Решения и определения судов

Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2007 N 17АП-5119/07-АК по делу N А50-4321/2007-А14 Устное, а в последующем и письменное указание поклажедателю на отпуск продукции со склада не противоречит нормам гражданского законодательства. Доводы налогового органа о прикрытии сделок по поставке товара сделками по его хранению признаны необоснованными.

СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

по проверке законности и обоснованности решений

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

от 3 сентября 2007 г. Дело N А50-4321/2007-А14 17АП-5119/07-АК“

(извлечение)

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев апелляционную жалобу ответчика - УФНС России по Пермскому краю - на решение Арбитражного суда Пермского края от 01.06.2007 по делу N А50-4321/2007-А14 по заявлению ОАО “П“ к УФНС России по Пермскому краю о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

ОАО “П“ обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения УФНС России по Пермскому краю N 16-11/4 от 06.03.2007 в части предложения уплатить налог на прибыль за 2003 год в сумме 462599 руб., налога
на рекламу - 2719 руб.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 01.06.2007 заявленные требования удовлетворены полностью.

Налоговый орган, не согласившись с решением суда, просит в апелляционной жалобе его отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований полностью: 1) по эпизоду, связанному с доначислением и предложением уплатить в бюджет налог на рекламу за 2003 год в сумме 2719 руб., налоговый орган полагает, что расходы в сумме 54386 руб., связанные с приобретением и распространением рекламных сувениров - ручек, пакетов, листовок, календарей и других товаров с нанесенным на них товарным знаком заявителя “Ровел“, подлежат обложению налогом на рекламу, резолютивная часть решения суда не соответствует его мотивировочной части; 2) по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль за 2003 год в связи с занижением дохода от реализации товаров в сумме 859605 руб., отгруженных по договору хранения в 2003 году на склад, принадлежащий ООО “Н“ (г. Чебоксары), полагает, что продукция отгружалась в спорный налоговый период фактически не по договору хранения, а по договору поставки, так как оплата за оказанные услуги по договору хранения составляла незначительную сумму - 300 руб. в месяц; в двух случаях отгрузка продукции со склада (г. Чебоксары) осуществлена ООО “Н“ ранее, чем получено распоряжение собственника товара - завода на отгрузку третьим лицам; в бухгалтерском учете общества отсутствуют данные о хранении товара; часть товара, переданного на хранение, впоследствии хранителю же и реализована; 3) по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль за 2003 год в связи с занижением дохода от реализации 35 тонн продукции “СОЖ “ВЕЛС-1М“, налоговый орган полагает, что фактически
собственником и поставщиком товара в адрес ООО “Ф“ являлось не ООО “Ш“ (г. Москва), а заявитель, так как ООО “Ш“ не зарегистрировано в ЕГРЮЛ в качестве юридического лица.

Общество просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения по основаниям, указанным в отзыве на жалобу.

Законность и обоснованность решения суда проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции отмене или изменению не подлежит.

Как следует из материалов дела, УФНС России по Пермскому краю проведена повторная выездная налоговая проверка ОАО “П“ по вопросам соблюдения налогового законодательства за 2003 год.

По результатам проверки составлен акт от 27.12.2006 и вынесено решение N 16-11/4 от 06.03.2007, согласно которому налогоплательщику предложено перечислить в бюджет налог на рекламу за 2003 год в сумме 2719 руб., налог на прибыль за 2003 год в сумме 462599 руб. и соответствующие пени.

Полагая, что решение вынесено налоговым органом незаконно и необоснованно, ОАО “П“ обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в указанной части.

Основанием для доначисления налога на рекламу за 2003 год в сумме 2719 руб. и соответствующих пеней послужили выводы акта проверки о занижении налогооблагаемой базы на стоимость сувенирной продукции, переданной представителям предприятий, участвующих в выставках, в размере 54386 руб.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к правильному выводу о том, что стоимость указанной продукции является объектом обложения налогом на рекламу.

В соответствии с пунктом 3.1 Положения о порядке исчисления и уплаты налога на рекламу, утвержденного решением Пермской
городской Думы N 148 от 27.11.2001 (в редакции от 24.12.2002) объектом налогообложения являются услуги по изготовлению, размещению и распространению рекламы товаров (работ, услуг), включая работы, осуществляемые хозяйственным способом. Налоговая база представляет собой стоимость услуг (работ) по производству, размещению и распространению рекламы, оказанных плательщику за налоговый период. В стоимость услуг (работ) по рекламе включаются в том числе суммы расходов на приобретение, изготовление и распространение рекламных сувениров (пункт 3.2 Положения).

Судом установлено, что общество в процессе проведения договорной компании в 2003 году (выставок, деловых переговоров) передало представителям предприятий сувенирную продукцию - ручки, пакеты, календари, деловые сувениры из камня, футболки, блокноты, часы и др., с рекламным нанесением товарного знака заявителя “Ровел“, на общую сумму 54386 руб., что подтверждается актами на списание рекламно-сувенирной продукции (том 3, л.д. 77-100). Указанные расходы общества по приобретению и распространению сувенирной продукции в силу требований пункта 3.1 Положения о порядке исчисления и уплаты налога на рекламу являются объектом обложения указанным налогом, следовательно, инспекцией обоснованно и законно по результатам проверки доначислен налог на рекламу за 2003 год в сумме 2719 руб.

Однако при вынесении оспариваемого решения инспекцией не учтено, что обществом сданы основная налоговая декларация по налогу на рекламу за 4 квартал 2003 года, без включения в налоговую базу указанных расходов и 20.07.2004 - уточненная декларация с учетом спорных расходов с суммой налога, подлежащей уплате на основании указанной декларации, - 22316 руб. Фактически уплата налога на рекламу за 2003 год произведена в полном объеме по платежным поручениям N 943 от 05.04.2004 в сумме 19363 руб. 31 коп.; N 215 от 28.01.2004 в
сумме 399 руб. 69 коп.; N 2275 от 20.07.2004 в сумме 2553 руб. В последующем налогоплательщик еще раз уточнил налоговую декларацию по налогу на рекламу за 2003 г. и уменьшил налоговую базу на спорные расходы, однако с заявлением о зачете (возврате) налога в инспекцию не обращался.

С учетом указанных обстоятельств у налогового органа не имелось правовых оснований для вынесения решения с предложением обществу повторно уплатить в бюджет налог на рекламу за 2003 год в сумме 2719 руб.

Таким образом, вывод суда первой инстанции в мотивировочной части решения о необоснованном занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на рекламу в сумме 54386 руб., но при отсутствии оснований для повторного взыскания с него в бюджет налога на рекламу, является правильным и соответствует резолютивной части о признании недействительным решения налогового органа в части взыскания налога на рекламу в сумме 2719 руб. В указанной части решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2003 год послужили выводы акта проверки о необоснованном занижении обществом доходов от реализации нефтепродуктов в сумме 859605 руб., отгруженных в адрес ООО “Н“ по договору хранения N 6000 от 01.03.2002 и получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налога на прибыль. Заявитель апелляционной жалобы полагает, что стоимость фактически отгруженных заводом по договору хранения в адрес ООО “Н“ нефтепродуктов следовало включить в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2003 год в момент отгрузки товара с завода. Указанные доводы исследованы судом апелляционной инстанции и отклоняются по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 248 НК
РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав в порядке, предусмотренном статьей 249 НК РФ: доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и(или) имущественных прав) в их оплату (пункт 3 статьи 271 НК РФ).

При этом в силу статьи 39 НК РФ под реализацией товаров, работ или услуг признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Таким образом, налогоплательщики должны включать доход от реализации продукции при методе начисления в налоговую базу того налогового периода, в котором имел место факт реализации продукции, независимо от времени оплаты. Следовательно, налоговый орган обязан доказать, что на нефтепродукты стоимостью 859605 руб., отгруженные заводом по договору хранения и числящиеся на остатках товара на складе ООО “Н“ на конец 2003 года, перешло право собственности от завода к обществу несмотря на отсутствие распоряжения собственника на реализацию указанной продукции либо самому обществу, либо третьим лицам. При этом налоговая выгода, полученная заводом, может быть признана необоснованной только тогда, когда доказано, что она получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности, хозяйственные операции не обусловлены разумными экономическими целями, а договор хранения заключен только
с целью получения дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53 от 12.10.2006 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“).

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом в материалы дела не представлены доказательства, подтверждающие вышеуказанные обстоятельства.

Судом установлено, что в 2003 году между ОАО “П“ (далее - завод) и ООО “Н“ (далее - общество) действовали два договора - договор поставки нефтепродуктов и договор хранения нефтепродуктов на удаленном складе в г. Чебоксары. Согласно договору поставки от 01.01.2003 N 7391 завод принял на себя обязательства поставить, а общество, являясь региональным представителем завода в Чувашской Республике, - принять и оплатить нефтепродукты, при этом имущество поступало в собственность ООО “Н“ в момент подписания накладных на получение продукции. Согласно договору на оказание услуг по хранению N 6000 от 01.03.2002 общество приняло на себя обязательства хранить нефтепродукты, переданные ему заводом, на складе в городе Чебоксары, и передавать имущество по распоряжению завода третьим лицам (с учетом изменений, внесенных в договор, - лицу, указанному поклажедателем в качестве получателя вещи). При этом право собственности на имущество, передаваемое на хранение обществу, до его распоряжения собственником, остается у завода (пункт 1.1 договора N 6000 от 01.03.2002). Указанное условие договора соответствует ст. 209, 886, 900 ГК РФ.

Из пояснений представителей завода следует, что фактической целью операций по созданию удаленного склада в г. Чебоксары было не уменьшение размера налоговой базы и получение налоговой выгоды в виде неуплаты в бюджет налога на прибыль, а осуществление реальной предпринимательской деятельности и упрощение
реализации товаров на территории Чувашской Республики, удешевление транспортировки розничных партий товара в городе Чебоксары, выполнение гарантийных обязательств за счет существующего в городе Чебоксары товарного склада.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на то, что фактически между сторонами существовали хозяйственные отношения только по договору поставки и распоряжение нефтепродуктами осуществляло общество, опровергается имеющимися в материалах дела доказательствами - первичными учетными документами и регистрами бухгалтерского учета завода, первичными учетными документами общества о приемке продукции на хранение, заявками ООО “Н“ с просьбой дать распоряжение на отпуск продукции с удаленного склада, распоряжениями завода об отгрузке с ответственного хранения либо в адрес общества, либо в адрес третьих лиц (ФГУП “С“, ОАО “З“, Приволжской железной дороги и др.), уплатой стоимости услуг за хранение нефтепродуктов. Ссылка налогового органа на незначительную сумму стоимости услуг по хранению 300 руб. в месяц отклоняется, так как инспекцией не исследована калькуляция стоимости услуг, а также не сопоставлялась стоимость услуг по хранению, которая предъявлялась к уплате ООО “Н“ иным юридическим лицам.

Ссылка налогового органа на тот факт, что дважды (по товарным накладным от 26.02.2003 и от 30.06.2003) общество реализовало продукцию, переданную на ответственное хранение до получения соответствующего письменного распоряжения завода на отпуск продукции с удаленного склада, отклоняется, так как устное и в последующем письменное указание поклажедателю на отпуск продукции со склада не противоречит нормам главы 47 ГК РФ “Хранение“. Кроме того, отгруженное количество продукции является незначительным, оборот по данным отгрузкам включен налогоплательщиком в налоговую базу проверяемого налогового периода.

Ссылка налогового органа на отсутствие надлежащего бухгалтерского учета у ООО “Н“ по хранению нефтепродуктов, принадлежащих заводу, отклоняется, так как при отсутствии
доказательств согласованности и направленности в действиях завода и общества на получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды завод не должен нести ответственность за нарушения порядка ведения бухгалтерского учета, допущенные его контрагентом.

Налоговым органом ни в суде первой инстанции, ни в суде апелляционной инстанции не опровергнут довод завода о необоснованном включении в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2003 год стоимости продукции, переданной на хранение ООО “Н“ в ином налоговом периоде - 2002 году, в сумме 292392 руб. 26 коп. (из оспариваемой суммы 859605 руб.).

Таким образом, вывод суда о необоснованном доначислении налога на прибыль за 2003 год в связи с включением налоговым органом в выручку от реализации продукции стоимости нефтепродуктов в размере 859605 руб., переданных по договору хранения ООО “Н“ (г. Чебоксары), является законным и обоснованным.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2003 год послужили выводы акта проверки о занижении заводом дохода от реализации в адрес ООО “Ф“ 35 тонн продукции - “СОЖ “ВЕЛС-1М“ на общую сумму 1054550 руб., которая по бухгалтерским документам была принята от ООО “Ф“ на хранение. Заявитель апелляционной жалобы полагает, что фактически собственником и продавцом товара, реализованного покупателю ООО “Ф“, являлось не ООО “Ш“ (г. Москва), а заявитель, так как ООО “Ш“ не зарегистрировано в ЕГРЮЛ в качестве юридического лица, в бухгалтерском учете ООО “Ф“ по состоянию на 01.01.2003 отсутствуют остатки указанной продукции, отсутствуют документы, подтверждающие перевозку продукции, оплата товара произведена векселями СБ РФ, в которых стоит приказ векселедержателя “платите по приказу обществу“, завод является единственным производителем “СОЖ “ВЕЛС-1М“. Налоговый орган также ссылается в обоснование
своих доводов на постановление УНП ГУВД по Пермскому краю об отказе в возбуждении уголовного дела от 27.04.2007, в котором указано, что директор ООО “Ф“ отказался отвечать на вопросы о финансово-хозяйственной деятельности своего предприятия, а главный бухгалтер уклонился от явки в правоохранительные органы.

Указанные доводы исследованы судом апелляционной инстанции и отклоняются по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53 от 12.10.2006 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской ответственности, достоверны.

Судом установлено, что завод отгрузил в мае 2003 г. по распоряжению ООО “Ф“ в адрес ООО “В“ (получатель - ОАО “А“) 60 тонн продукции “СОЖ “ВЕЛС-1М“, принадлежащей ООО “Ф“, в том числе 35 тонн, принятых заводом по накладной N 306 от 05.05.2005 на ответственное хранение, и 25 тонн, оплаченных обществом ранее по счету N 756 от 22.04.2003 по договору поставки нефтепродуктов N 5500 от 31.01.2002. При этом 35 тонн продукции были приобретены ООО “Ф“ у ООО “Ш“ (г. Москва).

Из анализа первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета завода (оборотных ведомостей по счету 43.04 “Готовая продукция“ за январь - май 2003 г.; сводного отчета о получении/отпуске ТМЦ (номенклатура 11 “Жидкость смазочно-охлажденная “ВЕЛС-1М“) за период с 01.01.2003 по 01.06.2003; отчета за май 2003 г.) следует, что на 01.05.2003 в бухгалтерском учете завода числился входящий остаток - 144,4 т продукции “СОЖ ВЕЛС-1М“, за май 2003 г. выработано 425 т, отгружено в адрес покупателей - 419,3 т, исходящее сальдо составляет 150,1 т. В мае 2003 года из 419,3 т собственной продукции отгружено в адрес ЗАО “Т“ 15 т, ОАО “К“ - 16,7 т, ЗАО “Р“ - 0,1 т, ООО “В“ - 360 т, ООО “И“ - 0,6 т, ООО “Б“ - 0,4 т, ООО “У“ - 1,4 т, ООО “Ф“ - 25 т. Согласно отчету о получении/отпуске СОЖ “ВЕЛС-1М“ за май 2003 г. и оборотной ведомости по счету 002 “Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение“, установлено, что в мае 2003 года, кроме собственной продукции в количестве 419,3 т, заводом было отгружено 95 т продукции, принятой на ответственное хранение по актам N 51 от 05.05.2003 и N 54 от 08.05.2003, в том числе 35 т, принадлежащих ООО “Ф“.

Таким образом, налоговым органом не доказано, что ОАО “П“ в мае 2003 года реализовало ООО “Ф“ 35 тонн продукции “СОЖ “ВЕЛС-1М“, принадлежащей ему на праве собственности.

Отсутствие остатков продукции СОЖ “ВЕЛС-1М“ в бухгалтерском учете ООО “Ф“ по состоянию на 01.01.2003, а также отсутствие регистрации в качестве юридического лица в ЕГРЮЛ - ООО “Ш“ (г. Москва), отказ директора ООО “Ф“ от дачи показаний о финансовой деятельности своего предприятия, а также уклонение от явки главного бухгалтера в правоохранительные органы не являются основанием для доначисления налога на прибыль за 2003 год ОАО “П“, так как факт нарушения контрагентами налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему было известно о нарушениях, допущенных контрагентом (пункт 10 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006). В нарушение статьи 65 АПК РФ налоговым органом в материалы дела такие доказательства не представлены. Отсутствуют также и доказательства, подтверждающие какие-либо финансово-хозяйственные взаимоотношения между заявителем и ООО “Ш“.

Ссылка налогового органа на получение заводом оплаты за 35 тонн продукции векселями СБ РФ и АКБ “Г“ на общую сумму 976516 руб. также является необоснованной, так как указанные векселя были получены заводом 05.05.2003 от ООО “В“ в оплату по иному договору поставки - N 7224 от 02.12.2002 (том 4, л.д. 136-139; том 3, л.д. 50-51).

Довод налогового органа об отсутствии в бухгалтерском учете завода транспортных накладных на перевозку автомобильным транспортом (в двух бензовозах) 35 тонн нефтепродуктов, принадлежащих по документам ООО “Ф“ и принятых на ответственное хранение заводом, отклоняется по следующим основаниям. Согласно Постановлению Государственного комитета РФ по статистике от 28.11.1997 N 78 “Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте“ товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные услуги по перевозке грузов.

Учитывая, что завод не имел договорных отношений с организациями - владельцами транспорта относительно выполнения работ по перевозке товара, следовательно, первичными документами для него являются не товарно-транспортные, а товарные накладные.

В качестве первичных документов, на основании которых заводом было осуществлено принятие на учет товара, налогоплательщиком были представлены в налоговый орган: товарная накладная N 306 от 05.05.2003 унифицированной формы ТОРГ-12, содержащая все необходимые реквизиты (т. 4, л.д. 13), письмо ООО “Ф“ с просьбой к заводу о принятии 35 тонн продукции на ответственное хранение (т. 4, л.д. 20), акт приема-передачи на ответственное хранение.

При указанных обстоятельствах решение суда в части выводов о неправомерном доначислении налоговым органом налога на прибыль за 2003 год в связи с занижением ОАО “П“ доходов от реализации 35 тонн продукции “СОЖ “ВЕЛС-1М“, является законным и обоснованным. Решение суда первой инстанции следует оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ с Управления ФНС России по Пермскому краю подлежит взысканию в доход федерального бюджета государственная пошлина в сумме 1000 руб. по апелляционной жалобе.

Руководствуясь ст. 110, 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 01.06.2007 по делу N А50-4321/2007-А14 оставить без изменения, апелляционную жалобу УФНС России по Пермскому краю - без удовлетворения.

Взыскать с УФНС России по Пермскому краю в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.