Решения и определения судов

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2007 N 09АП-16328/2007-АК по делу N А40-58015/06-117-372 Заявленные требования о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль, НДС, соответствующих сумм пени и штрафов в связи с занижением налоговой базы удовлетворены, поскольку оспариваемое решение не соответствует Налоговому кодексу РФ.

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 17 декабря 2007 г. N 09АП-16328/2007-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 13 декабря 2007 года

Полный текст постановления изготовлен 17 декабря 2007 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего: Г.

Судей: М.Т.Т. О.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Д.

при участии:

от заявителя - И.О. по дов. N 1401 от 05.09.06 г., Б. по дов. N 883 от 22.12.04 г., К. по дов. N 377 от 01.06.07 г., И.Н. по дов. N 694 от 03.08.07 г., А. по дов. N 701 от 03.08.07 г.

от заинтересованного лица - М.Т.В. по дов. N 58-07/16988 от 21.09.07 г., Т. по дов. N 58-07/17476 от 02.10.07
г.

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы ОАО “Вымпел-Коммуникации“ и МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7

на решение Арбитражного суда города Москвы от 15.10.2007

по делу N А40-58015/06-117-372, принятое судьей М.Ю.Л.

по заявлению ОАО “Вымпел-Коммуникации“

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7

о признании частично недействительным решения

Иск заявлен о признании недействительным решения ответчика от 05.07.2006 N 7 о привлечении ОАО “Вымпел-Коммуникации“ к налогового ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

доначисления налога на прибыль, пеней, налоговых санкций в связи с неправомерным списанием на внереализационные расходы в виде безнадежных долгов расходов, произведенных другим юридическим лицом (стр. 2 - 8 мотивировочной части решения); неправомерным списанием на внереализационные расходы суммы сомнительной задолженности за счет резерва по сомнительным долгам (стр. 8 - 17 мотивировочной части решения); неправомерным уменьшением облагаемого дохода на сумму амортизационных отчислений по объектам связи (стр. 17 - 23 мотивировочной части решения); неправомерным уменьшением облагаемого дохода на расходы, связанные с оплатой услуг контент-провайдеров (стр. 23 - 31 мотивировочной части решения); неправомерным уменьшением облагаемого дохода на сумму командировочных расходов (стр. 31 - 36 мотивировочной части решения); неправомерным занижением налоговой базы на стоимость услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика (стр. 37 - 54 мотивировочной части решения);

доначисления НДС, пеней, штрафов в связи с занижением налоговой базы на стоимость услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика (услуги терминации, стр. 68 - 73); неправомерным применением налогового вычета по счетам-фактурам, имеющим недостатки (стр. 55 - 66 мотивировочной части решения); а также налоговых вычетов по лицензируемым услугам (стр. 66 - 68 мотивировочной части решения);

предложения перечислить в бюджет соответствующие суммы недоимки, пеней
и штрафов (п. 2.1 резолютивной части решения);

предложения удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц, исчисленный с суммы возмещаемых командировочных расходов (п. 3 резолютивной части);

предложения внести исправления в бухгалтерский учет (п. 4 резолютивной части).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 01.12.06, оставленным без изменения постановлением 9-го ААС от 20.02.07, исковые требования удовлетворены частично.

Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 01.06.07 N КА-А403147-07-2 судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в части: 1) списания на внереализационные расходы сумм сомнительной задолженности за счет резерва по сомнительным долгам; 2) уменьшения налогооблагаемого дохода на сумму амортизационных отчислений по вновь введенным в эксплуатацию объектам связи; 3) применения налогового вычета по счетам-фактурам в качестве налогового агента; 4) занижения налога на прибыль и НДС на стоимость услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика.

По результатам нового рассмотрения судом первой инстанции принято решение, которым суд решил: признать недействительным как не соответствующее НК РФ решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 05.07.06 N 7 о привлечении ОАО “Вымпел-Коммуникации“ к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части эпизода отнесения на расходы затрат на формирование резервов по сомнительным долгам; эпизода уменьшения налогооблагаемого дохода на сумму амортизационных отчислений по вновь введенным в эксплуатацию объектам связи; доначисления НДС и пеней по п. 2.2.2 решения; доначисления налога на прибыль и НДС по эпизоду пропуска входящего на свою сеть трафика в части стоимости внутрисетевого трафика.

Отказать в удовлетворении требования о признании недействительным решения в остальной части эпизода пропуска входящего на свою сеть трафика.

С решением суда в части признания недействительным решения налогового
органа и удовлетворения требований налогоплательщика не согласилась МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7. Налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой и просит об отмене принятого по делу решения в указанной части, обращение с апелляционной жалобой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции в указанной части без изменения, апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения.

Налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой на решение суда первой инстанции и с учетом письменных уточнений по апелляционной жалобе просит отменить принятое по делу решение в части отказа в удовлетворении требований ОАО “Вымпел-Коммуникации“ о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 05.07.2006 N 7 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 28 306 878 руб., НДС в размере 38 894 267 руб., соответствующих сумм пени и штрафов в связи с занижением налоговой базы на стоимость услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика. Заявитель указал, что решение суда первой инстанции принято в указанной части по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим значение для дела.

Налоговый орган возражает против удовлетворения апелляционной жалобы заявителя и отмены решения суда первой инстанции, поскольку полагает, что отмена Федеральный арбитражный суд Московского округа отменил ранее состоявшиеся по делу судебные акты по данному эпизоду лишь по тем основаниям, что Инспекция включила в расчет услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика стоимость внутрисетевого трафика.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст. 266, 268 АПК РФ.

Суд
апелляционной инстанции, повторно рассматривая дело и оценив доводы апелляционной жалобы налогового органа не усматривает оснований для ее удовлетворения и считает, что судом первой инстанции при принятии решения о признании незаконным решения налогового органа в части эпизода отнесения на расходы затрат на формирование резервов по сомнительным долгам; эпизода уменьшения налогооблагаемого дохода на сумму амортизационных отчислений по вновь введенным в эксплуатацию объектам связи; доначисления НДС и пеней по п. 2.2.2 решения, правильно применены нормы материального права, правильно установлены все фактические обстоятельства дела и выполнены все указания ФАС МО, данные суду при новом рассмотрении дела.

Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа в силу следующих обстоятельств.

1. Уменьшение налогооблагаемого дохода на сумму резерва по сомнительным долгам.

При формировании резерва по сомнительным долгам заявитель учитывал неоплаченную дебиторскую задолженность.

По мнению ответчика, заявитель неправомерно учел в составе расходов сумму резерва по сомнительным долгам, поскольку дебиторская задолженность создавалась заявителем искусственно.

Этот довод ответчика не обоснован и не подтвержден документально.

В 2004 году заявителем и ОАО “КБ Импульс“ было подписано Соглашение об уступке прав требования от 31 января 2004 г. Согласно п. 1 этого Соглашения ОАО “КБ Импульс“ уступает заявителю право требования долга от абонентов по оплате услуг связи в стандарте GSM. Право требования долга переуступается по цене 99% от стоимости долга.

В соответствии с п. п. 2, 3 указанного Соглашения права требования переходят к заявителю в том объеме и на тех условиях, которые существовали на момент перехода прав. Право требования долга по оплате услуг абонентов ОАО “КБ Импульс“ в соответствующей сумме передавались заявителю на основании ежемесячных актов переуступки
задолженности (приложения к Соглашению).

С момента уступки прав требования задолженность абонентов по оплате услуг связи принадлежала заявителю и абоненты несли перед ним обязанность по оплате за предоставленные услуги связи в стандарте GSM.

В соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Следовательно, в 2004 г. заявитель создавал резервы по сомнительным долгам в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ на том основании, что неоплаченная дебиторская задолженность за услуги связи принадлежала ему, а не ОАО “КБ Импульс“, так как последний уступил право требовать оплату по Соглашению об уступке прав требования от 31.01.2004 г.

Является несостоятельным довод апелляционной жалобы, о том, что заявитель создает резервы на оплаченную дебиторскую задолженность, поскольку большая часть договоров на оказание услуг связи предусматривает предварительную оплату.

Данный довод опровергается фактическими обстоятельствами дела.

Резерв по сомнительному долгу был сформирован заявителем на основании акта инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2004 г. Заявитель представил в материалы дела доказательства того, что в этот акт включалась только неоплаченная дебиторская задолженность (акт инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2004 г., Пояснения по методике формирования резерва по сомнительным долгам, отчеты по выставленным и оплаченным счетам конкретных абонентов). При новом рассмотрении дела были представлены распечатки из электронной автоматизированной системы расчетов (т. т. 33 - 35 дела), которыми подтверждается наличие задолженности по абонентам, распределенной по срокам возникновения. В результате оценки представленных в материалы дела доказательств суд пришел к правильному выводу (абз. 5 стр. 4),
о том, что резервы по сомнительным долгам создавались в отношении исключительно неоплаченной дебиторской задолженности.

В апелляционной жалобе ответчик не приводит конкретных доказательств включения заявителем в акт инвентаризации оплаченной дебиторской задолженности. В связи с этим его доводы не относятся к существу спора, носят предположительных характер и не опровергают выводов суда первой инстанции.

Суд первой инстанции при принятии решения правомерно исходил из того, что заявитель достоверно формировал налоговую базу по налогу на прибыль в части доходов и расходов.

Ответчик ссылается на то, что взаимозачет встречных требований между заявителем и ОАО “КБ “Импульс“ по уступке прав требования приводит к тому, что не уплачивается налог на прибыль ни одной из сторон и необоснованно завышаются расходы.

Довод ответчика основан на предположении, что форма расчетов (взаимозачет) может влиять на налоговые обязательства сторон по сделке.

Этот довод не основан на законе и не подтверждается фактическими обстоятельствами дела.

В соответствии с п. 1 ст. 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

При этом организации имеют право на определение даты получения дохода по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ).

Объем выручки заявителя значительно превышает указанное ограничение, поэтому заявитель обязан и фактически признает доходы в том периоде, когда они возникли согласно условиям договоров, вне зависимости от поступления денежных средств.

Использование заявителем и ОАО
“КБ Импульс“ такой формы расчетов как зачет встречных однородных требований без движения денежных средств не свидетельствует о недобросовестности сторон. Конституционный Суд РФ неоднократно подтверждал, что зачет встречных требований является одним из способов расчетов по возмездным договорам и равноправен по отношению к другим способам (Постановление Конституционного Суда РФ от 20 февраля 2001 г. N 3-П, Определение Конституционного Суда от 8 апреля 2004 г. N 169-О).

Следовательно, довод ответчика об отсутствии расчетов реальными денежными средствами не свидетельствует о недобросовестности сторон, не имеет отношения к делу и не влечет налоговых последствий, на которые указывает ответчик.

Материалами дела подтверждается, что каждая из организаций уплачивает налог на прибыль со всей суммы дохода от реализации услуг связи. В материалы дела представлены налоговые декларации по налогу на прибыль заявителя и ОАО “КБ Импульс“ за 2003 - 2004 г.г. (т. 5 л. 1 - 93, т. 18 л. 76 - 135), которые ответчик проверял в ходе выездной проверки и претензий в занижении налогооблагаемого дохода не высказывал. Согласно данным деклараций признанный для налоговых целей доход заявителя составляет 28,117 млрд. руб. в 2003 г. (стр. 010 декларации, т. 5. л. 4) и 26,731 млрд. руб. в 2004 г. (стр. 010 декларации, т. 5 л. 22). Признанный для налоговых целей доход ОАО “КБ Импульс“ за те же периоды составляет 12,877 млрд. руб. (стр. 010 декларации, т. 18. л. 80) и 56,230 млрд. руб. соответственно.

Ответчик в апелляционной жалобе не представляет никаких конкретных доказательств обоснованности своих утверждений о занижении заявителем налогооблагаемого дохода, что противоречит ст. 65 АПК РФ.

Является необоснованным и довод ответчика о завышении заявителем
расходов на заработную плату персонала, занятого в обслуживании абонентов. В ходе выездной проверки 2003 - 2004 г.г. ответчиком не было выявлено ни одного случая нарушения требований ст. 255 НК РФ, регулирующей расходы на оплату труда. Это означает, что такие расходы признаны ответчиком документально подтвержденными и экономически обоснованными.

Таким образом, доводы ответчика, изложенные в апелляционной жалобе необоснованны, не опровергают законности оспариваемого судебного решения.

2. Уменьшение налогооблагаемого дохода на сумму амортизации по объектам связи.

По мнению ответчика, заявитель неправомерно учел для целей исчисления налога на прибыль сумму амортизации, начисленной по объектам связи, которые введены в эксплуатацию с нарушением отраслевого законодательства: нарушены положения Правил ввода в эксплуатацию сооружений связи, утвержденных Приказом Минсвязи России от 09.09.2002 г. N 113 (далее - Правила). В частности, заявителем не были получены разрешения Россвязьнадзора на эксплуатацию базовых станций, используемых для оказания услуг связи в стандарте D-AMPS и GSM. Отсутствие специальных разрешений, по мнению ответчика, лишает заявителя права уменьшить налогооблагаемый доход на сумму амортизации по этим базовым станциям.

Вывод ответчика по данному эпизоду противоречит ст. ст. 252, 253, 256, 259 НК РФ, т.к. указанные нормы НК РФ не связывают право налогоплательщика на уменьшение налогооблагаемого дохода на сумму амортизации с фактическим получением специального разрешения на эксплуатацию объекта амортизируемого имущества.

Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, документально подтверждены и экономически оправданы.

Пункт 2 ст. 253 НК РФ среди расходов, связанных с производством и реализацией, указывает сумму начисленной амортизации.

Пунктом 1 ст. 256 НК РФ определено, что амортизируемым имуществом для целей
исчисления налога на прибыль признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Пунктом 2 ст. 259 НК РФ установлено, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Пункт 1 ст. 1 НК РФ предусматривает, что законодательство РФ о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Таким образом, подзаконные нормативно-правовые акты других отраслей права не могут регулировать отношения, возникающие в связи с исчислением и уплатой налогов, а равно вводить понятия, обязательные для законодательства о налогах и сборах.

Налоговое законодательство (НК РФ) и (или) законодательство о бухгалтерском учете (ПБУ 6/01 “Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств“, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н, Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина РФ от 13.10.03 г. N 91н) не устанавливают требований о наличии разрешений на эксплуатацию основных средств для отражения в учете (как бухгалтерском, так и налоговом) имущества в качестве основного средства.

Требование о наличии разрешений на эксплуатацию сооружений связи содержится исключительно в отраслевом законодательстве о связи. Нормы гл. 25 НК РФ “Налог на прибыль“, регулируя порядок начисления амортизации, не содержат каких-либо отсылок к отраслевым подзаконным актам.

Фактический ввод в эксплуатацию базовых станций не оспаривается ответчиком, а также документально подтвержден материалами дела (т. 5 л.д. 139 - 142). При этом, законодатель связывает возможность учета амортизационных отчислений в составе расходов именно с фактическим началом эксплуатации объекта амортизируемого имущества, а не с фактом получения специального разрешения контролирующего госоргана.

Правомерность позиции заявителя подтверждена Постановлением ВАС РФ от 18 сентября 2007 г. по делу N 5600/07: “Установление Приказом Минсвязи России 09.09.2002 г. N 113 дополнительных условий для ввода в эксплуатацию сооружений связи в целях реализации положений Федерального закона от 16.02.1995 г. N 15-ФЗ “О связи“ и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов в сфере государственного надзора за связью и информатизацией не влечет изменений порядка принятия данных объектов основных средств к бухгалтерскому учету и не влияет на налоговые последствия указанных действий“ (Приложение N 1).

Возможность начисления амортизации по объектам связи до получения специального разрешения согласуется и с официальной позицией Минфина России, отраженной в Письме от 13 января 2006 г. N 03-03-04/1/17. Минфин России также исходит из отсутствия в 25 гл. НК РФ “Налог на прибыль“ в качестве обязательного условия для начисления амортизации наличия каких-либо специальных разрешений на ввод оборудования в эксплуатацию.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля налоговым органом были предъявлены претензии, связанные с отсутствием разрешений по 4 базовым станциям стандарта DAMPS, одна из которых располагалась в Тверской области, а оставшиеся три - в Калужской области, что следует из разрешений Россвязьнадзора на их эксплуатацию, которые представлены в материалы дела (т. 5 л.д. 143 - 152).

В соответствии с письмом ответчика от 2 октября 2006 г. N 58-07/13263 территориальные управления Россвязьнадзора по данным областям не направляли в адрес ответчика каких-либо ответов с указанием на отсутствие у заявителя разрешений на эксплуатацию базовых станций.

Базовые станции стандарта DAMPS, перечисленные в решении ответчика, были введены заявителем в эксплуатацию в 1997 г. на основании актов о приеме-передаче объектов основных средств. При этом в момент ввода в эксплуатацию указанных станций заявитель имел разрешения на их эксплуатацию (т. 5 л.д. 143 - 152). Так как разрешения носят срочный характер, в спорный период продлялось действие разрешений на эксплуатацию.

В силу отраслевого законодательства истечение срока действия разрешения не подразумевает автоматического прекращения эксплуатации станции. Так, согласно п. 3.1 Постановления Минсвязи России от 09.09.2002 г. N 113 вводятся в эксплуатацию новые и реконструированные объекты связи. Таким образом, в отношении однажды введенной в эксплуатацию базовой станций не предусмотрено ее повторное введение в эксплуатацию, за исключением случаев ее реконструкции.

Налоговое законодательство предполагает прекращение начисления амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям (ст. 259 НК РФ).

Следовательно, истечение срока действия ранее выданного разрешения на эксплуатацию базовой станции в соответствии с отраслевым и налоговым законодательством не является основанием для вывода соответствующих объектов из состава основных средств и их повторного ввода в эксплуатацию после получения нового разрешения, как полагает ответчик.

С учетом изложенных обстоятельств, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что в отношении базовых станций стандарта DAMPS заявителем были соблюдены все условия для учета амортизационных отчислений в составе расходов. Заявитель не только фактически ввел их в эксплуатацию, но и получил необходимые разрешения контролирующего органа.

При принятии решения, суд первой инстанции также правомерно исходил из того, что заявителем своевременно получены разрешения на эксплуатацию базовых станций в стандарте GSM.

Права на базовые станции стандарта GSM были приобретены заявителем в ходе реорганизации ОАО “Вымпелком - Регион“ путем присоединения к заявителю.

В документе, видимо, допущен пропуск текста: имеется в виду пункт 4 статьи 35 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ.

Согласно отраслевым нормативным актам в случае реорганизации юридического лица лицензии и разрешения, полученные им на эксплуатацию объектов связи до реорганизации, подлежат переоформлению на правопреемника. В соответствии с п. 4 Закона от 07 июля 2003 г. N 126-ФЗ “О связи“ в случае реорганизации юридического лица правопреемник обязан в течение тридцати дней с момента реорганизации подать заявление о переоформлении лицензии с приложением документов, подтверждающих указанные в этом заявлении изменения.

При наличии в составе сооружения связи радиоэлектронных средств (РЭС) переоформление разрешения на эксплуатацию сооружения связи допускается только при наличии у нового оператора переоформленных разрешений органов ГРЧС на использование радиочастот и эксплуатацию входящих в состав сооружения РЭС“. То есть, чтобы переоформить разрешение на эксплуатацию базовых станций правопреемнику ОАО “Вымпелком - Регион“ было необходимо в течение 30 дней переоформить лицензии, разрешения на использование радиочастот и разрешения на эксплуатацию радиоэлектронных средств, входящих в состав сооружений связи.

26 ноября 2004 г. в день завершения процедуры реорганизации, ОАО “Вымпелком“ обратилось в Федеральную службу по надзору в сфере связи с заявлением о переоформлении лицензии. После переоформления лицензий заявитель своевременно получил все необходимые разрешения на эксплуатацию базовых станций в стандарте GSM.

В соответствии с п. 15 Правил регистрации радиоэлектронных средств и высокочастотных устройств, утвержденных Постановлением Правительства от 12 октября 2004 г. N 539, перерегистрация РЭС производится на основании заявления, подаваемого в территориальный орган Федеральной службы по надзору в сфере связи не позднее 30 дней со дня наступления соответствующих обстоятельств.

Поскольку налоговое и отраслевое законодательство не содержит норм о прекращении эксплуатации базовых станций на период переоформления лицензий и разрешений по находящимся в эксплуатации базовым станциям, заявитель действовал правомерно, учитывая в налоговых целях амортизацию по этим станциям.

Являются обоснованными выводы суда первой инстанции, изложенные в решении в отношении правомерности начисления амортизации по базовым станциям в стандарте GSM.

Несостоятелен довод ответчика со ссылкой на постановление ФАС Московского округа от 01.06.2007 г. N КА-А40/3147-07-2 о том, что данный эпизод был направлен на новое рассмотрение лишь в части базовых станций стандарта DAMPS.

В резолютивной части постановления ФАС МО от 01.06.2007 г. сказано, что решение от 01.12.2006 г. Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 20.02.2007 г. Девятого арбитражного апелляционного суда по настоящему делу в части уменьшения налогооблагаемого дохода на сумму амортизационных отчислений по вновь введенным в эксплуатацию объектам связи отменить, дело в этой части направить на новое рассмотрение.

То есть, в резолютивной части постановления нет указаний, что дело направляется на новое рассмотрение только в отношении базовых станций стандарта DAMPS.

Доводы заявителя о неприменимости отраслевых подзаконных актов в сфере надзора за связью и информатизацией в отношении порядка учета амортизации в налоговом учете, подтвержденные Постановлением ВАС РФ от 18 сентября 2007 г. N 5600/07, в равной мере применимы как в отношении базовых станций стандарта DAMPS, так и базовых станций стандарта GSM.

С учетом этих обстоятельств суд первой инстанции обоснованно рассмотрел спор в отношении правомерности учета амортизации по базовым станциям в стандарте DAMPS и GSM.

Суд первой инстанции при принятии решения сделал правильный вывод о том, что у заявителя отсутствует недоимка в связи с вычетом НДС по спорным операциям.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что “применение налоговых вычетов обоснованно оценивается судом как не повлекшее за собой неполной уплаты налога в бюджет. Заявителем фактически поставлены к вычету суммы налога, которые до этого были излишне уплачены в бюджет, в связи с чем оснований для доначисления НДС и пеней по данному эпизоду не имелось“ (абз. 7 стр. 10 решения).

Ошибка, допущенная заявителем, не могла явиться причиной возникновения недоимки в бюджет. Обнаружив ошибку, связанную с необоснованным налогообложением операций по приобретению услуг, местом реализации которых не признается территория РФ, ответчику следовало исчислить недоимку по спорной операции таким образом, как если бы налогоплательщик подобной ошибки не совершал. То есть учесть все последствия, связанные с ошибочным налогообложением услуг по предоставлению неисключительных прав на объекты интеллектуальной собственности.

В данном случае допущенная ошибка повлекла, с одной стороны, завышение общей суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, а с другой стороны, завышение общей суммы налоговых вычетов по результатам того же периода. При последовательном исправлении допущенной ошибки, т.е. уменьшении как суммы налоговых вычетов, так и суммы исчисленного налога, недоимки перед бюджетом не возникает, так как сумма налогового вычета равна сумме излишне исчисленного и уплаченного налога.

Суд первой инстанции правомерно исходил из того, что заявитель имеет право на вычет НДС, уплаченного в бюджет по спорной операции.

По общему правилу, реализация иностранной организацией услуг на территории РФ порождает обязанности налогового агента у российского покупателя - ст. ст. 146, 148, 161 НК РФ.

Как указывает суд первой инстанции (абз. 2 - 3 стр. 10 решения), в силу пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации неисключительных и не подлежащих передаче прав на использование программного продукта не является территория РФ.

Вместе с тем, в соответствии с пп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, сумма налога исчисляется продавцами к уплате в бюджет.

Данные доводы согласуются с позицией высшей судебной инстанции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 30 января 2007 г. N 10627/06 (Приложение N 2). По данному делу ВАС РФ на основе системного толкования положений ст. 146, 169, 171, 172, 173 НК РФ признал правомерность применения покупателем налогового вычета в случае предъявления продавцом счета-фактуры с выделением суммы НДС по необлагаемым операциям. Аналогичные выводы содержатся в постановлении ФАС Московского округа от 20.11.2006, 27.11.2006 N КА-А40/11296-06, постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24.11.2006 N А56-13319/2006, постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 28.12.2006 N А82-15226/2005-99.

В связи с этим, выводы суда первой инстанции о необоснованности доначисления спорной суммы НДС, пени и штрафа в связи с отсутствием недоимки основан на законе и подтверждается фактическими обстоятельствами дела. С учетом изложенных обстоятельств, у суда апелляционной инстанции нет оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа и отмены решения суда первой инстанции в указанной части.

Решение суда первой инстанции в части также обжалуется заявителем. Им подана апелляционная жалоба на решение суда первой инстанции по эпизоду занижения налога на прибыль и НДС на стоимость услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика, за исключением стоимости внутрисетевого трафика.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 15.10.2007 решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 05.07.2006 о привлечении ОАО “Вымпел-Коммуникации“ к налоговой ответственности было признано недействительным, за исключением доначисления налога на прибыль и НДС в связи с пропуском входящего трафика (стр. 37 - 54, 68 - 73 решения ответчика; стр. 10 - 13 решения суда первой инстанции от 15.10.2007). В части этого эпизода заявителю в иске было отказано, кроме доначисления налогов на стоимость внутрисетевого трафика - такое доначисление судом было признано также незаконным.

В апелляционной жалобе заявитель просит об отмене решения суда первой инстанции по данному эпизоду и удовлетворении его требований в полном объеме.

В суде апелляционной инстанции заявителем подано ходатайство об уточнении требований по апелляционной жалобе.

Заявитель обжалует решение суда первой инстанции в части доначисления налога на прибыль в размере 28 306 878 руб. и НДС в размере 38 894 267 руб., соответствующих пени и штрафов (расчет - приложение N 1).

Заявитель указал, что не согласен с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований в обжалуемой им части, поскольку судом первой инстанции при новом рассмотрении дела не выполнено указание суда кассационной инстанции.

В постановлении от 01.06.2007 ФАС МО указал на то, что у Инспекции не имелось оснований проверять правильность применения рыночных цен налогоплательщиком и сравнивать их с ценами других операторов, поэтому Инспекция обоснованно приняла за основу рыночную цену, установленную самим налогоплательщиком в заключенных им договорах из расчета 0,03 доллара США, при том, что Обществом не представлен свой расчет рыночной цены.

Таким образом, при рассмотрении дела суд кассационной инстанции исходил из отсутствия расчета рыночной цены, который мог бы быть представлен заявителем.

Такой расчет был представлен заявителем в суд первой инстанции при новом рассмотрении дела.

Суд апелляционной инстанции повторно рассматривая дело, соглашается с доводом заявителя о том, что признавая правильным метод расчета рыночных цен, примененный ответчиком и основанный на ценах по другим договорам заявителя, суду следовало учесть и иные договоры, которые действовали между заявителем и операторами связи и предусматривали услугу по пропуску входящего трафика с поминутной тарификацией. Эти договоры, а также соответствующие расчеты были представлены заявителем в суд первой инстанции при новом рассмотрении дела, и тариф за такую услугу в этих договорах устанав“ивался равным 0,007 долл. США/мин., (т. 31 л.д. 13 - 128).

Если при расчетах налогов исходить из тарифа 0,007 долл. США/мин., то размер неуплаты налога на прибыль “по услугам на безвозмездной основе“ (договоры групп (1) и (2)) составил бы 49 094,89 руб., размер доплаты налога на прибыль в бюджет по договорам группы (3) - 8 456 784,39 руб. (итого: 8 505 879 руб.), сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет составила бы 11 751 733 руб., что следует из расчетов заявителя (т. 31 л.д. 129 - 130).

Кроме того, при проведении выездных налоговых проверок других налогоплательщиков - операторов связи за тот же налоговый период сам ответчик в каждом случае применяет различные тарифы за услугу по пропуску входящего трафика, каждый раз считая их рыночными. Так, например, в отношении операторов ОАО “МТС“ и ОАО “МТТ“ был применен тариф, равный 0,006 долл. США/мин., (т. 30 л.д. 110 - 145).

При таком расчете размер неуплаты налога на прибыль “по услугам на безвозмездной основе“ (договоры групп (1) и (2)) составил бы 42 085,52 руб., размер доплаты налога на прибыль в бюджет по договорам группы (3) - 7 233 043,27 руб. (итого: 7 275 128,79 руб.), сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет составила бы 10 060 678,04 руб., что следует из расчетов заявителя (т. 30 л.д. 146 - 147).

Учитывая, что тариф, равный 0,006 долл. США/мин., применялся заявителем только в отношениях с одним оператором - ОАО “МТТ“ (договор о межоператорском взаимодействии N 095-2-2/06-02 от 01.11.2002, предусматривающий услугу по пропуску входящего на сеть заявителя трафика, т. 31 л.д. 1 - 12), а договорами с другими операторами, предусматривающими оказание услуги по пропуску входящего на сеть заявителя трафика, применялся тариф, равный 0,007 долл. США/мин., заявитель указал о возможном применении в качестве рыночной цены тарифа, равного 0,007 долл. США/мин.

Таким образом, заявитель обжалует решение суда первой инстанции в части доначисления налога на прибыль в размере 28 306 878 руб. и НДС в размере 38 894 267 руб. согласно представленного расчета (приложение N 1).

Сумма налога на прибыль в размере 28 306 878 руб., с доначислением которой не согласен заявитель, представляет собой разницу между 36 812 757 руб. (суммой доначисленного налога на прибыль исходя из тарифа 0,03 долл./мин. за вычетом суммы доначисленного налога на прибыль по внутрисетевому трафику, приложение N 2)) и 8 505 879 руб. (суммой налога на прибыль, рассчитанной заявителем исходя из тарифа 0,007 долл. США/мин., без учета внутрисетевого трафика, т. 31 л.д. 129 - 130).

Сумма НДС в размере 38 894 267 руб., с доначислением которой не согласен заявитель, представляет собой разницу между 50 646 000 руб. (суммой доначисленного НДС исходя из тарифа 0,03 долл./мин. за вычетом суммы доначисленного НДС по внутрисетевому трафику, приложение N 2)) и 11 751 733 руб. (суммой НДС, рассчитанной заявителем исходя из тарифа 0,007 долл. США/мин., без учета внутрисетевого трафика, т. 31 л.д. 129 - 130).

Поскольку изложенные выше обстоятельства не были учтены судом первой инстанции при принятии решения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда в указанной части принято по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим значение для дела. С учетом представленных заявителем расчетов, решение суда подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований ОАО “Вымпел-Коммуникации“ о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 05.07.2006 N 7 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 28 306 878 руб., НДС в размере 38 894 267 руб., соответствующих сумм пени и штрафов в связи с занижением налоговой базы на стоимость услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика. Требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.

Доводы налогового органа, изложенные им в отзыве на апелляционную жалобу заявителя, при том, что иных возражений на представленные заявителем расчеты налоговым органом не представлено, не могут быть приняты судом апелляционной инстанции во внимание. Несостоятелен довод ответчика со ссылкой на постановление ФАС Московского округа от 01.06.2007 г. N КА-А40/3147-07-2 о том, что данный эпизод был направлен на новое рассмотрение лишь в части доначисления налогов на стоимость внутрисетевого трафика.

В резолютивной части постановления ФАС МО от 01.06.2007 г. сказано, что решение от 01.12.2006 г. Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 20.02.2007 г. Девятого арбитражного апелляционного суда по настоящему делу в части занижения налога на прибыль и НДС на стоимость услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика отменить, дело в этой части направить на новое рассмотрение. Резолютивная часть решения суда первой инстанции, принята по данному эпизоду в полном объеме: в части этого эпизода заявителю в удовлетворении требований было отказано, кроме доначисления налогов на стоимость внутрисетевого трафика.

С учетом изложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции считает недействительным, не соответствующим НК РФ решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 05.07.2006 N 7 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 28 306 878 руб., НДС в размере 38 894 267 руб., соответствующих сумм пени и штрафов в связи с занижением налоговой базы на стоимость услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика. Требования заявителя в данной части подлежат удовлетворению.

В соответствии с главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13 марта 2007 года N 117 “Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации“ заинтересованным лицом производится оплата госпошлины по апелляционной жалобе.

Расходы по госпошлине по апелляционной жалобе подлежат распределению между сторонами по правилам ст. 110 АПК РФ.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266, 268, 269, 270, 271 АПК РФ, арбитражный суд

постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 15 октября 2007 года по делу N А40-58015/06-117-372 изменить.

Отменить решение в части отказа в удовлетворении требований ОАО “Вымпел-Коммуникации“ о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 05.07.2006 N 7 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 28 306 878 руб., НДС в размере 38 894 267 руб., соответствующих сумм пени и штрафов в связи с занижением налоговой базы на стоимость услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика.

Признать недействительным, не соответствующим НК РФ решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 05.07.2006 N 7 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 28 306 878 руб., НДС в размере 38 894 267 руб., соответствующих сумм пени и штрафов в связи с занижением налоговой базы на стоимость услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика.

В остальной части решение Арбитражного суда города Москвы от 15 октября 2007 года по делу N А40-58015/06-117-372 оставить без изменения.

Взыскать с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 государственную пошлину в доход федерального бюджета 1000 руб. по апелляционной жалобе.

Взыскать с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в пользу ОАО “Вымпел-Коммуникации“ 1000 рублей расходов по госпошлине по апелляционной жалобе.