Решения и определения судов

Постановление ФАС Центрального округа от 11.12.2007 по делу N А09-6138/05-22-30 Созданный налогоплательщиком фонд потребления на материальное поощрение является фондом специального назначения, выплаты из которого правомерно не включены обществом в налогооблагаемую базу по ЕСН в 2001 году.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 11 декабря 2007 г. по делу N А09-6138/05-22-30

(извлечение)

Резолютивная часть постановления объявлена 04.12.2007.

Постановление изготовлено в полном объеме 11.12.2007.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа, рассмотрев кассационную жалобу Инспекции ФНС России по Дятьковскому району Брянской области на решение Арбитражного суда Брянской области от 06.06.2007 по делу N А09-6138/05-22-30,

установил:

В документе, видимо, допущен пропуск текста, восстановить по смыслу который не представляется возможным.

с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России по Дятьковскому району Брянской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 07.04.2005 N 23.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 12.05.2006 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Обжалуемый ненормативный акт налогового органа признан
недействительным в части доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 22413292,9 руб., пени по ЕСН в сумме 13133683,67 руб., применения санкций в виде штрафа за неуплату ЕСН в сумме 4482659 руб., доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 33619607 руб., пени по НДС в сумме 10843683,84 руб., применения санкций в виде штрафа за неуплату НДС в сумме 8276377,16 руб., предъявления к уплате в бюджет НДС в сумме 10574887 руб., доначисления налога на рекламу в сумме 5207 руб., пени по налогу на рекламу в сумме 1759 руб., применения санкций в виде штрафа за неуплату налога на рекламу в сумме 3041 руб.; применения санкций в виде штрафа за неуплату ЕСН в федеральный бюджет за 2002 г. в сумме 463856 руб., применения санкций в виде штрафа за невыполнение обязанности по перечислению налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1648863 руб., завышения Обществом налога на прибыль в сумме 10669911 руб. и недоначисления налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, в сумме 190572 руб.

В удовлетворении остальной части требований налогоплательщику отказано.

Постановлением апелляционной инстанции Брянской области от 10.08.2006 состоявшийся судебный акт оставлен без изменения.

Постановлением кассационной инстанции Федерального арбитражного суда Центрального округа от 21.11.2006 решение и постановление апелляционной инстанции по данному делу в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении плательщику 22406223,8 руб. ЕСН, 13133683,67 руб. пени по ЕСН, 4481244,76 руб. штрафа по ЕСН, 14912397 руб. НДС, 10843683,84 руб. пени по НДС, 2982479,4 руб. штрафа по НДС, завышения налога на прибыль в сумме 10669911 руб. и недоначисления налога на прибыль,
подлежащего уплате в бюджет, в сумме 190572 руб. отменено, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда Брянской области в ином судебном составе. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

В ходе рассмотрения дела Общество в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) уточнило требования и просило признать недействительным решение налогового органа от 07.04.2005 N 23 в части доначисления 22406223,8 руб. ЕСН, 13133683,67 руб. пени по ЕСН, 4481244,76 руб. штрафа по ЕСН; 14912397 руб. НДС, 10843683,84 руб. пени по НДС и 2982479,4 руб. штрафа по НДС.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 06.06.2007 требования плательщика в части признания недействительным оспариваемого ненормативного акта налогового органа в части доначисления ЕСН в размере 21899245,52 руб., начисления пени по ЕСН в размере 12831608,95 руб., привлечения в ответственности за неуплату ЕСН в виде штрафа в размере 4379849 руб., начисления пени по НДС в размере 4530810,08 руб. удовлетворены.

В удовлетворении остальной части заявления отказано.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить судебный акт, полагая, что он принят в нарушение норм материального права.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы жалобы, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого решения суда.

В силу п. 1 ст. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Как
следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства по результатам которой составлен акт от 27.12.2004 N 23 и принято решение от 07.04.2005 N 23 о привлечении плательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, п. 1 ст. 126, ст. 123, п. 2 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде взыскания штрафа на общую сумму 20014211 руб.

Указанным решением Обществу доначислено налогов в общей сумме 113522119 руб. и пеней в сумме 41206551 руб.

Полагая, что названный ненормативный акт Инспекции частично не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в суд с соответствующим заявлением.

Суд полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, принял обоснованный судебный акт по существу спора.

Основанием доначисления ЕСН послужил вывод налогового органа о том, что в проверяемом периоде в налогооблагаемую базу по ЕСН плательщиком неправомерно не включены суммы премий, выплачиваемых рабочим и служащим Общества по результатам работы за месяц в 2001 г. в размере 24123482,35 руб. и за 2002 г. в размере 37391250,99 руб.

В соответствии с п. 4 ст. 236 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2001 г.) перечисленные в п. п. 1 и 2 данной статьи выплаты не признаются объектом налогообложения, если они производятся за счет средств, остающихся в распоряжении организации после уплаты налога на доходы организаций.

В силу п. 7 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при
налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, в состав затрат на оплату труда включаются выплаты стимулирующего характера по системным положениям. В себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются премии, выплачиваемые работникам предприятия в денежной и натуральной формах за счет средств специального назначения и целевых поступлений.

В соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 48 Федерального закона “Об акционерных обществах“ к компетенции общего собрания акционеров относится утверждение годовых отчетов и распределение прибыли.

Из протокола годового общего собрания акционеров Общества от 06.04.2001 усматривается, что, при утверждении годового отчета за 2000 г., в целях использования прибыли за отчетный год, остающейся в распоряжении налогоплательщика, образованы фонд потребления на материальное поощрение, фонд потребления на социальное развитие и фонд накопления.

Кроме того, из годового отчета за 2001 г., утвержденного общим собранием акционеров Общества (протокол от 24.05.2002), следует, что акционерами утверждены расходы по фонду потребления на материальное поощрение за указанный период в размере 26592400 руб. (п. 2.2.3 годового отчета), прибыль, остающаяся в распоряжении Общества в 2001 г. составила 35341000 руб. (строка 19 п. 2.2.2 годового отчета).

Таким образом, судом сделан обоснованный вывод о том, что созданный налогоплательщиком фонд потребления на материальное поощрение, является фондом специального назначения, выплаты из которого правомерно не включены Обществом в налогооблагаемую базу по ЕСН в 2001 г.

Признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления ЕСН по причине невключения плательщиком в налоговую базу премий в размере 37391250,99 руб., выплаченных в 2002 г., суд правомерно учитывал, что в силу п. 3 ст. 236 НК РФ указанные в п. 1 данной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от
формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Вместе с тем, положения п. 3 ст. 236 НК РФ находятся в системной взаимосвязи с положениями гл. 25 Кодекса, в том числе с положениями ст. 270 НК РФ, которые перечисляют выплаты, не являющиеся объектом обложения ЕСН, т.к. в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.

Пунктами 21 и 22 ст. 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организацией не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), и в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

В соответствии с решением годового собрания акционеров Общества (протокол от 24.05.2002) при утверждении годового отчета за 2001 г. в целях использования прибыли за отчетный год, остающейся в распоряжении налогоплательщика, были образованы фонды, в том числе фонд потребления на материальное поощрение.

Из п. 2.3.2 годового отчета за 2002 г., принятого общим собранием акционеров Общества (протокол 16.05.2003 N 1) следует, что плательщиком утверждены расходы из прибыли, остающейся в распоряжении Общества, в 2002 г. по фонду потребления, в том числе на материальное поощрение, в размере 39332500 руб., остаток прибыли на 1 января 2002 г. составлял 18216000 руб., прибыль, остающаяся в распоряжении налогоплательщика, составила 19381000 руб., следовательно, имеющиеся в 2002 г. средства
в размере 37597000 руб. Общество могло направить на финансирование указанных фондов.

Принимая во внимание, что размеры спорных выплат премиального характера в 2001 и 2002 гг. находятся в пределах средств, имевшихся в распоряжении Общества для выплаты из фонда потребления и учитывая, что из акта налоговой проверки и решения налогового органа невозможно с достоверностью заключить, какие именно выплаты были дополнительно включены в налогооблагаемую базу, по каким основаниям они начислялись и выплачивались в пользу работников, суд пришел к правильному выводу о недействительности оспариваемого ненормативного акта Инспекции в части доначисления ЕСН в размере 21899245,52 руб., пени за несвоевременную уплату ЕСН в размере 12831608,95 руб. и привлечения к ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 4379849 руб.

Что касается доначисления налоговым органом ЕСН за счет включения в налоговую базу суммы компенсаций за неиспользованный отпуск в 2001 г. - на 890655,15 руб., в 2002 г. - 27345,03 руб., в 2003 г. - на 506097,71 руб., суд, признавая решение Инспекции недействительным в указанной части правомерно исходил из того, что согласно п. 8 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях гл. 25 Кодекса относятся денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации.

Согласно ст. ст. 126 и 127 Трудового кодекса Российской Федерации денежной компенсации взамен отпуска подлежит часть отпуска, превышающая 28 календарных дней, и все неиспользованные отпуска при увольнении работника.

Таким образом, компенсации за неиспользованный отпуск (без увольнения) установлены трудовым законодательством Российской Федерации, подлежат выплате работникам, относятся в силу п. 8 ст. 255 Кодекса к расходам
на оплату труда и являются объектом налогообложения ЕСН.

Доначисление Обществу НДС в размере 14912397 руб. произведено оспариваемым решением налогового органа в размере 4309274 руб. за счет уменьшения налоговых вычетов по приобретению комплектующих и производству мягких игрушек, в размере 10603123 руб. за счет уменьшения налоговых вычетов по приобретению комплектующих и производству детских кроваток.

В силу п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Исходя из положений ст. 171, ст. 172 Налогового кодекса РФ, для применения налоговых вычетов необходимо выполнение следующих условий: фактической оплаты налогоплательщиком приобретенных товаров (работ, услуг), принятия их на учет, использования в операциях, признаваемых объектом налогообложения, а также наличия счета-фактуры и соответствующих расчетных и первичных документов.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации (далее - КС РФ), отраженной в Постановления от 20.02.2001 N 3-П и Определении от 08.04.2004 N 169-О под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты.

Согласно Определению КС РФ от 25.07.2001 N 38-О возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

В тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О, а не Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 69-О.

Из содержания Определений КС РФ от 08.04.2004 N 69-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных
интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Таким образом, возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета производится при наличии реального осуществления хозяйственных операций и при осуществлении сделок с реальными товарами, при наличии фактической уплаты налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет.

Из материалов дела следует, что Обществом производилась закупка сырья у поставщика по рыночным ценам с учетом НДС по ставке 20%, с последующей передачей его на переработку для производства детских игрушек и в дальнейшем реализацией готовой продукции по ценам с учетом НДС по ставке 10%. Полученную разницу по НДС за счет ставок налога заявитель предъявил к возмещению из бюджета.

Однако материалами дела подтверждается, что договор о количестве, ассортименте, цене, сроках изготовления игрушек с производителем игрушек - ООО “Сервис Групп XXI век“, заключен Обществом 09.07.2002, а договоры с поставщиками сырья заключены под указанные условия впоследствии (с ООО “Риэлтпромснаб“ от 11.07.2002 N ИНП/121-1107 на поставку гранулированного наполнителя, с ООО “СофтиБизнес“ от 12.07.2002 N 128-пос/07 на поставку синтепона, с ООО “Престиж-Диас“ от 10.07.2002 N 123/июль/02 на поставку меха и с ООО “Сити Артдизайн“ от 15.07.2002 N 132/фур-07 на поставку фурнитуры).

Кроме того, из акта осмотра от 11.06.2003 помещений, расположенных по адресу: 454053, г. Челябинск, Троицкий тракт, 19-3 (фруктохранилище 48), решения N 2484 от 04.06.2004, принятого по результатам проверки
ООО “Сервис Групп XXI век“ Инспекцией МНС N 15 по СВАО г. Москвы, рапорта сотрудника ОБЭП Советского РУВД г. Челябинска от 16.06.2003, следует, что помещение, расположенное по указанному выше адресу, не пригодно для изготовления мягких игрушек.

Учитывая также, что Инспекцией в материалы дела представлены данные, предоставленные ОБЭП УВД г. Москвы, согласно которым контрагенты Общества (ООО “СофтиБизнес“, ООО “Престиж-Диас“, ООО “Риэлтпромснаб“, ООО “Сити Артдизайн“, ООО “Сервис Групп XXI век“) по указанным в договорах адресам на момент проверки не располагаются, доначисление НДС за счет уменьшения налоговых вычетов на суммы налога, уплаченные налогоплательщиком ООО “СофтиБизнес“, ООО “Престиж-Диас“, ООО “Риэлтпромснаб“, ООО “Сити Артдизайн“, ООО “Сервис Групп XXI век“ в размере 4309274 руб. является правомерным.

Доначисление НДС в сумме, отнесенной на налоговый вычет в связи с приобретением Обществом комплектующих и производству детских кроваток в октябре - ноябре 2002 г. в размере 6579434 руб., в январе - феврале 2003 г. в размере 4023689 руб. (всего - в размере 10603123 руб.) признано судом обоснованным в связи со следующим.

Из материалов дела видно, что налогоплательщик заключил договоры поставки комплектующих для изготовления детских кроваток с ООО “Промтехнолоджи XXI век“ N ПТ-01/10/02-4 от 01.10.2002 и N ПТ-27-01/03-2 от 27.01.2003, согласно которым поставщик поставил товар ООО “Факел“ (г. Пенза) и ООО “Трио и К“ (г. Красноармейск Саратовской области).

Изготовленные детские кроватки Общество реализовало ООО “Монтажконсалт“ по договору купли-продажи N 11-10/02 МК от 11.10.2002 и ООО “Специнжтехком“ по договору купли-продажи N 19-02/03 СП-2 от 19.02.2003.

В качестве обоснования права на налоговый вычет плательщик ссылается акты приема-передачи векселей, по которым произведены расчеты с поставщиком комплектующих и изготовителями кроваток, акты приема-передачи комплектующих от ООО “Промтехнолоджи XXI век“ в адрес Общества, накладные на отпуск материалов от налогоплательщика в адрес ООО “Факел“ (г. Пенза) и ООО “Трио и К“ (г. Красноармейск Саратовской области), счета-фактуры, направленные Обществу для оплаты от имени поставщиков комплектующих и изготовителя кроваток.

В документе, видимо, допущен пропуск текста: имеется в виду: “по юридическому адресу...“ .

Исследуя фактические обстоятельства спора, суд пришел к обоснованному выводу, что участниками сделок составлена система документооборота без фактического движения сырья, материалов и продукции, поскольку из рапорта оперуполномоченного ОБЭП УВД ЮВАО г. Москвы от 28.08.2003 и ответа ГУВД г. Москвы от 22.09.2004 следует, что на момент исполнения запроса ООО “Промтехнолоджи XXI век“ по юридическому не располагался, финансово-хозяйственной деятельности не вел.

Судом установлено, что Обществом заключены договоры: с ООО “Промтехнолоджи XXI век“ (г. Москва) и ООО “Факел“ (г. Пенза.) - 01.10.2002, на поставку комплектующих с ООО “Промтехнолоджи XXI век“ (г. Москва) - 27.01.2003, с ООО “Трио и К“ (г. Красноармейск Саратовской области) - 29.01.2003. Однако документов на командировку и командировочные расходы лица, заключившего договоры от имени налогоплательщика, в материалы дела не представлено.

Согласно ответа ОБЭП ГУВД г. Москвы от 16.09.2003 N 01/4/9722 один из покупателей детских кроваток (ООО “Специнжтехком“) по адресу регистрации не располагается.

Таким образом, суд пришел к обоснованному выводу о том, что доначисление НДС за счет уменьшения налоговых вычетов на суммы налога, уплаченных Обществом ООО “Промтехнолоджи XXI век“, ООО “Трио и К“, ОООИ “Факел“ в размере 10603123 руб., является правомерным.

Положенные в основу кассационной жалобы доводы являлись обоснованием позиции налогового органа по делу, в полном объеме исследовались судом, не опровергают его выводов, а направлены на переоценку фактических обстоятельств спора, что недопустимо на стадии кассационного рассмотрения дела в силу прямого указания ч. 2 ст. 287 АПК РФ.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену решения суда, не установлено и оснований для отмены судебного акта не имеется.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ,

постановил:

решение Арбитражного суда Брянской области от 06.06.2007 по делу N А09-6138/05-22-30 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции ФНС России по Дятьковскому району Брянской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.