налогом на пользователей автодорог. Более того, сумма задолженности была списана в период до 31.12.2001, т.е. в период, не входящий в период налоговой проверки.

Согласно Закону Российской Федерации от 18.10.1991 N 1759-1 “О дорожных фондах в РФ“ объектом налогообложения по налогу на пользователей автомобильных дорог являлась “выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг)“.

Следовательно, налог на пользователей автодорог исчислялся от фактически поступивших денежных средств в счет оплаты отгруженных товаров. Поэтому если оплата не поступала и дебиторская задолженность списывалась на убытки, то налог на пользователей автомобильных дорог не начислялся.

Таким образом, Законом не было предусмотрено включение в базу по налогу пользователей автодорог задолженности, списанной за баланс в связи с истечением срока исковой давности либо ликвидацией должника.

В соответствии п. 2 ст. 5 Закона РФ “О дорожных фондах в РФ“ от 18.10.1991 N 1759-1 (в редакции, действовавшей до 01.01.2003) налог на пользователей автодорог исчисляется исходя из “выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг)“.

Заявитель в 2002 году применял метод признания выручки по оплате и уплачивал налог на пользователей автодорог по мере получения выручки. Однако в данном случае Заявитель не получил выручку ни в 2002, ни в 2003 г., ни в последующие периоды. Следовательно, у Заявителя не возникло обязанности по уплате налога на пользователей автодорог.

Кроме того, задолженность, признанная убытком и списанная с баланса предприятия, не является дебиторской задолженностью в смысле ст. 4 Закона N 110-ФЗ, что прямо следует из норм Гражданского кодекса Российской Федерации и положений по бухгалтерскому учету.

При таких обстоятельствах, Арбитражным судом города Москвы правомерно удовлетворено требование общества.

Судебные расходы между сторонами распределяются в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 03.10.2006 по делу N А40-16112/06-90-108 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.