Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2007, 07.09.2007 N 09АП-10044/2007-АК по делу N А40-72479/06-112-424 Исковые требования о признании недействительным решения налогового органа в части взыскания налога на прибыль, НДС удовлетворены правомерно, поскольку налоговым органом не представлено доказательств недобросовестности налогоплательщика.
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУДПОСТАНОВЛЕНИЕ
по проверке законности и обоснованности решений
арбитражных судов, не вступивших в законную силу
30 августа 2007 г. Дело N 09АП-10044/2007-АК7 сентября 2007 г. “
(извлечение)
Резолютивная часть постановления объявлена 30.08.2007.
Постановление в полном объеме изготовлено 07.09.2007.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего К., судей С.С., Я., при ведении протокола судебного заседания секретарем С.Т., рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ответчика (заинтересованного лица) - Межрегиональной ИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - на решение Арбитражного суда г. Москвы от 21.05.2007 по делу N А40-72479/06-112-424, принятое судьей З. по иску/заявлению ОАО “Саратовский нефтеперерабатывающий завод“ к Межрегиональной ИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании частично незаконным решения и требования, при участии: от истца (заявителя): Г.Э. по доверенности от 11.01.2007 N 22/88, дан 30.06.2004, от ответчика (заинтересованного лица): А. по доверенности от 24.11.2006 N 115, удостоверение УР N 431301
УСТАНОВИЛ:
ОАО “Саратовский нефтеперерабатывающий завод“ обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании частично незаконными решения Межрегиональной инспекции ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 16.08.2006 N 52/1067 и требования об уплате налога от 22.08.2006 N 405.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 21.05.2007 заявление удовлетворено полностью - признаны незаконными:
- решение Межрегиональной ИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 16.08.2006 N 52/1067 в резолютивной части:
п. 1.1 о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ - за неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость в сумме 734 руб., налога на имущество в сумме 67157,60;
подпункт “б“ п. 2.1 - о взыскании (доначислении) налога на прибыль организаций за 2002 год в сумме 9476735 руб., налога на прибыль за 2003 год в размере 20739940 руб., налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 3046229 руб., налога на добавленную стоимость за 2003 год в сумме 68068720 руб., налога на имущество организации за 2002 год в сумме 395898 руб., налога на имущество организации за 2002 год в сумме 333924 руб.;
подпункт “в“ п. 2.1 о взыскании (доначислении) пени - по налогу на прибыль за 2002 год в части, относящейся к обжалуемой сумме налога на прибыль, по налогу на добавленную стоимость за 2002 - 2003 годы в части, относящейся к обжалуемой сумме НДС, по налогу на имущество за 2002 - 2003 годы в части, относящейся к обжалуемой сумме налога,
- требование об уплате налога от 22.08.2006 N 405 в части начисления: налога на прибыль организаций за 2002 год в сумме 9476735 руб., налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 3046229 руб., налога на добавленную стоимость за 2003 год в сумме 68068720 руб., налога на имущество организации за 2002 год в сумме 395898 руб., налога на имущество организации за 2002 год в сумме 333924 руб., пени по налогу на прибыль за 2002 год в части, относящейся к обжалуемой сумме налога на прибыль, пени по налогу на добавленную стоимость за 2002 - 2003 годы в части, относящейся к обжалуемой сумме НДС, пени по налогу на имущество за 2002 - 2003 годы в части, относящейся к обжалуемой сумме налога на имущество.
При этом Арбитражный суд г. Москвы исходил из того, что решение налогового органа от 16.08.2006 N 52/1067 в оспариваемой заявителем части является незаконным и необоснованным, следовательно, выставленное на его основании требование об уплате налога N 405 от 22.08.2006 в соответствующей части также является незаконным.
Не согласившись с принятым решением, ответчик - Межрегиональная инспекция ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить судебное решение, принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований ОАО “Саратовский НПЗ“.
В апелляционной жалобе ответчик ссылается на то, что судебное решение подлежит отмене, поскольку принято с нарушением норм материального права.
Заявитель по делу - ОАО “Саратовский НПЗ“ - представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит оставить ее без удовлетворения.
Рассмотрев дело в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ, выслушав объяснения представителя ответчика, поддержавшего доводы и требования апелляционной жалобы, представителя заявителя по делу, просившего оставить решение без изменения, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения судебного решения, принятого в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.
Судом первой инстанции правильно применены нормы материального права, полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, дана правильная оценка представленным доказательствам и установлены обстоятельства, имеющие значение для дела.
Как видно из материалов дела, Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - ответчик, налоговый орган) по результатам выездной налоговой проверки ОАО “Саратовский НПЗ“ (далее - заявитель, налогоплательщик) за период с 01.01.2002 по 31.12.2003 вынесено решение о привлечении ОАО “Саратовский НПЗ“ к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.08.2006 N 52/1067.
В соответствии с указанным решением налогоплательщику были доначислены налоги и сборы в размере 85689965 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов и сборов на сумму 102401497 рублей, организация привлечена к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 168260 руб. На основании решения выставлено требование об уплате налога и пени N 405 от 22.08.2006.
Изучив материалы дела, выслушав доводы и объяснения сторон, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В отношении расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации.
В п. 1.1.1 решения налогового органа указано, что в нарушение статьи 263 НК РФ ОАО “Саратовский НПЗ“ неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2002 год (167695 руб.) и 2003 год (227953 руб.) расходы по обязательным видам страхования (страховые премии по обязательному страхованию ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных производственных объектов), поскольку налогоплательщик не представил копию лицензии ОАО “РОСНО“, которая дает право страховщику осуществлять обязательное страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных производственных объектов. Налоговый орган полагает, что ОАО “РОСНО“ обладает лицензией только на добровольное страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных производственных объектов, а значит, страховые взносы осуществлялись заявителем в рамках добровольного страхования.
Между тем, указанные выводы налогового органа являются необоснованными.
Расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. В случае, если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
В соответствии со статьей 15 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ “О промышленной безопасности опасных производственных объектов“ организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана страховать ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц и окружающей природной среде в случае аварии на опасном производственном объекте.
Согласно п. п. 1.1, 1.2 и 1.3 договоров страхования ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных производственных объектов между ОАО “Саратовский НПЗ“ и ОАО “РОСНО“ N ГЗ-25069201-В16 от 04.12.2001 и N ГЗ-29128602-В16 от 04.12.2002 предметом договоров является обязательное страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных производственных объектов. Указанные договоры заключались во исполнение обязанности предусмотренной ст. 15 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ “О промышленной безопасности опасных производственных объектов“.
Таким образом, страхование указанной ответственности для заявителя является обязательным.
Согласно статье 32.9 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 N 4015-1 “Об организации страхового дела в Российской Федерации“ в лицензии, выдаваемой страховщику, указывается предусмотренный классификацией такой вид страхования, как страхование гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные объекты.
В лицензии, выданной ОАО “РОСНО“, в приложении к лицензии на право проведения страховой деятельности N 1357 Д от 31 декабря 1998 и в приложении к лицензии на право проведения страховой деятельности N 4026 Д от 1 ноября 2002 (перечень N 11 п. 3) предусмотрено право осуществлять страхование гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу третьих лиц и окружающей природной среде в результате аварии на опасном производственном объекте (Стандартные правила, утвержденные ВСС 23.02.1998). Приложения к лицензиям, согласно п. 2.1 Условий лицензирования страховой деятельности на территории РФ (утверждены Приказом Росстрахнадзора от 19.05.2004 N 02-02/08), являются неотъемлемой составной частью лицензии.
Правила страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу третьих лиц и окружающей природной среде в результате аварии на опасном производственном объекте, которые утвержденные Всероссийским союзом страховщиков (ВСС) от 23.02.1998, предусмотрены исключительно для применения в сфере обязательного страхования (п. 1 Правил).
В результате, лицензии, которые выданы ОАО “РОСНО“, предусматривают право осуществлять обязательное страхование гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу третьих лиц и окружающей природной среде в результате аварии на опасном производственном объекте.
Исходя из вышеизложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что заявитель правомерно отнес на расходы затраты по уплате страховых взносов по договорам страхования ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного объекта.
В оспариваемом решении налоговый орган ссылается на ст. 3 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015 “Об организации страхового дела в РФ“.
Между тем, применение норм указанного Закона для определения термина “обязательное страхование“ в целях его последующего применения в налоговом законодательстве неправомерно по следующим основаниям.
Ст. 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относит и расходы на обязательное и добровольное страхование.
В статье 263 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по перечисленным в этой же статье видам добровольного страхования.
Поскольку НК РФ не раскрывает понятия “обязательное и добровольное страхование“, то в соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ данные понятия должны применяться в том значении, в каком они используются в других отраслях законодательства.
Общие положения об обязательном страховании определены нормами гражданского законодательства.
Пунктом 1 ст. 935 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что законом на указанных в нем лиц может быть возложена обязанность страховать, в том числе, риск своей гражданской ответственности, которая может наступить вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц.
В силу п. 1 ст. 936 ГК РФ обязательное страхование осуществляется путем заключения договора страхования лицом, на которое возложена обязанность такого страхования (страхователем), со страховщиком. Согласно п. 3 ст. 936 ГК РФ объекты, подлежащие обязательному страхованию, риски, от которых они должны быть застрахованы, и минимальные размеры страховых сумм определяются законом и в установленном им порядке.
Данные положения ГК РФ характеризуют специфику обязательного страхования и имеют приоритет над иными “страховыми“ законами в силу ст. 4 Федерального закона от 26.01.1996 N 15-ФЗ “О введении в действие части второй Гражданского кодекса Российской Федерации“.
Таким образом, следует признать правильным вывод суда первой инстанции о необоснованности доводов налогового органа о неправомерности отнесения заявителем на расходы за 2002 год 167695 руб. и за 2003 год 227953 руб.
В п. 1.1.2 оспариваемого решения налогового органа ОАО “Саратовский НПЗ“ доначислена налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2002 год в сумме 18272057 рублей (налог на прибыль в сумме 4385293 рублей).
Основанием для доначисления указанной суммы налога послужил довод налогового органа о том, что организацией в нарушение пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ отнесены в состав материальных расходов для целей налогообложения сверхнормативные технологические потери при переработке нефти и производстве нефтепродуктов в сумме 18272057 руб.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
В обжалуемом решении допущено неправильное применение норм законодательства РФ о налогах и сборах, регулирующих порядок отнесения в состав материальных расходов для целей налогообложения по пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ технологических потерь при производстве. Как следствие, сделан ошибочный вывод о том, что налогоплательщиком при списании технологических потерь, образующихся при переработке нефти и производстве нефтепродуктов, в составе материальных расходов необоснованно завышены утвержденные Минэнерго РФ нормативы технологических потерь в размере 0,95% на перерабатываемую нефть.
Особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями гл. 25 НК РФ (п. 3 ст. 252 НК РФ).
Применительно к предмету настоящего спора правовым основанием отнесения в состав материальных расходов для целей налогообложения прибыли технологических потерь при переработке сырья является норма пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ. В указанной норме указано, что к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке.
Каких-либо особенностей, в том числе ограничений, или отсылок к соответствующему нормативному правовому акту, устанавливающему такие нормы, при отнесении технологических потерь в состав материальных расходов для целей налогообложения не установлено.
Следует признать, что в сфере отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ (ст. 2 НК РФ) в компетенцию Минэнерго РФ не входит определение нормативов технологических потерь при переработке нефти, списываемых в составе материальных расходов для целей налогообложения прибыли, поэтому не имеется оснований считать, что заявителю следует руководствоваться нормативом потерь в размере 0,85% на перерабатываемую нефть, утвержденным Минэнерго РФ.
Необходимо отметить официальную позицию Минфина РФ по данному вопросу (Письма N 03-03-04/1/289 от 27.03.2006, N 03-03-04/1/328 от 01.11.2005, N 04-02-05/1/85 от 02.09.2003), что порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах. Исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки налогоплательщик определяет норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве.
Данный норматив на предприятии может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом, которые являются внутренними документами, не имеющими унифицированной формы.
Таким образом, технологические потери при производстве приравниваются для целей налогообложения прибыли к материальным расходам (пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ) и их списание на затраты не связывается гл. 25 НК РФ с какими-либо нормативами.
К подобным расходам предъявляются общие требования, они должны быть обоснованными (экономически оправданными) и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Основным видом деятельности ОАО “Саратовский НПЗ“ является переработка нефти и реализация нефтепродуктов.
В ходе переработки нефти и производства нефтепродуктов происходят технологические потери сырья и полуфабрикатов, что обусловлено технологическим процессом. Указанное обстоятельство нашло свое отражение в акте проверки и оспариваемом решении. Именно это обстоятельство свидетельствует об обоснованности технологических потерь (расхода), возникающих при переработке нефти и производстве нефтепродуктов.
Чтобы определить норматив потерь нефти необходимо провести обследование технологических установок завода с целью определения фактических технологических потерь нефти и нефтепродуктов; провести обследование товарно-сырьевых резервуарных парков и сливо-наливных эстакад организации с целью определения фактических потерь дифференцированно по видам продукции; разработать мероприятия по снижению технологических потерь нефти по результатам обследования. На основе проведенного исследования произвести расчет величины нормативов технологических потерь.
Согласно расшифровке нормативов потерь по технологическим установкам на 2002 год, утвержденной главным инженером ОАО “Саратовский НПЗ“ от 04.01.2002, норматив потерь по технологическим установкам завода был установлен 1% на перерабатываемую нефть.
Согласно технических отчетов цехов за 2002 год, фактические и документально подтвержденные технологические потери составили 0,95% на перерабатываемую нефть.
Размер этих потерь налоговым органом не оспаривается и каких-либо замечаний к представленным документам и подтверждающим размер фактических потерь при производстве нефтепродуктов, в акте проверки и оспариваемом решении не указано.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии факта совершения заявителем налогового правонарушения.
В п. 1.1.3 оспариваемого решения налогового органа указано, что ОАО “Саратовский НПЗ“ неправомерно, в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ, включило в расходы: расходы по посеву газонов, выполненные ООО “АВАКС“ по договору N 22/02-58 от 18.01.2002 в сумме 62067 руб.; расходы на услуги по уборке объекта непроизводственной сферы (Дворец культуры), оказанные ООО “АВАКС“ по договору N 22/02-58 от 18.01.2002 в сумме 34506 руб.; услуги по новогоднему оформлению.
Основанием для доначисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль послужило, по мнению ответчика, экономическая необоснованность расходов по оплате ООО “АВАКС“ услуг, связанных с посевом газонов в сумме 62067 рублей.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
Как видно из договора подряда N 22/02-58 от 18.01.2002, заключенного между ОАО “Саратовский НПЗ“ и ООО “АВАКС“, одним из условий договора являлось благоустройство территории заказчика.
Благоустройство территории является для налогоплательщика обязательным условием при осуществлении производственной деятельности и обусловлено следующим.
Учитывая, что нефтепереработка, которой занимается заявитель, является взрывопожароопасной и вредной деятельностью, налогоплательщик обязан выполнять специальные требования, предъявляемые промышленным предприятиям с вредными и взрывопожароопасными производствами.
В соответствии с разделом “Благоустройство“ Строительных норм и правил СНиП II-89-80 “Генеральные планы промышленных предприятий“ (утверждены Постановлением Госстроя СССР от 30.12.1980 N 213) налогоплательщик обязан производить озеленение на территории, занятой промышленными объектами, поскольку зеленые насаждения являются природными фильтрами, очищающими воздух.
В соответствии с пунктами 3.71 и 3.77 указанных СНиП для озеленения площадок предприятий и территории промышленных узлов следует применять древесно-кустарниковые растения, а основным элементом озеленения следует предусматривать газон.
Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что выводы налогового органа о неправомерном занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на 62067 руб. сделаны без учета обязательности несения расходов по озеленению.
Основанием для доначисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль послужило, по мнению ответчика, экономическая необоснованность расходов по оплате ООО “АВАКС“ услуг, связанных с уборкой площади перед Дворцом культуры в сумме 34506 рублей.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
Услуги по уборке территории оказывались ООО “АВАКС“ на основании договора от 18.01.2002 N 22/02-58 и дополнительного соглашения N 1 от 31.12.2002, согласно которому ООО “АВАКС“ выполняло работы по уборке территории заявителя.
Налоговый орган указывает на то обстоятельство, что указанные расходы экономически не оправданны.
Данный вывод сделан налоговым органом без учета того обстоятельства, что Дворец культуры и прилегающая к нему территория находятся на балансе у заявителя в качестве объектов основных средств на праве аренды.
Право аренды на сооружение - асфальтированную площадь вокруг Дворца культуры подтверждается соответствующим свидетельством о государственной регистрации, а также договором аренды земельного участка N 55-22/98-44 от 19.01.1998.
Согласно п. 5.2 договора заявитель обязан не допускать действий, приводящих к ухудшению экологических характеристик передаваемого в аренду имущества, а также к загрязнению передаваемой территории города.
В связи с указанным обстоятельством и руководствуясь пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ заявитель включил стоимость оказанных услуг в состав внереализационных расходов на содержание переданного по договору аренды имущества.
Что касается производственной необходимости уборки указанной площади, то Дворец культуры и прилегающая к нему территория участвует в деятельности налогоплательщика, а именно - во Дворце культуры располагается архив и библиотека заявителя, проводятся собрания акционеров, семинары, а также собрания работников налогоплательщика по обсуждению текущих производственных вопросов, о чем свидетельствуют соответствующие документы (штатное расписание, протоколы собраний акционеров, выписка из ЕГР).
Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что выводы налогового органа о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в сумме 96573 руб. являются необоснованными.
В п. 1.1.6 оспариваемого решения налоговый орган указал, что заявителем неправомерно включены в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль предприятий, расходы по проведению капитального ремонта цеха N 7 берегоукрепления р. Волга в сумме 5065229 руб.
Неправомерность, по мнению налогового органа, связана с тем, что проведенные ремонтные работы не являются капитальным ремонтом, а связаны с реконструкцией и модернизацией, поскольку стоимость проведенных работ составляет более 50% от остаточной стоимости основного средства.
Между тем, данный довод налогового органа является необоснованным.
Согласно п. 2 ст. 253 НК РФ в состав расходов, связанных с производством и реализацией включаются расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.
Пункт 2 ст. 257 НК РФ определяет виды затрат, подлежащих включению в первоначальную стоимость основного средства, и, следовательно, не подлежащих отнесению на расходы сразу на момент их осуществления - затраты, произведенные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
При этом к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
В целях главы 25 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей амортизируемого имущества или его отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования и (или) программного обеспечения новым, более производительным.
Таким образом, ст. 257 Налогового кодекса РФ определены в целях налогообложения виды и содержание затрат, подлежащих отражению в составе капитальных вложений. Основным признаком указанных затрат является повышение по результатам их осуществления технико-экономических показателей, изменения назначения зданий и сооружений.
Налоговым органом в оспариваемом решении не приведено доказательств о количественном либо качественном изменении технико-экономических характеристик или назначения берегоукрепления в результате проведения работ по капитальному ремонту.
Ссылка налогового орган на пп. “в“ п. XVI раздела “Б“ Приложения N 8 к Положению о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружения МДС 13-14.2000, утв. Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, является необоснованной.
Указанным пунктом предусмотрено, что в рамках проведения капитального ремонта гидротехнических сооружений может осуществляться смена или замена крепления берегов или откосов в объеме до 50%. Таким образом, в рамках капитального ремонта берегоукрепления может заменяться не более 50% существующего объекта.
Налоговый орган не приводит в акте доказательств того, что на момент капитального ремонта берегоукрепление имело другие размеры, либо было частично разрушено.
Согласно сметам к договорам N 22/02-917 от 14.08.2002, N 22/03-1377 от 01.07.2003 и актам приемки выполненных работ N 530, 531, 550, 576 к договору N 22/02-917, N 555, 633, 736, 784 к договору N 22/03-1377 в рамках работ по капитальному ремонту произведена замена плит надводной и подводной части берегоукрепления в объеме 280,3 м, замена упоров в объеме 180 м, то есть заменялось менее 50% объема существующего берегоукрепления.
Таким образом, следует признать правильным вывод суда первой инстанции о том, что выводы налогового органа о завышении заявителем расходов по ремонту основных средств на сумму 5065229 рублей являются незаконными и необоснованными.
В п. 1.1.8 оспариваемого решения указано, что в нарушение пп. 12 п. 1 ст. 264 и п. 1 ст. 257 НК РФ заявитель включил в состав расходов, связанных с производством и реализацией, командировочные расходы, связанные с приобретением и доставкой основных средств.
По мнению налогового органа, в результате указанного нарушения налогоплательщиком занижена налоговая база по налогу на прибыль в размере за 2002 год - 233715 руб., за 2003 год - 162566 руб.
Как считает налоговый орган, в соответствии с п. 1 ст. 11 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“ и п. 2 Приказа Минфина России от 20.07.1998 N 33н “Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств“ указанные затраты, связанные с приобретением основных средств, отразить по дебету счета капитальных вложений с последующим отражением на счете “Основные средства“. Таким образом, командировочные расходы подлежали списанию не единовременно, а через амортизацию.
Между тем, выводы ответчика являются необоснованными.
Согласно п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или реализацией), подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно, наем жилого помещения, суточные и т.п., относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Суд первой инстанции обоснованно установил, что все командировочные расходы не были связаны с приобретением или доставкой основных средств, а представляли собой текущие расходы.
Отнесение их на стоимость основных средств неправомерно.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доначисление налоговой базы по налогу на прибыль в размере 8650 рублей за 2002 год и 61893 рубля за 2003 год является неправомерным.
Здесь и далее по тексту, видимо, допущена опечатка: имеется в виду подпункт 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ, а не пункт 12.
В п. 1.1.9 оспариваемого решения налогового органа указано, что в нарушение п. 12 статьи 264 и п. 2 статьи 257 НК РФ заявитель неправомерно включил в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2002 год в размере 51044 рублей расходы на командировки. Налоговый орган полагает, что поскольку командировки были связаны с решением вопроса о модернизации оборудования (компрессора ТК-601), указанные расходы следовало отнести на увеличение стоимости основного средства.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пп. 12 п. 1 статьи 264 НК к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировку, в частности на: проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.
Согласно командировочным удостоверениям, оформленным на Г.Д., целями командировок являлись:
- решение вопроса модернизации компрессора ТК-601 (срок командировки с 14.10.2002 по 17.10.2002);
- решение вопроса безопасности и модернизации компрессора ТК-601 (срок командировки с 25.11.2002 по 27.11.2002);
- участие в испытаниях и приемке сухих газодинамических уплотнений для компрессора ТК-601 (срок командировки с 11.12.2002 по 14.12.2002).
В соответствии с п. 2 статьи 257 НК РФ, первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
Расходы налогоплательщика на указанные выше командировки (проезд, проживание в гостинице) не относятся к работам, которые непосредственно влияют на изменение технологического назначения оборудования (компре“сора ТК-601). Сами командировки не приводили к изменению технологического назначения компрессора, а значит, не относятся к модернизации оборудования. В результате, расходы на указанные командировки не могут изменять первоначальную стоимость оборудования.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доводы налогового органа о необоснованности отнесения на расходы за 2002 г. на сумму 51044 руб. являются незаконными.
В п. 1.1.10 оспариваемого решения налоговый орган указал, что в нарушение п. 12 статьи 264 и п. 3 статьи 257 НК РФ заявитель неправомерно включил в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, за 2002 год 10847 рублей и за 2003 год в 4393 рублей расходы на командировки. Налоговый орган полагает, что поскольку командировки были связаны с приобретением нематериальных активов, указанные расходы следовало списать в состав расходов через начисленную амортизацию.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пп. 12 п. 1 статьи 264 НК к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировку, в частности на: проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.
Согласно командировочным удостоверениям, указанным в акте проверки (авансовые отчеты N 2, 53, 42), целями командировок являлись: получение допусков, сертификатов и гигиенических заключений; подача документов на регистрацию товарного знака; получение и доставка на завод лицензии.
Расходы заявителя на вышеуказанные командировки (проезд, проживание в гостинице) не относятся к расходам на приобретение нематериальных активов, а также к расходам по доведению нематериальных активов до состояния, пригодного для использования. Получение и доставка на завод лицензии, подача документов на регистрацию товарного знака, участие в экспертизе и согласовании документации являются техническими (курьерскими) функциями, которые не влияют на первоначальную стоимость нематериального актива.
Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что выводы налогового органа о необоснованности отнесения на расходы за 2002 год суммы 10847 рублей и за 2003 год суммы 4393 рублей являются незаконными.
В п. 1.1.17 оспариваемого решения налогового органа указано, что ОАО “Саратовский НПЗ“ в нарушение статей 252 и 255 НК РФ включены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, суммы единовременного вознаграждения, выплачиваемые работникам организации при предоставлении очередного отпуска на основании Положения “О единовременном вознаграждении“ от 12.05.2000 в 2002 году - 13174447 руб. и в 2003 году - 530877 руб., поскольку при решении вопроса о выплате данных вознаграждений не рассматриваются вопросы профессионального мастерства и (или) производственные результаты конкретного работника.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
В акте проверки с нарушением норм действующего законодательства дана неправильная оценка выплат, произведенных организацией работникам на основании Положений “О единовременном вознаграждении“ от 12.05.2000.
Налоговый орган в своем решении ссылается на нарушение ст. 252 и ст. 255 НК РФ, поскольку “при решении вопроса о выплате сумм единовременного вознаграждения работникам организации при предоставлении очередного отпуска не рассматриваются вопросы профессионального мастерства и (или) производственные результаты конкретного работника завода“.
При этом налоговым органом не учтено следующее.
Рассматривая вопрос о правомерности/неправомерности отнесения налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих облагаемую прибыль, выплат производимых в пользу работников, налоговый орган в соответствии с положениями пункта 2 статьи 100 и пункта 6 статьи 108 НК РФ обязан достоверно установить правовые основания произведенных выплат.
В нарушение пункта 2 статьи 100, пункта 6 статьи 108 НК РФ в акте проверки фактические обстоятельства налоговым органом не исследованы, обстоятельства, свидетельствующие о факте совершения организацией налогового правонарушения, не установлены.
Согласно статье 189 Трудового кодекса РФ (ТК РФ) дисциплина труда представляет собой обязательное для всех работников подчинение правилам поведения, определенным в соответствии с настоящим Кодексом, иными законами, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором, локальными нормативными актами организации.
Статьей 191 главы 30 “Дисциплина труда“ ТК РФ прямо установлено, что работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии).
Другие виды поощрений работников за труд определяются коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка организации, а также уставами и положениями о дисциплине.
Пунктом 3.33 дополнительного соглашения от 04.02.2002 к коллективному договору организации, утвержденного на конференции работников ОАО “Саратовский НПЗ“, установлено, что работодатель обязуется осуществлять начисление единовременного вознаграждения при уходе работника в очередной отпуск в соответствии с Положением “О единовременном вознаграждении“.
В соответствии с Положением “О единовременном вознаграждении“ от 12.05.2000 основанием для выплаты единовременного вознаграждения работнику при предоставлении очередного отпуска является отсутствие нарушений трудовой и производственной дисциплины в течение года, предшествующего отпуску (пункт 2.2 Положения).
На основании пункта 3.2 Положения размер данного вознаграждения устанавливается в зависимости от стажа работы в отрасли.
Выплаты, предусмотренные названным Положением, носят характер выплат поощрительных. Работодатель поощряет работника за соблюдение последним дисциплины труда - показателя, безусловно влияющего, как на его работу и работу всей организации в целом, так и на условия труда (факторы производственной среды и трудового процесса, оказывающих влияние на работоспособность работника).
В случае же нарушения дисциплины труда (совершения дисциплинарного проступка), законодательство о труде (статья 192 ТК РФ) предусматривает применение к работнику - нарушителю дисциплинарных взысканий, в том числе лишение премии, если такая мера ответственности предусмотрена локальным нормативным актом организации.
Таким образом, соблюдение дисциплины труда при осуществлении трудового процесса есть результат, оцениваемый работодателем либо в виде поощрения, либо в виде применения мер дисциплинарной ответственности, и напрямую связано с деятельностью организации.
Как установлено положениями статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Дисциплина труда в силу положений ТК РФ является неотъемлемой частью трудового процесса, влияющего на деятельность организации-работодателя, поэтому законодательство о труде предусматривает поощрение работников, добросовестно относящихся к труду, либо применение к нарушителям мер дисциплинарной ответственности.
Названные поощрительные выплаты прямо предусмотрены законодательством о труде и закреплены в коллективном договоре организации, и потому ОАО “Саратовский НПЗ“ правомерно включило в состав расходов на оплату труда суммы единовременного вознаграждения, выплачиваемые работникам организации при предоставлении очередного отпуска в соответствии с Положением “О единовременном вознаграждении“ от 12.05.2000 на основании вышеприведенных положений статьи 255 НК РФ.
Таким образом, выводы, изложенные в решении налогового органа, противоречат приведенным нормам законодательства РФ и являются неправомерными.
Следует признать правильным вывод суда первой инстанции о том, что доводы налогового органа о неправомерном включении в состав расходов на оплату труда сумм единовременных вознаграждений, выплаченных работникам организации по приказу N 413 от 30.06.2003 “О результатах работы коллектива в мае месяце 2003 года“ в сумме 209000 руб. являются необоснованными.
Законодательно установлена совокупность условий, позволяющих налогоплательщику включать в состав расходов на оплату труда начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников.
Такие начисления и выплаты предусмотрены законодательством РФ, предусмотрены коллективным договором и (или) трудовым договором с работником (статья 255 НК РФ).
Расходы, произведенные организацией, документально подтверждены и обоснованы, то есть связаны с деятельностью, направленной на получение дохода (статья 252 НК РФ).
Пунктом 3.35 дополнительного соглашения от 04.02.2002 к коллективному договору организации, утвержденного на конференции работников ОАО “Саратовский НПЗ“, установлено, что работодатель обязуется осуществлять начисление единовременного вознаграждения за выполнение особо важного производственного задания в соответствии с Положением “Об единовременном поощрении работников, отличившихся при выполнении особо важных производственных заданий“.
Как следует из содержания приведенного приказа, выплата производились организацией по конкретному основанию, связанному с достижением конкретного производственного результата. Согласно приказу N 413 от 30.06.2003 основанием материального поощрения работников явился возврат денежных средств в размере 755,9 тыс. долл. США, “замороженных“ с 1993 года по решению Правительства РФ и переоформленных в облигации внутреннего государственного валютного займа.
Таким образом, выводы налогового органа не имеют правовых оснований, следовательно, доначисление налога, начисление пени, привлечение заявителя к ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, произведено незаконно.
В п. 1.1.19 решения налоговым органом сделан вывод о необоснованном включении в состав расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ сумм единого социального налога за 2002 год в размере 3889747 руб., за 2003 год - 3452780 руб., начисленного организацией в соответствии с положениями главы 24 НК РФ при выплате вознаграждений в пользу работников организации.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, включаются суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса.
Таким образом, сумма налога, начисленная налогоплательщиком в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах, за исключением сумм налогов, поименованных в статье 270 НК РФ, включается в состав расходов, уменьшающих облагаемую прибыль.
В акте проверки при расчете суммы ЕСН, приходящейся на суммы выплат, произведенных в пользу работников, и исключенных из состава расходов, налоговый орган использовал данные аналитических регистров N 35, 60, а также данные налоговых деклараций налогоплательщика о суммах ЕСН, начисленных организацией на суммы указанных выплат в соответствии с положениями главы 24 НК РФ.
Нарушений, касающихся занижения налоговой базы и неуплаты, неполной уплаты ЕСН за проверенный период, начисленного на суммы указанных выплат, в акте проверки не установлено. Поэтому налоговый орган необоснованно исключает суммы ЕСН из состава расходов.
Следует признать правильным вывод суда первой инстанции о том, что отнесение в состав расходов по основаниям, прямо указанным в подпункте 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ, сумм налога, соответствует требованиям налогового законодательства.
В п. 1.1.20 решения налогового органа налогоплательщику вменяется нарушение правил осуществления материальных расходов для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль в размере 53716 рублей, выразившееся в их превышении и представляющих собой стоимость инструментов, инвентаря, приборов и другого неамортизируемого имущества. При обосновании своей позиции налоговый орган ссылается на п. 1 ст. 256 и пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ затраты на приобретение инструментов, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ, и другого имущества, не являющегося амортизируемым имуществом, относятся к материальным расходам.
Подпункт 3 пункта 1 ст. 254 НК РФ предусматривает также, что стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. Какие-либо правила, ограничивающего сумму материальных расходов в налоговом периоде, налоговое законодательство не устанавливает.
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 рублей.
Налоговый орган ошибочно полагает, что сумма материальных расходов, списанных в производство за налоговый период не должна превышать сумму стоимости приобретенного за этот же период неамортизируемого имущества. Установив, что сумма стоимости неамортизируемого имущества, приобретенного налогоплательщиком за период с января по декабрь 2002 года составляет согласно журнальному ордеру N 16 - 10704690 руб., налоговый орган полагает, что сумма материальных расходов за указанный период не должна превысить указанную сумму. А поскольку в соответствии с аналитическим регистром налогового учета N 24 “Расходы на ОС, стоимостью менее 10000 руб.“ за тот же период составили - 10758406 руб., т.е. на 53716 руб. превысили стоимость приобретенного неамортизируемого имущества, то ответчик делает вывод о неправомерном превышении материальных расходов на 53716 рублей. При этом отсутствует ссылка на норму закона, которую налогоплательщик, по их мнению, нарушил.
Превышение суммы списанных материальных расходов по неамортизируемому имуществу над суммой приобретенного неамортизируемого имущества нарушением налогового законодательства не является, а объясняется тем, что по состоянию на 01.01.2002, т.е. на начало проверяемого налогового периода, у налогоплательщика имелось начальное сальдо в сумме 624958,40 руб. по основным средствам стоимостью менее 10000 руб., приобретенным, но не введенным в эксплуатацию.
В соответствии с п. 5 ст. 254 НК РФ сумма материальных расходов текущего месяца подлежит уменьшению на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца.
Однако в данном случае имущество, составляющее начальное сальдо на 01.01.2002, в производство не передавалось, а находилось на центральном складе.
Следовательно, у налогоплательщика отсутствовала в данном случае обязанность уменьшать сумму материальных расходов на сумму начального сальдо.
Доводы налогоплательщика подтверждаются копиями документов: оборотная ведомость по счету 08/41 за январь 2002 года, акт приемки-передачи основных средств N 5 от 28.01.2002, аналитический регистр налогового учета N 24 “Расходы на ОС, стоимостью менее 10000 руб.“ за январь 2002 года, оборотная ведомость по счету 084100 за август 2002 года, акт приемки-передачи основных средств N 327 от 29.08.2002, аналитический регистр налогового учета N 24 “Расходы на ОС стоимостью менее 10000 руб.“ за август 2002 года.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доначисление налога с налоговой базы в сумме 53716 руб. является необоснованным.
В отношении внереализационных доходов.
В п. 1.2.1 оспариваемого решения налоговым органом доначислена налоговая база по налогу на прибыль в размере 742882 рублей. Доначисление связано с нарушением, по мнению Инспекции, п. 6 ст. 250 НК РФ, поскольку ОАО “Саратовский НПЗ“ не включило в состав внереализационных доходов недоначисленные проценты по векселям по аналитическому регистру налогового учета “Проценты к получению по векселям“ за 2003 год.
Также основанием для доначисления послужил вывод налогового органа о том, что датой погашения векселя по дате начисления процентов при предъявлении является дата его окончательной оплаты платежными поручениями.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
В соответствии с п. 34 Постановления ЦИК СССР СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341 вексель сроком “по предъявлении“ оплачивается при его предъявлении.
Следовательно, налоговый орган ошибочно полагает, что обязанность по начислению и уплате процентов прекращается в момент оплаты долга и процентов платежным поручением. Обязанность по начислению процентов прекращается в момент предъявления векселя к погашению.
Указанная позиция также подтверждается п. 19 Постановления Пленума ВС РФ и ВАС РФ от 04.12.2000 N 33/14 которая заключается в том, что при рассмотрении споров, связанных с периодом начисления процентов по векселям судам следует исходить из того, что, начисление процентов на сумму векселя со сроком платежа по предъявлении заканчивается в момент предъявления векселя к платежу.
Таким образом, начисление недополученных процентов по ставке, указанной в векселях (6% годовых) налоговым органом произведено незаконно.
В соответствии с п. 1 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Пересчет указанных доходов производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов.
В соответствии с учетной политикой налогоплательщик использует при признании дохода метод начисления.
Согласно пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ при использовании налогоплательщиком метода начисления для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).
Заявитель не предъявлял в адрес ОАО “Сиданко“ каких-либо санкций за несвоевременное погашение долговых обязательств (векселей), а ответчик не указал на наличие со стороны ОАО “Сиданко“ признания предъявленных санкций.
Кроме того, налоговым органом не указано на конкретные решения каких-либо судов, свидетельствующих о наличии у ОАО “Сиданко“ задолженности в виде санкций за неисполнение долговых обязательств перед ОАО “Саратовский НПЗ“.
Таким образом, следует признать правильным вывод суда первой инстанции о том, что у заявителя отсутствует обязанность во включении по аналитическому регистру налогового учета “Проценты к получению по векселям“ за 2003 год сумму внереализационного дохода.
В отношении внереализационных расходов.
В п. 1.3.1 оспариваемого решения налоговый орган указывает, что “организацией в нарушение пп. 2 п. 1 ст. 322 НК РФ списана единовременно сумма недоначисленной амортизации на ликвидируемые основные средства в сумме 3206553 рублей, в том числе за 2002 год в размере 1022323 рублей; за 2003 год в размере 2184230 рублей.
В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 322 НК РФ амортизируемые основные средства, фактический срок использования которых (срок фактической амортизации) больше, чем срок полезного использования указанных амортизируемых основных средств, установленный в соответствии с требованиями ст. 258 НК РФ, на 01.01.2002 выделяются в отдельную амортизационную группу по остаточной стоимости, которая списывается равномерно в срок не менее семи лет с даты вступления в силу главы 25 НК РФ.
Пунктом 3 ст. 258 НК РФ предусмотрено объединение всех амортизируемых основных средств в десять амортизационных групп. Учитывая данный факт, все операции, связанные с движением основных средств, включая реализацию, ликвидацию и т.д. для целей налогообложения прибыли распространяются на указанные статьей 258 НК РФ десять амортизационных групп.
Согласно требованию N 9 от 21.06.2005 заявителем представлены сведения в виде таблицы к расшифровке строки 100 - 101 “Расходы на ликвидацию выводимых основных средств“, в которых отражена остаточная стоимость основных средств, выделенных в отдельную амортизационную группу, не подлежащую списанию в расходы единовременно: за 2002 год в размере 1022323 руб.; за 2003 год в размере 2184230 руб.“.
Выводы налогового являются необоснованными.
Особенности организации налогового учета амортизируемого имущества по основным средствам, введенным в эксплуатацию до вступления в силу главы 25 “Налог на прибыль организаций“ НК РФ, определяются с учетом положений ст. 322 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 322 НК РФ амортизируемые основные средства, фактический срок использования которых больше, чем срок полезного использования указанных амортизируемых основных средств, установленный в соответствии с требованиями ст. 258 НК РФ, на 1 января 2002 года выделяются налогоплательщиком в отдельную амортизационную группу амортизируемого имущества в оценке по остаточной стоимости, которая подлежит включению в состав расходов в целях налогообложения прибыли равномерно в течение срока, определенного налогоплательщиком самостоятельно, но не менее семи лет с даты вступления указанной главы в силу.
Подпунктом 8 п. 1 ст. 265 НК РФ предусмотрено, что в случае ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации включаются в состав внереализационных расходов единовременно.
Ликвидация объектов выводимых из эксплуатации основных средств осуществляется в результате: списания в случае морального и (или) физического износа; ликвидации: при авариях; стихийных бедствиях; иных чрезвычайных ситуациях, вызванных форс-мажорными обстоятельствами; по другим аналогичным причинам.
Факт ликвидации основных средств, выводимых из производства, документально подтвержден и налоговым органом не оспаривается.
Списание основных средств, непригодных к дальнейшему использованию, восстановление которых невозможно или неэффективно является для организации производственной необходимостью.
Кроме того, расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества, охрану недр и другие аналогичные работы при наличии подтверждающих документов также могут быть учтены в составе внереализационных расходов.
Таким образом, при ликвидации объектов основных средств, в том числе включенных в отдельную амортизационную группу, сумма недоначисленной амортизации включается в состав внереализационных расходов.
Порядок отражения и ведение налогового учета по операциям реализации основных средств установлен статьями 268 и 323 НК РФ.
При реализации (выбытии) указанных объектов основных средств если их остаточная стоимость с учетом расходов, связанных с их реализацией, превышает выручку от реализации, то разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 268 НК РФ.
Пунктом 3 ст. 268 НК РФ определено: если остаточная стоимость амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией, превышает выручку от реализации данного имущества, полученная разница признается убытком, который учитывается в целях налогообложения в составе прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.
Других ограничений НК РФ не содержит по убыткам, полученным налогоплательщиками при реализации основных средств.
Таким образом, убыток, полученный налогоплательщиком при реализации основных средств, включенных в отдельную амортизационную группу, в соответствии с Письмом Минфина РФ от 27 декабря 2005 N 03-03-04/1/454, может быть учтен в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов единовременно.
С учетом изложенного выше, а также на основании п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям, в том числе по причинам ликвидации, прекращения использования для извлечения дохода, реализации и т.п.
Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что выводы налогового органа о неправомерном включении в состав расходов в целях налогообложения прибыли организации суммы в размере 3206553 рублей являются незаконными и необоснованными.
По налогу на прибыль по базе переходного периода.
В п. 2.1 оспариваемого решения налогового органа указано, что заявитель, в нарушение п. 1 ст. 10 Закона N 110-ФЗ от 06.08.2001, не полностью включил в состав доходов о реализации товаров (работ, услуг) сумму списанной дебиторской задолженности, числящейся на забалансовом счете 007 в сумме 10378001 рублей.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
Порядок формирования налоговой базы переходного периода по налогу на прибыль установлен ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ “О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства о налогах и сборах“.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 10 Закона по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщики, переходящие на определение доходов и расходов по методу начисления обязаны: провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно; в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права; отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль“.
Порядок проведения инвентаризации регламентируется Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.
Как следует из акта проверки (стр. 37 - 38) и обжалуемого решения претензий к процедуре проведенной заявителем инвентаризации налоговый орган не имеет.
В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав.
Согласно п. 1 ст. 271 НК РФ при методе начисления, доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
Таким образом, пп. 1 п. 1 ст. 10 Закона и ст. 249 НК РФ установлено, что при изменении метода определения выручки для целей налогообложения, т.е. переходе с метода определения выручки “по оплате“ на метод начисления, в базу переходного периода подлежат включению суммы дебиторской задолженности за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), выявленной в ходе инвентаризации, в том числе с истекшим сроком давности.
Данное утверждение связано с тем, что при применении метода начисления выручка определяется независимо от поступления денежных средств, определяющим моментом является факт реализации (отгрузки) товаров.
На основании пп. 1 п. 2 ст. 10 Закона налогоплательщики переходящие на метод начисления также обязаны: выявить расходы, формирующие себестоимость реализованных, но не оплаченных на 31.12.2001 товары; включить данные затраты в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации.
При формировании базы переходного периода налогоплательщики обязаны отразить в составе доходов от реализации дебиторскую задолженность за отгруженные, но не оплаченные товары, а также включить в состав расходов в целях налогообложения прибыли расходы, относящиеся к данной дебиторской задолженности.
Действовавшее до 01 января 2002 года законодательство о налогах и сборах предусматривало возможность учета сумм дебиторской задолженности при определении налоговой базы по налогу на прибыль предприятий и организаций.
В соответствии с п. 2 ст. 2 Закона Российской Федерации “О налоге на прибыль предприятий и организаций“ от 27.12.1991 N 2116-1 “...валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по эти операциям“.
Перечень расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, был установлен “Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг)...“, утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг). Согласно п. 15 Положения о составе затрат в состав внереализационных расходов включались убытки от списания дебиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, и других долгов, нереальных для взыскания.
Следовательно, в случае списания до 01.01.2002 дебиторской задолженности на убытки предприятия с уменьшением налоговой базы по налогу на прибыль, налогоплательщик вправе заявить о том, что данная сумма дебиторской задолженности была учтена при налогообложении прибыли и поэтому не подлежит включению в базу переходного периода.
Положения пп. 1 п. 1 ст. 10 Закона позволяют говорить о том, что включению в базу переходного периода подлежит только та сумма дебиторской задолженности за отгруженные, но не оплаченные товары, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
В свою очередь, доходами, подлежащими отражению в составе доходов от реализации, являются суммы дебиторской задолженности, которые не были учтены при налогообложении прибыли, т.е. не были списаны на убытки, поскольку именно эти доходы являются доходом в смысле ст. 249 НК РФ при применении метода начисления.
Таким образом, в случае если суммы дебиторской задолженности по отгруженной, но не оплаченной продукции в период до 01.01.2002 участвовали при определении налоговой базы по налогу на прибыль, то данные суммы включению в налоговую базу переходного периода не подлежат.
Позиция налогоплательщика подтверждается также следующим обстояте“ьством. А именно, как указано в пп. 1 п. 1 ст. 10 Закона налогоплательщик обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2001 включительно и в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги).
В соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 инвентаризации подлежат расчеты с банками и другими кредитными учреждениями по ссудам, с бюджетом, покупателями, поставщиками, отчетными лицами, работниками, депонентами, другими дебиторами и кредиторами. Отсюда инвентаризации подлежат суммы дебиторской задолженности, отраженной на балансе организации.
Поскольку списанная по истечении срока исковой давности дебиторская задолженность по отгруженным, но не оплаченным товарам (работам, услугам) отражается на забалансовом счете бухгалтерского учета (счет 007) и при этом инвентаризации в обязательном порядке не подлежит, данная дебиторская задолженность не должна включаться и в налоговую базу переходного периода.
Налоговым органом, в свою очередь, не представлено доказательств того, что данная задолженность не была учтена налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль.
Таким образом, заявитель правомерно не включил в состав доходов дебиторскую задолженность в сумме 10378001 руб., которая ранее до 01.01.2002 была учтена при исчислении налога на прибыль.
Счет 007 “Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов“ предназначен для контроля списанной в убыток дебиторской задолженности неплатежеспособных должников.
Эта задолженность может списываться с баланса в двух случаях: если истек срок исковой давности (срок исковой давности составляет три года с момента возникновения задолженности); если должник признан банкротом. Эта задолженность должна учитываться за балансом в течение пяти лет с момента списания.
По дебету счета отражается списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов. По кредиту счета отражается списание в случаях: истечения 5 лет после списания с баланса, при погашении (полностью или частично) задолженности должником, при ликвидации должника.
У налогоплательщика подтверждающими документами списания на счет 007 является утвержденное генеральным директором ОАО “Саратовский НПЗ“ “Заключение о списании дебиторской задолженности на финансовые результаты работы предприятия“.
В частности, сумма 3474526 руб. возникла как дебиторская задолженность в 1995 году, а списана на счет 007 на основании указанного заключения от 28.06.1999.
3474526 руб. - сумма дебиторской задолженности посредник ВП “Союзрегион“) складывается по двум балансовым счетам: 3202450,05 руб. - счет 76.6 “Расчеты с посредниками в валюте“. На этом счете учитывается задолженность посредника в валюте.
Первоначально ОАО “Саратовский НПЗ“ отгружает продукцию на экспорт:
Д-т 62 “Покупатели“ К-т 46 (90) Реализация (выручка).
При получении денежных средств от иностранного покупателя на транзитный валютный счет, посредник (ВП “Союзрегион“) предоставляет отчет комитенту (ОАО “Саратовский НПЗ) и комитент при этом делается проводку для отражения оплаченной выручки:
Д-т 76,6 “ВП Союзрегион“ К-т 62 “Покупатели“.
По кредиту счета 62 “Расчеты с покупателями“ выручка оплачена и включена в доход по налогу на прибыль в сумме 3202450 руб. По дебету счета 76.6 отражается задолженность “ВП Союзрегион“ перед ОАО “Саратовский НПЗ“.
272076,37 руб. - счет 76.7 - “Расчеты с посредниками в рублях“. На этом счете учитываются рубли от продажи валюты за минусом произведенных расходов. Эта сумма никакого отношения не имеет к расчетам с покупателями, учитываемых при налогообложении прибыли. При этом сделаны проводки в отражение валюты согласно отчета посредника:
Д-т 76,7 К-т 48 “Реализация прочих активов“ (91).
Сумма 2669834 сложилась по “Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 “Расчета налога от фактической прибыли“ за январь - декабрь 1999 года“, строка 4.9: 666 тыс. руб.; по “Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 “Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли“ за январь - декабрь 2000 года“, строка 4.7: 1798740 руб.; по “Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 “Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли“ за январь - декабрь 2001 года“, строка 4.7: 204364 руб.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что заявителем правомерно налогооблагаемая база увеличена на сумму убытков от списания дебиторской задолженности в размере 2669834 рублей, следовательно, заявитель не занижал доходы по базе переходного периода на сумму 10173841 рубль.
В п. 2.2 оспариваемого решения налоговый орган указал, что налогоплательщик, в нарушение пп. 3 п. 2 ст. 10 Закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 единовременно включил в состав расходов по базе переходного периода остаточную стоимость по нематериальным активам и расходам будущих периодов, числящихся по состоянию на 31.12.2001 в сумме 2962694 рублей.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
В тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду пункт 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ, а не пункт 2.
При формировании в акте (стр. 38 - 39) выводов по указанному эпизоду налоговым органом нарушены требования пункта 2 ст. 100 НК РФ, согласно которому в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.
В соответствии с пунктом 1.11.2 Инструкции о порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах, утвержденной Приказом МНС России от 10 апреля 2000 года N АП-3-16/138, содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать, в частности, следующим требованиям: объективность и обоснованность; полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам налоговых правонарушений.
В нарушение указанных требований рассматриваемый пункт описательной части акта проверки не содержит: мотивированной позиции о том, каким образом налогоплательщиком нарушен пп. 3 п. 2 ст. 10 Закона N 110-ФЗ от 06.08.2001; указания на критерии (признаки), на основании которых проверяющие выделили сумму остаточной стоимости в размере 2962694 руб. по нематериальным активам и расходам будущих периодов; пояснений о расчете суммы в размере 46357 руб.; перечень объектов основных средств, по которым, по мнению налогового органа, отсутствует различие в оценке объекта по ранее действовавшим нормам и правилам главы 25 НК РФ; перечень объектов основных средств, по которым, по мнению налогового органа, амортизация должна начисляться в течение оставшегося срока использования данных объектов; ссылки на подтверждающие документы, на основании которых налоговым органом были сделаны расчеты сумм недоначисленной амортизации (в частности, 3009051 руб. и т.п.); ссылок на первичные бухгалтерские документы (с указанием бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения и др.
Какие-либо приложения к данному пункту решения налоговый орган налогоплательщику не представил, за исключением приложения N 5 на остаточную стоимость 46357 рублей.
Зафиксированный в решении факт допущенного налогоплательщиком правонарушения не основан на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доводы ответчика по пункту 2.2 решения о неправомерном единовременном включении в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, остаточной стоимости по нематериальным активам и расходам будущих периодов не основаны на достаточных доказательствах.
Выводы налогового органа о неправомерном включении в расходы в целях налогообложения прибыли остаточной стоимости нематериальных активов и расходов будущих периодов в размере 2962694 руб. являются незаконными и необоснованными.
По налогу на добавленную стоимость.
В п. 3.4 оспариваемого решения указано, что ОАО “Саратовский НПЗ“ неправомерно, в нарушение п. 1 ст. 172 НК РФ, завышен налоговый вычет в январе 2003 года в размере 68068720 рублей, в связи с тем, что “документы дебиторской задолженности сформированы зависимыми лицами: ОАО “Сиданко“, ОАО “Саратовский НПЗ“, ООО “Эм-Си-Би“; “денежные средства, поступившие по договору комиссии N 510-4222, заключенному между ОАО “Саратовский НПЗ“ и ОАО “Сиданко“ в сумме 408412318 руб. и направленные в счет погашения задолженности ОАО “Саратовский НПЗ“ перед ООО “Эм-Си-Би“ по договору поставки N МСБ-СНПЗ-01/02, являются экспортной выручкой и на основании п. 1 ст. 164 НК РФ облагаются НДС по ставке 0 процентов. Вследствие чего факт уплаты НДС в бюджет в сумме 68068720 руб. по данной сделке отсутствует и, следовательно, не может быть принят к возмещению“.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
В соответствии с фактическими обстоятельствами дела налогоплательщиком были проведены следующие операции.
1. Между ОАО “Саратовский НПЗ“ и ОАО “Эм-Си-Би“ был заключен договор поставки нефти N МСБ/СНПЗ-01/02 от 01.03.2002, в соответствии с которым поставщик (ООО “Эм-Си-Би“) обязуется поставить, а покупатель (ОАО “Саратовский НПЗ“) принять и оплатить нефть.
Задолженность по оплате отгруженного товара (нефти) ОАО “Саратовский НПЗ“ перед ООО “Эм-Си-Би“ на 01.01.2003 составила 2315823213,65 руб. (подтверждается актами сверки взаиморасчетов по состоянию на 01.01.2003 и на 01.02.2003).
2. Между ОАО “Саратовский НПЗ“ и ОАО “Сиданко“ были заключены договор комиссии N 510-4222 от 20.12.2001 и договор агентирования от 25.12.2002 N 22/02-1349/230-5637.
Согласно п. 1.1 договора комиссии комиссионер (ОАО “Сиданко“) обязуется по поручению комитента (ОАО “Саратовский НПЗ“) за вознаграждение реализовать от своего имени за счет комитента на внешнем рынке нефтепродукты.
В соответствии с п. 6.2 договора комиссионер из полученных от покупателей денежных средств в иностранной валюте удерживает комиссионное вознаграждение, а также оплачивает расходы в иностранной валюте, оплата которых с транзитного валютного счета предусмотрена законодательством РФ, а затем осуществляет продажу 100 процентов валютной выручки.
П. 6.3 договора установлена обязанность комиссионера перечислить в течение 5 дней с момента поступления на счет комиссионера денежных средств от покупателей нефтепродуктов денежные средства в рублях, полученные в результате продажи валютной выручки, за исключением сумм, удержанных в соответствии с п. 6.2 договора.
Задолженность комиссионера (ОАО “Сиданко“) перед комитентом (ОАО “Саратовский НПЗ“) по перечислению указанных денежных средств по состоянию на 31.01.2003 составила 791633404,42 руб., что подтверждается отчетами комиссионера.
Согласно п. 1.2.1 договора агентирования N 22/02-1349/230-5637 от 25.12.2002 агент (ОАО “Сиданко“) обязуется от имени и за счет принципала (ОАО “Саратовский НПЗ“) заключать с третьими лицами договоры поставки принадлежащих принципалу на праве собственности нефтепродуктов.
Пунктом 2.1.1 договора предусмотрена обязанность агента зачислять на свой расчетный счет денежные средства, полученные от покупателей в качестве оплаты товаров принципала, а также перечислять указанные средства принципалу.
Согласно отчету агента N 1 от 31.01.2003 задолженность агента по перечислению полученных от покупателей средств составила 867156447,41 руб.
3. 30.01.2003 между ООО “Эм-Си-Би“ и ОАО “Сиданко“ был заключен договор уступки права требования N 184-5863, согласно которому право требования исполнения денежного обязательства, возникшего из договора между ООО “Эм-Си-Би“ и ОАО “Саратовский НПЗ“ N МСБ/СНПЗ-01/02 от 01.03.2002 было уступлено ОАО “Сиданко“ в части обязательства ОАО “Саратовский НПЗ“ по оплате товара в сумме 1000000000 руб.
Таким образом, по состоянию на 31.01.2003 у ОАО “Саратовский НПЗ“ имелась задолженность перед ОАО “Сиданко“ в сумме 1000000000 руб. (приобретенная ОАО “Сиданко“ по договору уступки права требования N 184-5863), а у ОАО “Сиданко“ имелась задолженность перед ОАО “Саратовский НПЗ“ по договору комиссии N 510-4222 от 20.12.2001 в размере 791633404,42 руб. и по договору агентирования N 2/02-1349/230-5637 от 25.12.2002 в размере 867156447,41 руб.
Задолженность ОАО “Саратовский НПЗ“ перед ОАО “Сиданко“ в размере 1000000000 руб. (в том числе НДС 166666666 руб.), а также задолженности ОАО “Сиданко“ перед ОАО “Саратовский НПЗ“ в размере 408412318,37 руб. по договору комиссии и в размере 591587681,63 руб. (в том числе НДС 98597946,94 руб.) по договору агентирования были погашены путем проведения взаимозачета (акт зачета однородных требований от 31.01.2003).
В периоде погашения задолженности в размере 1000000000 руб. путем проведения взаимозачета ОАО “Саратовский НПЗ“ применило вычет НДС в сумме 166666666 руб. на основании п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ.
Налоговый орган отказал в признании права ОАО “Саратовский НПЗ“ на указанный налоговый вычет в части суммы 68068720 руб. по причине того, что “средства в сумме 408412318 руб., поступившие по договору комиссии N 510-4222, направленные в счет погашения задолженности ОАО “Саратовский НПЗ“ по договору поставки N МСБ/СНПЗ-01/02 от 01.03.2002, являются экспортной выручкой, облагаются НДС по ставке 0%, вследствие чего факт уплаты НДС по сделке отсутствует и НДС не может быть принят к возмещению“.
Налоговый орган, таким образом считает, что вычет НДС возможен только при взаимозачете задолженностей по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по одной налоговой ставке.
Данный вывод налогового органа не соответствует нормам НК РФ.
Порядок применения налоговых вычетов регулируется статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 1 которой предусмотрено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Пунктом 2 этой же статьи предусмотрено, что при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества, переданного в счет их оплаты.
В соответствии с пунктом 2 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг). При этом налоговым законодательством не установлено ограничений по способу прекращения обязательств, которые вызывали бы иные правовые последствия, за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем-векселедателем собственного векселя.
Задолженность ОАО “Саратовский НПЗ“ перед ОАО “Сиданко“ включала сумму НДС 166666667 руб. в силу требований ст. 168 НК РФ.
При заключении акта взаимозачета задолженность ОАО “Сиданко“ перед ОАО “Саратовский НПЗ“ по перечислению выручки, полученной как от покупателей на внутреннем рынке, так и от иностранных покупателей уменьшалась на сумму 833333333 руб. (собственно стоимость товаров по договору поставки) и 166666667 (НДС со стоимости товаров).
Таким образом, сумма НДС фактически оплачена и может быть предъявлена к вычету.
В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П, исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы НДС не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку оно основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализации, не обусловленном какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами. При этом к суммам налога, полученным от покупателей, относятся не только денежные средства, поступившие на счета (в кассу) предприятия, но также суммы налога, начисленные исходя из отражений по счету 46 “Реализация продукции (работ, услуг)“ стоимости реализуемых товаров (работ, услуг).
Из указанного Постановления также следует, что при расчетах путем зачета встречных требований суммы НДС, предъявленные покупателю, считаются уплаченными и подлежат вычету на общих основаниях.
Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что доводы налогового органа о том, что взаимозачет не может применяться при реализации товаров (работ, услуг) по разным ставкам, не соответствуют ни гражданскому, ни налоговому законодательству. Следовательно, вывод налогового органа о занижении НДС в январе 2003 года в сумме 68068720 руб. является необоснованным.
В п. 3.9 оспариваемого решения налогового органа доначислен НДС в сумме 3461878 рублей в налоговых периодах июнь, ноябрь 2002 года и указано, что подлежит к уменьшению НДС в сумме 3461878 рублей в налоговых периодах июль, декабрь 2002 года в связи с неправильным применением налоговых вычетов.
Однако, при вынесении оспариваемого решения, а также выставления оспариваемого требования, налоговый орган не уменьшил доначисленную сумму НДС на сумму, подлежащую уменьшению, чем нарушил ст. ст. 69, 78 НК РФ.
Между тем, исходя из вышеизложенных обстоятельств, у налогоплательщика отсутствует обязанность по уплате НДС в размере 3461878 рублей, а у налогового органа отсутствует право на взыскание указанной суммы.
В п. 3.12 оспариваемого решения налоговым органом произведено доначисление пени за несвоевременную уплату НДС за 2002 год и 2003 год по суммам налога, уплаченным организацией поставщикам товаров (работ, услуг) за счет заемных денежных средств, полученных от ООО “АртКонсалтЛайн“, исходя из применения вычета по налогу ранее фактического осуществления возврата сумм займов заимодавцу.
При этом факт возврата заявителю всех сумм привлеченных заемных средств в решении подтверждается. Пени рассчитаны за период между применением организацией вычета по налогу, уплаченного за счет привлеченных заемных средств, по дату фактического возврата сумм займов.
В обоснование доначисления пени в решении налоговый орган со ссылкой на положения Определений Конституционного Суда РФ от 04.11.2004 N 324-О и от 08.04.2004 N 169-О указал, что право на применение вычета по НДС по товарам, оплаченным за счет заемных средств, может быть реализовано налогоплательщиком только в момент реального несения им затрат на уплату налога, т.е. в момент исполнения налогоплательщиком своей обязанности по возврату сумм займа заимодавцу.
Между тем, выводы налогового органа являются необоснованными.
В решении налоговым органом не правильно применены положения Определений Конституционного Суда РФ N 324-О от 04.11.2004 и N 169-О от 08.04.2004 о возможности применении вычета по налогу, уплаченного за счет привлеченных заемных средств, только в периоде возврата суммы займа заимодавцу, поскольку в указанных Определениях подобное ограничение на применение вычета по налогу не предусмотрено.
При этом, напротив, содержание данных Определений Конституционного Суда РФ, при рассмотрении возможности их применения к результатам проведенной выездной налоговой проверки ОАО “Саратовский НПЗ“, свидетельствует, что налогоплательщиком были соблюдены все условия, дающие право на применение вычетов по НДС в соответствующих периодах.
Как следует из содержания Определений Конституционного Суда РФ N 324-О и N 169-О высшая судебная инстанция при рассмотрении положений пункта 2 статьи 171 НК РФ о возможности применения налогоплательщиком вычета сумм НДС, уплаченных поставщикам приобретенных им товаров (работ, услуг), пришла к выводу, что определяющим условием для обоснованного применения вычета по налогу, помимо документально подтверждения, является “реальность“ несения налогоплательщиком затрат на уплату налога, как отчуждения части имущества налогоплательщика в пользу поставщика.
Конституционный Суд РФ признал обоснованным возможность применения налогоплательщиком вычета по налогу, в том числе при оплате приобретенных товаров за счет привлеченных заемных средств, при соблюдении условия об осуществлении возврата сумм займа.
В решении налоговый орган подтвердил возврат ОАО “Саратовский НПЗ“ всей суммы привлеченных в 2001 - 2002 годах заемных средств от ООО “АртКонсалтЛайн“ (стр. 123 решения), однако указал, что реальными для налогоплательщика соответствующие затраты на уплату налога стали, только после возврата сумм займа заимодавцу. Вместе с тем подобный вывод не соответствует позиции Конституционного Суда РФ о реальности затрат, изложенной в Определениях N 324-О и 169-О.
Так, Конституционный Суд РФ в пункте 3 Определения N 324-О от 04.11.2004 указал, что налогоплательщик не имеет права на применение вычета по налогу, уплаченного за счет заемных средств, только в том случае, если привлеченные заемные средства “не только не оплачены, но и явно не подлежат оплате (возврату) в будущем“ (пункт 3 Определения).
Как указано в абзаце 1 пункта 4 этого же Определения “...из Определения от 8 апреля 2004 года N 169-О не следует, что налогоплательщик во всяком случае не вправе произвести налоговый вычет, если сумма налога на добавленную стоимость уплачена им поставщику товаров (работ, услуг) в составе цены, в частности денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обязанности по возврату займа).
Выводы о возможности применения вычета по НДС, уплаченного налогоплательщиком за счет заемных средств, только после возврата сумм займа в Определениях Конституционного Суда РФ N 324-О от 04.11.2004 и N 169-О от 08.04.2004 отсутствуют.
Поскольку заявителем были соблюдены все установленные в НК РФ (статьи 171, 172) условия для получения вычета сумм НДС, уплаченных поставщикам товаров (наличие счетов-фактур, документов об их оплате, реальность затрат) выводы налогового органа о неправомерном применении вычета по налогу в периоды до фактического возврата сумм займа являются ошибочными и не основанными на положениях действующего законодательства.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что начисление налоговым органом пени по НДС в размере 77157952 руб. является необоснованным.
По налогу на имущество.
В п. 5.2 оспариваемого решения налоговый орган указывает, что заявитель при исчислении налога на имущество неправомерно исключил из налоговой базы стоимость имущества, учитываемого на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы“, по строке “Стоимость имущества, не учитываемая при расчете налоговой базы (за исключением льготируемого) расчета налога на имущество предприятий“.
На основании данного вывода заявителю доначислено 653203 руб. налога, в том числе за 2002 год - 393772 руб., за 2003 год - 259431 руб.
Между тем, выводы налогового органа противоречат законодательству РФ.
Налогом, в соответствии с Законом N 2030-1 “О налоге на имущество предприятий“, облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика. Основные средства, нематериальные активы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы учитываются по остаточной стоимости.
Как следует из пп. “а“ п. 4 Инструкции Госналогслужбы РФ от 08.06.1995 N 33 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий“, расходы организации по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство, включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества организации по состоянию на 1 число месяца квартала, следующего за истечением срока строительства (монтажа), установленного договором подряда в соответствии с проектно-сметной документацией (проектом организации строительства).
Материалами проверки установлено, что указанные затраты, исключенные организацией из налоговой базы по налогу на имущество, представляют собой затраты по реконструкции объектов основных средств.
Пунктом 1 ст. 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Правила отражения в бухгалтерском учете затрат на возведение объекта строительства регулируются Положением по бухгалтерскому учету “Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство“ ПБУ 2/94, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.12.1994 N 167.
Раздел II “Определения“ названного Положения раскрывает понятия отдельных терминов и определений, применяемых в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и связанных с выполнением договоров подряда на капитальное строительство, в частности договора на строительство, который понимается как документ, устанавливающий обязательства сторон, участвующих в его заключении и выполнении, по новому строительству, реконструкции, расширению, техническому перевооружению, ремонту действующих предприятий, зданий и сооружений, а также производству отдельных видов и комплексов подрядных работ, являющихся объектами строительства.
Следовательно, отражение расходов по реконструкции по аналогии с отражением расходов по новому строительству не противоречит закону и не подлежит включению в налоговую базу до окончания нормативного срока строительства. Претензии по исчислению налога на имущество предприятий после истечении срока строительства у налогового органа отсутствуют.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доначисление налога, сумм начисленных пеней и штрафов является необоснованным.
В отношении доводов налогового органа по вопросу доначисления налога на имущество в размере 74265 руб. и налога на имущество в размере 272 руб., суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что, поскольку доводы Инспекции, обосновывающие позицию налогового органа по п. 1.1.6 решения, являются несостоятельными, то и решение в части доначисления налога на имущество также является необоснованным.
Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что судебное решение принято в соответствии с действующим законодательством, с учетом всех обстоятельств дела, поэтому оснований для его отмены не имеется.
Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, касаются обстоятельств, которым дана надлежащая оценка судом первой инстанции, они не опровергают выводов суда и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены решения.
Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со ст. 110 АПК РФ и относится на ее заявителя.
На основании изложенного и ст. ст. 122, 171, 172, 249, 252, 253, 254, 255, 256, 257, 259, 264, 268, 270, 271, 323 НК РФ, руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 АПК РФ, Девятый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 21.05.2007 по делу N А40-72479/06-112-424 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Межрегиональной ИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 1 в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.