Решения и определения судов

Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 31.08.2007 по делу N А28-3055/07-77/21 Срок оплаты по векселю, выданному в обеспечение исполнения обязательства по возврату задолженности по основной сделке, не может рассматриваться как изменение условий основного договора и установление нового срока оплаты по договору, следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для исключения из резерва по сомнительным долгам суммы спорной задолженности. Налоговым законодательством не предусмотрено ограничений для включения в резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности взаимозависимых лиц.

ВТОРОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 31 августа 2007 г. по делу N А28-3055/07-77/21

(извлечение)

29 августа 2007 года

(дата вынесения резолютивной части постановления)

31 августа 2007 года

(дата изготовления постановления в полном объеме)

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего: Н.

судей: Л., К.А.

при ведении протокола судебного заседания судьей Н.

Рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу городской ИФНС России

на решение Арбитражного суда Кировской области от 08.06.07 г. по делу N А28-3055/07-77/21, принятое судьей К.О. по заявлению

ОАО “Н.“

к городской ИФНС России

о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Т. по доверенности от 12.03.07 г., С. по доверенности от 25.04.07 г.,

от ответчика - В. по доверенности от 23.08.07 г.

установил:

ОАО “Н.“ обратилось
в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании недействительным решения городской ИФНС России N 18-38/13944 от 28.12.06 г. которым доначислен налог на прибыль за 2004 г. в сумме 1 348 295 руб. 94 коп., пени по налогу в сумме 317 103 руб. 16 коп., а также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 269 659 руб. 18 коп.

Решением Арбитражного суда Кировской области от 08.06.07 г. требования заявителя удовлетворены в полном объеме. Решение городской ИФНС России N 18-38/13944 от 28.12.06 г. признано судом недействительным.

Городская ИФНС России, не согласившись с решением суда от 08.06.07 г. обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции, и принять по делу новый судебный акт - отказать ОАО “Н.“ в удовлетворении заявленных требований. По мнению заявителя жалобы, Арбитражный суд Кировской области сделал необоснованный вывод о возможности включения предприятием в резерв по сомнительным долгам суммы дебиторской задолженности ОАО “В.“, которая не является сомнительным долгом, поскольку на сумму указанной задолженности был выдан вексель, срок платежа по которому не наступил. Кроме того, заявитель жалобы указывает, что задолженность образовалась между взаимозависимыми лицами и не была погашена намеренно с целью уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.

В отзыве на апелляционную жалобу ОАО “Н.“ указало на законность решения суда первой инстанции и просило оставить решение без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения, поскольку требования п. 1 ст. 266 НК РФ не были нарушены предприятием при создании резерва по сомнительным долгам, выдача векселя не изменяет обязательство
по оплате задолженности, невозможность погашения долга ОАО “В.“ обусловлена тяжелым финансовым положением.

Представители сторон в судебном заседании 29.08.07 г. поддержали доводы, изложенные в жалобе и отзыве на нее.

На основании статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, рассмотрев в открытом судебном заседании в установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределах материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как следует из материалов дела, городской ИФНС России проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах в отношении ОАО “Н.“ за период с 01.06.03 г. по 31.12.05 г. В ходе проверки налоговым органом установлено, что Общество в нарушение п. 1, 5 ст. 266 НК РФ не полностью уплатило налог на прибыль за 2004 г. в размере 1 348 295 руб. 94 коп. в результате неправомерного завышения внереализационных расходов на сумму разницы резерва сомнительных долгов в размере 13 326 589 руб. 31 коп. и занижения внереализационных доходов на сумму скорректированного остатка резерва по сомнительным долгам предыдущего отчетного периода в размере 1 889 952 руб. 45 коп. Результаты проверки отражены в акте N 18-38/277 от 06.09.2006 г.

По результатам рассмотрения материалов выездной проверки заместителем начальника городской ИФНС России было принято решение N 18-38/13944 от 28.12.06 г. о привлечении ОАО “Н.“ к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 269 659 руб. 18 коп. Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить доначисленный налог на прибыль и пени.

Общество, не согласившись с решением налогового органа,
обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании его недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования, суд I инстанции исходил из того, что резерв по сомнительным долгам создан Обществом в соответствии с требованиями ст. 266 НК РФ, срок оплаты векселя не изменяет срок платежа по договору, а выдача векселя не исключает признание долга сомнительным, факт взаимозависимости не исключает возможность включения образовавшейся задолженности в резерв по сомнительным долгам и как следствие, во внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены принятого судебного акта по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела между ОАО “Н.“ и ОАО “В.“ был заключен контракт от 17.06.2003 г., согласно которому ОАО “Н.“ были выполнены работы и оказаны услуги согласно согласованному в приложении N 1 к контракту перечню. Действие контракта продлено дополнительными соглашениями до 17.06.06 г. Согласно пункту 2.2 контракта ОАО “В.“ производит расчеты за услуги до 15 числа месяца, следующего за отчетным путем перечисления денежных средств на расчетный счет либо путем проведения взаимозачетов.

Согласно счету-фактуре N 826 от 31.05.04 г. ОАО “Н.“ оказало услуги промышленного характера ОАО “В.“ на общую сумму 17 166 742 руб. 88 коп. Задолженность в сумме 15 401 275 руб. 03 коп. по указанному счету-фактуре не была оплачена ОАО “В.“ в установленный срок, в связи с чем образовалась дебиторская задолженность ОАО “В.“ перед ОАО “Н.“.

Фактическое выполнение работ и оказание услуг заявителем в отношении ОАО “В.“, как и сумма задолженности налоговым органом не оспаривается и подтверждается материалами дела.

ОАО “Н.“ 07.06.2004 г. направило в адрес ОАО “В.“ претензию с
требованием оплатить имеющуюся задолженность, включая и долг по счету-фактуре N 826 от 31.05.2004 г. Должник - ОАО “В.“ 10.06.2004 г. в обеспечение задолженности, возникшей за оказанные услуги выдал по акту приема-передачи от 10.06.2004 г. (т. 1 л.д. 67) Обществу простой вексель N 4778913 (т. 1 л.д. 66) на сумму 49 346 516 руб. 87 коп. с обязательством погашения векселя 10.01.2005 г. Передача векселя в обеспечение исполнения обязательств по погашению задолженности отражена в соглашении к акту приема-передачи простого векселя (т. 1 л.д. 68) и в бухгалтерском учете Общества на забалансовом счете 008.

Согласно Актам сверки от 01.10.2004 г. и от 01.01.2005 г., по состоянию на 01.10.2004 г. за ОАО “В.“ числилась задолженность на общую сумму 49 346 516 руб. 87 коп., по состоянию на 01.01.2005 г. числилась задолженность в размере 39 661 882 руб. 81 коп., в том числе, по неоплаченной в срок до 15 июня 2004 г. счету-фактуре N 826 на сумму 15 401 275 руб. 03 коп.

В связи с образовавшейся задолженностью за оказанные услуги Общество по состоянию на 01.10.2004 г. и по состоянию на 31.12.2004 г. произвело отчисления в созданный резерв по сомнительным долгам, в размере 15 801 626 руб. 08 коп. С учетом имевшегося неиспользованного остатка резерва по сомнительным долгам за 2003 год в сумме 2 475 036 руб. 77 коп. в состав внереализационных расходов за 2004 год включена сумма разницы в размере 13 326 589 руб. 31 коп., на которую уменьшена налогооблагаемая прибыль предприятия за 2004 год.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации
признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

На основании п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

В подпункте 7 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном ст. 266 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода на основании результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности.

На основании п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. N 34н, организация может создавать резервы
по сомнительным долгам по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. Решение о создании резерва закрепляется организацией в учетной политике.

Поскольку законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не устанавливает особенностей проведения инвентаризации для использования ее данных в целях налогообложения, то на основании ст. 11 НК РФ в целях формирования резервов по сомнительным долгам и в целях налогообложения прибыли должны использоваться данные инвентаризации, проводимой в порядке, установленном Приказом Минфина России от 13.06.1995 г. N 49 “Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств“.

Согласно п. 3.48 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств в процессе инвентаризации дебиторской задолженности проверяются правильность и обоснованность сумм дебиторской задолженности, числящейся на балансе организации.

В соответствии с Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 г. N 88 “Об утверждении Унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации“ результаты инвентаризации дебиторской задолженности подтверждаются актом по форме N ИНВ-17 “Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами“ и Приложением к форме N ИНВ-17 “Справка к Акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами“. Указанные формы предусматривают отражение в них сумм дебиторской задолженности, как подтвержденной, так и не подтвержденной дебиторами, а также сумм задолженности с истекшим сроком исковой давности.

В силу п. 4 ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2)
по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва (п. 5 ст. 266 НК РФ).

Из представленных в материалы дела первичных документов и расчета суммы резерва по сомнительным долгам (т. 1 л.д. 53) суд апелляционной инстанции установил, что требования ст. 266 НК РФ при создании резерва Обществом соблюдены:

- наличие обязательства, по которому возникла задолженность, подтверждается заключенным контрактом от 17.06.03 г. и счетом-фактурой N 826 от 31.05.2004 г.,

- образование задолженности подтверждено актами сверок (т. 1 л.д. 65),

- срок образования задолженности превышает 90 дней (с 15.06.2004 г. по 01.10.2004 г.),

- инвентаризация
дебиторской задолженности проведена, что подтверждается исследованными судом первой инстанции Актами инвентаризации,

- отчисления в резерв по сомнительным долгам не превышают 10 процентов от суммы выручки предприятия за отчетный период,

- сумма вновь создаваемого резерва уменьшена на сумму неиспользованного остатка резерва прошлого периода.

Иных требований к включению задолженности в резерв по сомнительным долгам ст. 266 НК РФ не содержит.

Доводы Инспекции о том, что задолженность ОАО “В.“ перед ОАО “Н.“ не может быть признана сомнительной, поскольку обе организации являются взаимозависимыми, являются необоснованными, так как налоговым законодательством не предусмотрено ограничений для включения в резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности взаимозависимых лиц.

Факт направления претензии ОАО “Н.“ ранее установленного срока оплаты не нарушает норм действующего законодательства, поскольку претензия является документом внутренней переписки контрагентов и кроме того, у Общества имелись основания для включения стоимости оказанных по счету-фактуре N 826 от 31.05.04 г. услуг в претензию, так как на момент ее направления услуги уже были оказаны.

Ссылка Инспекции на наличие у ОАО “В.“ достаточных денежных средств для оплаты долга и на частичное погашение задолженности не могут быть приняты судом апелляционной инстанции как препятствующие признанию неоплаченного долга сомнительным, поскольку частичное погашение обязательств не свидетельствует о платежеспособности предприятия, а как поясняет налогоплательщик подтверждает тяжелое финансовое положение контрагента в указанный период и об отсутствии у должника необходимых оборотных средств для погашения долга. Неоплата долга перед ОАО “Н.“ при наличии денежных средств позволила ОАО “В.“ отложить погашение долга ОАО “Н.“ без применения мер ответственности за нарушение сроков платежа и использовать имеющиеся денежные средства для расчета с иными контрагентами, обеспечив исполнение обязательства по возврату задолженности ОАО
“Н.“ выдачей простого векселя.

Доказательств умышленного искусственного создания задолженности в результате согласованных действий двух организаций с целью получения налоговой выгоды - уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, налоговым органом не представлено.

Доводы Инспекции о том, что выданный ОАО “В.“ 10.06.2004 г. простой вексель, установил новый срок погашения задолженности - до 10.01.2005 г., не принимается судом апелляционной инстанции.

Согласно положениям статей 143 и 815 ГК РФ векселем признается ценная бумага, содержащая простое и ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель).

По своей природе вексельное обязательство характеризуется как безусловное, абстрактное, строго формальное денежное обязательство. Данные особенности означают, что с выдачей векселя между сторонами возникает новое правовое отношение, обособленное от первоначальной сделки, которая послужила причиной его выдачи, при этом вексельная сделка не погашает основную сделку и не изменяют ее условий, в том числе, о сроке оплаты.

Суд апелляционной инстанции считает, что выдача векселя покупателем продавцу является в рассматриваемом случае способом обеспечения исполнения обязательства по возврату задолженности по основной сделке - по оказанию услуг и не означает, что задолженность контрагента погашена. С момента выдачи векселя задолженность обеспечена векселем, что не является препятствием для ее включения в резерв по сомнительным долгам, так как выдача векселя не является по своей сути ни залогом, ни поручительством, ни банковской гарантией.

Фактически задолженность по основному обязательству будет погашена только после оплаты покупателем векселей, до этого момента задолженность может резервироваться.

В соответствии с п. 1 ст. 450 и п. 1 ст. 452 ГК РФ изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, которое совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное.

В рассматриваемом случае стороны не изменяли условие контракта от 17.06.03 г. о сроке оплаты оказанных услуг, в связи с чем, выводы суда первой инстанции об отсутствии у налогового органа оснований для исключения из резерва по сомнительным долгам суммы задолженности и доначислении налога на прибыль в размере 1 348 295 руб. 94 коп., соответствующих сумм пени и штрафа являются законными и обоснованными.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда от 08.06.07 г. вынесено с соблюдением норм материального и процессуального права, соответствует фактическим обстоятельствам дела и представленным сторонами доказательствам, поэтому не подлежит отмене.

Расходы по уплате государственной пошлины в размере 1000 рублей по апелляционной жалобе в соответствии со ст. 110 АПК РФ следует отнести на заявителя апелляционной жалобы - городскую ИФНС России. Инспекция обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с ходатайством от 29.06.2007 г о предоставлении отсрочки уплаты госпошлины до вступления постановления апелляционной инстанции в законную силу и уменьшении ее размера.

В соответствии с пунктом 2 ст. 333.22 Налогового кодекса РФ арбитражные суды, исходя из имущественного положения налогоплательщика, вправе уменьшить размер государственной пошлины, подлежащей уплате по делам, рассматриваемым указанными судами, либо отсрочить (рассрочить) ее уплату в порядке, предусмотренном ст. 333.41 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает, что ходатайство налогового органа удовлетворению не подлежит, поскольку налоговый орган не представил доказательств своего тяжелого имущественного положения, не позволяющего ему уплатить государственную пошлину в установленный срок, а также не доказал, что предпринял все исчерпывающие меры для уплаты госпошлины, в том числе, не подтвердил документально факт обращения в вышестоящий налоговый орган за дополнительным выделением средств на уплату госпошлины либо обращался к распорядителю бюджетных средств с указанной просьбой. Фактически налоговому органу была предоставлена отсрочка по уплате госпошлины до принятия постановления.

Руководствуясь статьями 267, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд апелляционной инстанции

постановил:

решение Арбитражного суда Кировской области от 08.06.2007 г. по делу N А28-3055/07-77/21 оставить без изменения, а апелляционную жалобу городской Инспекции ФНС России - без удовлетворения.

Взыскать с городской Инспекции ФНС России в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 000 руб. по апелляционной жалобе.

Выдать исполнительный лист.

Постановление вступает в силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.