Решения и определения судов

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 11.06.2007 по делу N А19-6241/07-30 Суд удовлетворил требования о признании незаконным решения налогового органа о привлечении к ответственности за неуплату налогов в результате занижения налоговой базы, поскольку налоговым органом неправомерно проведена выездная налоговая проверка общества за пределами двухмесячного срока, установленного Налоговым кодексом РФ.

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

от 11 июня 2007 г. по делу N А19-6241/07-30

Судья Арбитражного суда Иркутской области Верзаков Е.И.

при ведении протокола судебного заседания судьей Верзаковым Е.И.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Открытого акционерного общества “Братскэлектросетьстрой Механизированная колонна N 1“

к Межрайонной инспекции ФНС России N 15 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу

о признании незаконным ненормативного акта налогового органа

при участии в заседании:

от заявителя: Возных Т.Ю. - представитель, доверенность б/н от 07.05.2007 г.,

от ответчика: Лоншакова Н.В. - представитель, доверенность N 6079 от 29.05.2007 г.;

установил:

Открытое акционерное общество “Братскэлектросетьстрой Механизированная колонна N 1“ (далее ОАО “БЭСС МК N 1“, общество) обратилось в
Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции ФНС России по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу N 11-50/30 от 06.03.07 г.

В судебном заседании представитель ОАО “БЭСС МК N 1“ заявленные требования поддержал полностью, в обоснование своих требований привел доводы, изложенные в исковом заявлении.

Представитель налоговой инспекции в судебном заседании требования заявителя не признал и пояснил, что оспариваемое решение является законным и обоснованным, основания для признания его недействительным отсутствуют, в обоснование своих возражений привел доводы, изложенные в отзыве на исковое заявление.

По существу заявленных требований суд установил следующие обстоятельства, имеющие значение для дела.

Налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении заявителя по вопросам соблюдения налогового законодательства.

По результатам проверки составлен акт N 11-30/6 от 22.01.07 г., на основании которого решением налоговой инспекции N 11-50/30 от 06.03.07 г. заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налогов в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога в виде штрафа в размере:

- по налогу на прибыль в размере 100075,80 руб.;

- по транспортному налогу в размере 10611,20 руб.

Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить в добровольном порядке сумму начисленных санкций в размере 110687 руб., неуплаченного налога на добавленную стоимость в размере 433333 руб., налога на прибыль в размере 500379 руб., транспортного налога в размере 79584 руб., пени в размере 470719,25 руб.

Заявитель, считая указанное решение налоговой инспекции незаконным и нарушающим законные права и интересы ОАО “БЭСС МК N 1“, обжаловал его в судебном порядке.

Суд исследовал материалы дела, выслушал представителей сторон и пришел к следующим выводам.

Суд считает
неправомерным доначисление налоговым органом в оспариваемом решении налога на прибыль в сумме 500 379 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 128 454,59 руб., а также привлечение ОАО “БЭСС МК N 1“ к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 100 075,80 руб., по следующим основаниям.

В пункте 1 оспариваемого решения указано, что неуплата налога на прибыль за 2004 год по результатам проверки составляет 486 296 руб., в том числе по бюджетам: в федеральный бюджет - 101312 руб., в бюджет субъекта РФ - 344460 руб., в местный бюджет - 40524 руб. Налогоплательщиком необоснованно отражены убытки в сумме 21086 руб. По результатам проверки сумма внереализационных расходов в размере 2 047 319 руб. не подтверждается первичными документами, т.е. документально не подтверждена и не может быть признана экономически обоснованной (стр. 5 решения).

В соответствии со ст. 246 НК РФ ОАО “БЭСС МК N 1“ является налогоплательщиком налога на прибыль и согласно п. 1 ст. 247 НК РФ исчисляет прибыль в виде доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов.

Согласно ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ относятся расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном ст. 266 НК РФ).

В соответствии с актом приема-передачи векселей N 325, зарегистрированного казначейством за N 330 от 12.05.2003 г., ОАО “Бурятэнерго“ передало ОАО “БЭСС МК
N 1“ векселя АК Сбербанк РФ в количестве восьми штук общей номинальной стоимостью 2 600 000 руб. в счет оплаты за выполнение работы по капитальному строительству линии ВЛ-35кВ Северобайкальск - Нижнеангарск.

14.05.2003 г. согласно договору N 140 и акту приема-передачи векселей N 4 от 14.05.2003 г. ОАО “БЭСС МК N 1“ продало ОАО “Тимлюйский завод АЦИ“ векселя АК Сбербанка РФ общей стоимостью ценных бумаг 2 600 000 руб. Пунктом 2.1 указанного договора предусмотрено, что покупатель обязан осуществить оплату ценных бумаг в течение 30 дней со дня подписания договора. В свою очередь, ОАО “Тимлюйский завод АЦИ“ передало ОАО “Каменский цементный завод“ векселя на общую сумму 2 600 000 руб.

ОАО “Каменский цементный завод“ 15.05.2003 г. произвело расчет с ОАО “Бурятэнерго“ указанными векселями согласно акту приема-передачи векселей N 335 от 15.05.2003 г. в счет оплаты за потребление электроэнергии (договор N 21 от 01.09.00 г. сч. N 21 от 06.05.03). На данном акте стоит отметка кассы ОАО “Бурятэнерго“ “погашено“, что свидетельствует о прекращении денежного обязательства перед лицом, предъявившим векселя к платежу.

Таким образом, из представленных документов усматривается, что по состоянию на 15.05.2003 г. существовала реальная дебиторская задолженность за ОАО “Тимлюйский завод АЦИ“ перед ОАО “БЭСС МК N 1“ в размере 2 600 000 руб.

Все вышеперечисленные документы (акт приема-передачи векселей N 325 от 12.05.2003 г.; договор N 140 и акт приема-передачи векселей N 4 от 14.05.2003 г.; акт приема-передачи векселей N 335 от 15.05.2003 г.) вместе с пояснительной запиской были представлены в налоговую инспекцию (исх. N 20, N 21 от 24.01.2007 г.), что подтверждается подписью проверяющего инспектора.

15.05.2003
г. между ЧП Казачков А.М. и ОАО “БЭСС МК N 1“ был заключен договор переуступки долга ОАО “Бурятэнерго“ в размере 2 600 000 руб. Указание в договоре на ОАО “Бурятэнерго“ в качестве дебитора является ошибочным (следовало указать ОАО “Тимлюйский завод АЦИ“), что подтверждается следующими документами:

- письмо N 12/05 от 14.05.2003 г., согласно которому ОАО “БЭСС МК N 1“ просит ОАО “Тимлюйский завод АЦИ“ произвести расчет согласно договору N 140 от 14.05.2003 г. по реквизитам ЧП Казачков А.М.;

- письмо исх. N 2/06 от 05.06.2003 г., согласно которому предприниматель Казачков Анатолий Михайлович просит ОАО “Тимлюйский завод АЦИ“ перечислить 300 000 руб. в счет погашения задолженности по письму N 12/05 ОАО “БЭСС МК N 1“;

- платежные поручения на общую сумму 2 075 000 руб., свидетельствующие о перечислении ОАО “Тимлюйский завод АЦИ“ денежных средств на расчетный счет ЧП Казачкова А.М. за векселя по договору N 140 от 14.05.2003 г. согласно письму N 12/05 от 14.05.2003 г.: N 400 от 23.05.2003 г. на сумму 500 000 руб.; N 430 от 29.05.2003 г. на сумму 100 000 руб.; N 437 от 30.05.2003 г. на сумму 100 000 руб.; N 444 от 02.06.2003 г. на сумму 300 000 руб.; N 453 от 16.06.2003 г. на сумму 100 000 руб.; N 42 от 20.06.2003 г. на сумму 200 000 руб.; N 20 от 21.06.2003 г. на сумму 100 000 руб.; N 59 от 01.07.2003 г. на сумму 100 000 руб.; N 77 от 03.07.2003 г. на сумму 150 000 руб.; N 104 от 14.07.2003 г. на сумму 125
000 руб.; N 38 от 16.06.2003 г. на сумму 300 000 руб.;

- счет-фактура 00001391 от 30.06.2003 г. с накладной N 181, свидетельствующий о поставке ОАО “Тимлюйский завод АЦИ“ в адрес ОАО “БЭСС МК N 1“ цемента на сумму 222 000 руб.;

- счета-фактуры с товарными накладными, подтверждающие факт отгрузки ОАО “Тимлюйский завод АЦИ“ в адрес ЧП Казачкова А.М. товара (шифер 7-волновой) на общую сумму 304 909,76 руб.: N 00001066 от 10.06.2003 г. на сумму 44 909,76 руб.; N 00001228 от 27.06.2003 г. на сумму 47 600 руб.; N 00001238 от 27.06.2003 г. на сумму 22 400 руб.; N 00001239 от 27.06.2003 г. на сумму 56 000 руб.; N 00001240 от 27.06.2003 г. на сумму 50 400 руб.; N 00001326 от 07.07.2003 г. на сумму 48 450 руб.; N 00001346 от 07.07.2003 г. на сумму 35 150 руб.

Все перечисленные документы подтверждают тот факт, что ОАО “БЭСС МК N 1“ 15.05.2003 г. был переуступлен ЧП Казачкову А.М. долг в сумме 2 600 000 руб. ОАО “Тимлюйский завод АЦИ“, который впоследствии был погашен последним в сумме 2 601 909,76 руб.

Указанные документы (письма, платежные поручения, счета-фактуры) вместе с пояснениями были представлены в налоговую инспекцию (исх. N 20, N 21 от 24.01.2007 г. на сумму 1997000 руб., остальные - прилагались к возражениям на акт).

Следовательно, указание налоговым органом в оспариваемом решении (стр. 5) о том, что других документов, подтверждающих наличие “дебиторской задолженности“ за ЧП Казачковым А.М., налогоплательщиком не представлено, необоснованно.

Не соответствует действительности и утверждение налоговой инспекции о том, что договор “переуступки долга“ между ОАО “БЭСС МК N
1“ и ЧП Казачковым фактически не был реализован, поскольку действий по выполнению сторонами договорных обязательств не производились.

В соответствии с пунктом 2.1 договора переуступки долга от 15.05.2003 г. ЧП Казачков рассчитывается с ОАО “БЭСС МК N 1“ в течение 90 календарных дней с момента подписания передачи долга в финуправлении ОАО “Бурятэнерго“ (следовало указать ОАО “Тимлюйский завод АЦИ“) наполнением 90% от суммы указанной в п. 1.1 указанного договора.

Согласно пункту 2.2 договора переуступки долга от 15.05.2003 г. в счет расчета по договору ЧП Казачков поставляет, а ОАО “БЭСС МК N 1“ принимает портландцемент М400. Остальная сумма возвращается денежными средствами.

ЧП Казачковым А.М. в 2003 году была оплачена сумма в размере 552 680,34 руб. по основанию: дебиторская задолженность по договору переуступки долга от 15.05.2003 г., согласно приходным кассовым ордерам: N 000240 от 16.12.2003 г. на сумму 60 000,00 руб.; N 000246 от 18.12.2003 г. на сумму 40 000,00 руб.; N 000249 от 23.12.2003 г. на сумму 60 000,00 руб.; N 000250 от 24.12.2003 г. на сумму 54 000,00 руб.; N 000253 от 26.12.2003 г. на сумму 20 000,00 руб.; N 000256 от 30.12.2003 г. на сумму 60 000,00 руб.

Также документальным доказательством того, что действия ЧП Казачкова А.М. по выполнению обязательств по договору переуступки долга производились, является счет-фактура N 1 от 11.06.2003 г. на отгрузку портландцемента М400 в адрес ОАО “БЭСС МК N 1“ на сумму 258 680,34 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 408 ГК РФ надлежащее исполнение прекращает обязательство.

ЧП Казачковым А.М. обязательства, предусмотренные договором переуступки долга, не исполнены в сумме 2 047 319,66 руб.
При этом срок исполнения обязательства по договору истек в августе 2003 года.

В соответствии со ст. 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам. Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

Согласно п. 4 ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

30.09.2004 года обществом был составлен акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами. 01.01.2004 г. на предприятии был издан приказ N 02 от 01.01.2004 г. “Об учетной политике для целей налогообложения на 2004 год“. 25.10.2004 года было издано дополнение к данному приказу и внесены дополнения, а не изменение, как считает налоговый орган, так как согласно пункту 2.14 приказа N 02 от 01.01.2004 г. предприятие создает резерв предстоящих расходов.

Ссылка инспекции на статью 313 НК РФ, где говорится о внесении изменений в учетную политику организации, несостоятельна.

В соответствии с п. 3 ст. 266 НК РФ
налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Согласно п. 4 ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности.

В случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с положениями ст. 266 НК РФ, осуществляется за счет суммы созданного резерва (п. 5 ст. 266 НК РФ).

Следовательно, налогоплательщик вправе создавать резерв по сомнительным долгам по итогам не только налогового, но и отчетного периода. А создается резерв по сомнительным долгам на основании решения налогоплательщика о создании резерва.

Как следует из материалов дела и пояснений представителя заявителя, предприятием предпринимались меры по розыску ЧП Казачкова А.М., а именно: были направлены запросы о представлении информации из Единого государственно реестра юридических лиц:

- от 09.12.2004 г. исх. N 443 в Управление МНС России по Иркутской области и УОБАО;

- от 19.01.2005 г. исх. N 20, от 24.02.2005 г. исх. N 91 в Инспекцию ФНС России по Правобережному округу г. Иркутска Иркутской области. На данный запрос был получен ответ (15.04.2005 г. исх. 05-22/3363), что регистрация ЧП Казачкова А.М. в качестве индивидуального предпринимателя утратила силу с 01.01.2005 г. в связи с неисполнением требований статьи 3 Федерального закона “О государственной регистрации юридических лиц“, и что представить информацию о паспортных данных физического лица или информацию о месте жительства индивидуального предпринимателя не представляется возможным в связи с конфиденциальностью информации.

Согласно п. 4 ст. 266 НК РФ резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных
долгов, установленных настоящей статьей.

В п. 2 ст. 266 НК РФ сказано, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В соответствии с пунктом 77 Приказа Минфина РФ от 29.07.1998 г. “Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности“ дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации и приказа руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов. Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

ОАО “БЭСС МК N 1“ были изданы приказы: N 198 от 30.09.2004 г. “О проведении инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности“ (Акт инвентаризации расчетов N 148 от 30.09.2004 г.); N 220 от 27.12.2004 г. “О списании дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам“.

Таким образом, ОАО “БЭСС МК N 1“ правомерно списало задолженность ЧП Казачкова А.М., которая образовалась по договору б/н от 15.05.2003 г. о переуступке долга на внереализационные расходы по итогам 2004 года. Порядок списания соответствует требованиям статьи 266 НК РФ.

В оспариваемом решении также указано (стр. 1), что налогоплательщиком нарушен порядок заполнения декларации по налогу на прибыль - приложения 7 к листу 02 “внереализационные расходы - убытки, приравненные к внереализационным расходам“ (Инструкция по заполнению декларации по налогу на прибыль, утвержденной Приказом МНС РФ от 29.12.2001 г. N БГ-3-02/585 (ред. от 03.06.2004 г.)). Сумму списанной дебиторской задолженности в сумме 2 047 319 руб. налогоплательщик отразил по строке 040, а следовало отразить по строке 100 приложения N 7 к листу 02 “суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщиком принято решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва“.

Следовательно, доводы налоговой инспекции содержат противоречия: указывая на необходимость отражения дебиторской задолженности в сумме 2 047 319 руб. по строке 100 приложения 7 к листу 02 декларации и, налоговый орган в то же время не признает ее ни в качестве реально существующей, ни в качестве безнадежной к взысканию.

Более того, суд считает неправомерным доначисление налога на прибыль за 2004 год в размере 486 296 руб. на основании пп. 7 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 279 НК РФ.

К внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности: пп. 7 п. 2 ст. 265 НК РФ - убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном ст. 279 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке:

- 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;

- 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

Положения пункта 2 ст. 279 НК РФ также применяются к налогоплательщику - кредитору по долговому обязательству.

15.05.2003 г. между ЧП Казачковым А.М. и ОАО “БЭСС МК N 1“ был заключен договор переуступки долга в размере 2 600 000 руб. ЧП Казачковым А.М. в 2003 году была оплачена сумма в размере 552 680,34 руб.

ЧП Казачковым А.М. обязательства, предусмотренные договором переуступки, не исполнены в сумме 2 047 319,66 руб.

Следовательно, убыток в размере 2 047 319,66 руб. правомерно отнесен предприятием на внереализационные расходы.

В пункте 1 оспариваемого решения указано, что по результатам проверки установлено завышение обществом в 2005 году расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации продукции на сумму 45490 руб., в результате отнесения на расходы экономически не обоснованных расходов на аренду земельных участков (стр. 9 решения).

Согласно договорам аренды от 30.07.2004 г. N 696, 702, 703, и от 09.11.2004 г. N 877 ОАО “БЭСС МК N 1“ являлось арендатором земельных участков, предоставленных ему в пользование Комитетом по управлению муниципальным имуществом г. Братска.

В соответствии с договорами купли-продажи от 30.03.2005 г. N 001/05, 002/05, 003/05 и договором мены от 25.12.2004 г. N 1-м недвижимое имущество, расположенное на данных земельных участках, перешло в собственность ООО “БратскПромИнвест“ и ООО “БСБ“, соответственно. Права собственности на объекты недвижимости зарегистрированы в Главном управлении Федеральной регистрационной службы по Иркутской области и УОБАО.

В пунктах 1.2 и 1.1 указанных договоров предусмотрено, что в соответствии со ст. 552 ГК РФ, ст. 35 ЗК РФ, покупатель обязуется обратиться в Администрацию города Братска по вопросу оформления договора аренды на земельные участки, на которых расположены объекты недвижимого имущества, продавец, в свою очередь, обязуется внести соответствующие изменения в договоры аренды земельных участков.

Исполняя свою обязанность по договорам, ОАО “БЭСС МК N 1“ 03.08.2005 г. направило мэру города Братска Петрунько А.К. заявления: от 01.08.2005 г. исх. N 235, 236, 237 о расторжении договоров аренды земельных участков от 30.07.2004 N 696, 702, 703; от 01.08.2005 г. исх. N 238 о внесении изменения в договор аренды земельных участков от 09.11.2004 г. N 877.

25.08.2005 г. из администрации был получен ответ от 19.08.2005 г. N 04/06 1048з, согласно которому изменения в договоры аренды земельных участков от 30.07.2004 N 696, 702 703, от 09.10.2004 N 877 не будут произведены до тех пор, пока новые собственники ООО “БратскПромИнвест“, ООО “БСБ“ не обратятся в администрацию города с заявлениями об оформлении прав на земельные участки в связи с переходом права на имущество.

Помимо данного отказа, КУМИ г. Братска обратился в Арбитражный суд Иркутской области с исковыми заявлениями о взыскании с ОАО “БЭСС МК N 1“ задолженности по арендной плате.

Решениями Арбитражного суда Иркутской области от 12.10.2005 г. по делам N А19-23507/05-7, А19-23510/05-7 исковые требования КУМИ г. Братска были удовлетворены. Присужденные суммы задолженности по арендной плате за земельные участки были взысканы с ОАО “БЭСС МК N 1“ по исполнительному производству N 4951/19/06.

В соответствии с пунктом 1 статьи 35 Земельного кодекса РФ при переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящиеся на чужом земельном участке, к другому лицу оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний их собственник.

Согласно пункту 1 статьи 46 Земельного кодекса РФ аренда земельного участка прекращается по основаниям и в порядке, которые предусмотрены гражданским законодательством.

Несмотря на то, что ОАО “БЭСС МК N 1“ добросовестно исполнило законные и договорные обязательства, договоры аренды земельных участков КУМИ г. Братска расторгнуты не были, а арендные платежи были взысканы с общества в принудительном порядке.

Письмом от 09.02.2007 исх. N 68 ОАО “БЭСС МК N 1“ вновь обратилось к председателю Комитета по управлению имуществом города Братска Качан Н.Н., в котором пояснило, что заключение договоров аренды земельных участков между КУМИ г. Братска, ООО “БратскПромИнвест“ и ООО “БСБ“ происходит по инициативе собственника земельного участка. Следовательно, КУМИ г. Братска необходимо направить предложения ООО “БратскПромИнвест“ и ООО “БСБ“ о заключении договоров аренды земельных участков или о выкупе земельных участков и установить плату за фактическое пользование данными земельными участками. В случае непринятия решения по данному вопросу, ОАО “БЭСС МК N 1“ будет вынуждено обратиться в арбитражный суд.

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 19.04.2005 г. N 13591/04 указано, что убытки (потери), которые не зависят от воли организации, не могут рассматриваться как экономически не оправданные.

Понятие “экономическая оправданность затрат“ не разъясняется ни в одном акте действующего законодательства РФ. Только в Методических рекомендациях по применению гл. 25 НК РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729, указано, что под “экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота“. Следовательно, термин “экономическая оправданность“ является оценочной категорией, а это означает, что при возникновении сомнений в оправданности произведенных расходов налоговый орган должен доказать данное обстоятельство. В частности, налоговый орган должен показать отрицательные последствия произведенных обществом расходов для финансово-экономической деятельности предприятия. Кроме того, общество является коммерческой организацией, все его действия направлены на получение прибыли и потому являются экономически оправданными.

Таким образом, сумма арендной платы в размере 45 490 руб. за земельные участки с находящимися на них объектами недвижимости, проданными вышеперечисленным организациям, начислена ОАО “БЭСС МК N 1“ КУМИ г. Братска по действующим договорам аренды и взыскана в порядке исполнительного производства на основании решений суда. Следовательно, данные расходы ОАО “БЭСС МК N 1“ не зависели от воли организации и не могут рассматриваться как экономически не оправданные.

В связи с неправомерным доначислением налога на прибыль за 2004, 2005 гг. по указанным обстоятельствам, суд считает неправомерным начисление соответствующей суммы пени по налогу на прибыль, а также привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ.

Суд считает неправомерным доначисление налоговым органом налога на добавленную стоимость в размере 433 333 руб., а также пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 238 313,50 руб., по следующим основаниям.

В пункте 2 оспариваемого решения указано, что по данным проверки установлено, что в мае 2003 г. в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не включена оплаченная дебиторская задолженность ОАО “Бурятэнерго“ в сумме 2 600 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 433 333 руб. (стр. 10 решения).

Согласно ст. 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

При толковании указанной нормы необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой (пункт 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 “О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации“).

В пункте 3.3 Постановления Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 N 9-П указано, что в соответствии с частью первой статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой проверкой (как камеральной, так и выездной) могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Данному положению корреспондирует подпункт 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающий обязанность налогоплательщика в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.

Поскольку с истечением продолжительного времени становится невозможным надлежащее установление факта неуплаты налога, а также иных необходимых данных, связанных с выявлением налогового правонарушения, при том что штрафные санкции, определяемые в процентах от объема налоговой недоимки, могут достигать значительных размеров, установление законодателем предельных сроков глубины налоговой проверки и хранения отчетной документации служит прежде всего целям соблюдения конституционного запрета на произвольное ограничение имущественных прав налогоплательщика (статья 35; статья 55, часть 3; статья 57 Конституции Российской Федерации). Кроме того, не может быть доказана виновность лица в совершении правонарушающих деяний в рамках производства, возбужденного при отсутствии необходимой доказательственной базы.

Акт выездной налоговой проверки N 11-30/6 составлен налоговым органом 22.01.2007 года, вручен заместителю генерального директора ОАО “БЭСС МК N 1“ Александрову В.И. 05.02.2007 года. Решение N 11-50/30 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения вынесено 6 марта 2007 года. В связи с подачей предприятием апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган указанное решение до настоящего времени не вступило в законную силу.

Таким образом, налоговым органом, в нарушение ст. 87 НК РФ, проверена деятельность ОАО “БЭСС МК N 1“ за 2003 год и, следовательно, неправомерно доначислен налог на добавленную стоимость в размере 433 333 руб. и пени в сумме 238 313,50 руб.

Более того, суд полагает, что налоговым органом неправомерно проведена выездная налоговая проверка общества за пределами двухмесячного срока, установленного статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с порядком проведения выездной налоговой проверки, установленным законодательством, с учетом положений пункта 14 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ, а также Постановления Конституционного Суда РФ от 16.07.2004 г. N 14-П датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки. Проверка завершается составлением справки о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.

Как подтверждается материалами дела, решения о проведении выездной налоговой проверки от 12.07.2006 г. N 11-43/143 и от 13.07.2006 г. N 11-43/144 были вручены 18.07.2006 г. заместителю генерального директора ОАО “БЭСС МК N 1“ В.И.Александрову.

Следовательно, выездная налоговая проверка была начата 18.07.2006 г. В установленный частью второй статьи 89 НК РФ двухмесячный срок включаются - с тем чтобы не допустить излишнего обременения налогоплательщика в связи с необходимостью предоставления проверяющим условий для работы и т.п. - только те периоды, которые напрямую связаны с нахождением проверяющих на территории налогоплательщика, а именно время проведения инвентаризации, осмотра (обследования) территорий и помещений, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, выемки документов и предметов, а также изучения проверяющими документов налогоплательщика непосредственно на его территории (Постановление КС РФ от 16.07.2004 г. N 14-П).

В соответствии со статьей 89 НК РФ сроки проведения выездной налоговой проверки фиксируются в справке, которая составляется проверяющим по окончании проверки.

Следовательно, последний день выездной налоговой проверки - это последний день нахождения проверяющих на территории налогоплательщика с целью проведения мероприятий налогового контроля, проводимых в рамках данной проверки. На обязанность должностных лиц, проводивших проверку, составить справку в этот день и зафиксировать его в качестве момента окончания проверки указано в Инструкции МНС РФ от 10.04.2000 г. N 60 “О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах“, зарегистрированной Минюстом РФ 07.06.2000 N 2259, в пункте 1.10.2 которой сказано, что датой окончания проверки является дата составления проверяющими справки о проведенной проверке.

Пунктом 1.12 указанной Инструкции установлено, что к акту выездной налоговой проверки должна быть приложена справка о проведенной проверке, составленная проверяющими по окончании проверки.

ОАО “БЭСС МК N 1“ не ознакомлено с указанной справкой до настоящего времени; не прилагалась она и в числе приложений N 1 - 14 на 31 листах к акту N 11-30/6 от 22.01.2007 г., врученному заместителю генерального директора Александрову В.И. 05.02.2007 г.

“а стр. 22 оспариваемого решения указано, что действующее налоговое законодательство не возлагает на налоговый орган обязанности по вручению налогоплательщику справки о проведенной выездной налоговой проверке как самостоятельного процессуального документа.

Данный довод налоговой инспекции несостоятелен, так как, не имея законодательно установленной обязанности по вручению налогоплательщику справки, проверяющий инспектор мог каким-либо иным способом уведомить предприятие об окончании выездной налоговой проверки.

На основании решения и.о. руководителя МИФНС России N 15 по Иркутской области и УОБАО N 11-43./32 от 04.09.2006 г. выездная налоговая проверка была приостановлена на 62 дня с 04.09.2006 г. по 04.11.2006 г. в связи с отвлечением сотрудника, осуществляющего выездную налоговую проверку, на проведение другой выездной проверки по заданию вышестоящего органа.

Перечень полномочий налогового органа предусмотрен статьей 31 НК РФ, которая не предоставляет права налоговым органам приостанавливать выездные налоговые проверки, сроки проведения которых ограничены двумя календарными месяцами.

Статьей 89 НК РФ предусмотрен исчерпывающий перечень случаев, при которых срок на проведение выездной проверки может быть продлен налоговыми органами.

Возможность приостановления выездной налоговой проверки предусмотрена Инструкций МНС РФ N 60 от 10.04.2000 г. Из текста указанной Инструкции не следует, что приостановление проверки прерывает течение срока проведения проверки. Более того, инструкция не предписывает, а лишь предусматривает возможность приостановления проверки, что не лишает налоговый орган возможности принимать решения в соответствии с законом.

Регламентируя продолжительность проведения выездных налоговых проверок, законодатель исходил из принципа недопустимости избыточного или не ограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля. Соблюдение указанных им в части второй статьи 89 НК РФ предельных сроков проведения выездных налоговых проверок обязательно для налоговых органов, наделенных правом проводить такие проверки и определять их продолжительность в установленных данной нормой рамках, в том числе при решении вопроса об их приостановлении в необходимых случаях (Постановление КС РФ от 16.07.2004 г. N 14-П).

Необходимыми могут являться случаи, прямо предусмотренные в качестве таковых законодательством о налогах и сборах, а именно:

- проведение встречных проверок в случае возникновения необходимости получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами (ст. 87 НК РФ);

- привлечение эксперта, а также специалиста, обладающего специальными знаниями и навыками, в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок (п. 1 ст. 95, п. 1 ст. 96 НК РФ);

- в необходимых случаях для участия в действиях по осуществлению налогового контроля на договорной основе может быть привлечен переводчик (п. 1 ст. 97 НК РФ).

Из смысла перечисленных законодательных норм следует, что необходимые случаи непосредственно направлены на получение информации о деятельности проверяемого налогоплательщика и непосредственно связаны с конкретными действиями по осуществлению налогового контроля в отношении проверяемого налогоплательщика.

Отвлечение сотрудника, осуществляющего выездную налоговую проверку, на проведение другой выездной проверки без какой-либо связи с приостанавливаемой проверкой, по заданию вышестоящего органа, не предусмотрено законом в качестве необходимого случая для приостановления проверки. Более того, данное обстоятельство, указанное в решениях от 04.09.2006 N 11-43.1/32 и N 11-43.1/33 в качестве основания для приостановления проверки на 62 дня, да еще в тот момент, когда до ее окончания осталось не более двух недель, действительно является отвлечением сотрудника и не может способствовать эффективности налоговой проверки как мероприятия налогового контроля.

В Постановлении Конституционного Суда РФ от 16.07.2004 г. N 14-П указано, что исходя из потребности в обеспечении при проведении выездной налоговой проверки, с одной стороны, учета экономических интересов налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), связанных с самостоятельным и беспрепятственным осуществлением предпринимательской деятельности, а с другой стороны - эффективности мероприятий по проверке исполнения налогоплательщиками своей налоговой обязанности, законодатель установил в части второй статьи 89 НК РФ в качестве общего правила ограничение срока проведения выездной налоговой проверки двумя месяцами.

Налоговый кодекс РФ закрепил одновременно унифицированный и дифференцированный подход к определению сроков, в течение которых в отношении налогоплательщика осуществляются контрольные мероприятия в форме выездной налоговой проверки. Данное регулирование, имеющее целью обеспечить одинаковый объем правовых гарантий каждому налогоплательщику и вместе с тем позволяющее учитывать юридически значимые и объективно обусловленные различия между отдельными категориями налогоплательщиков, не может расцениваться как нарушающее принцип равенства всех перед законом, закрепленный в статье 19 Конституции РФ, - напротив, оно позволяет дифференцировать сроки проведения выездных налоговых проверок в зависимости от иных критериев, таких как специфика налогообложения, объемы экономической деятельности налогоплательщика и т.д. Однако во всяком случае дифференциация должна быть обоснованной и мотивированной, а ее критерии - соответствовать конституционному требованию ясности, четкости, определенности и недвусмысленности правовых норм.

Таким образом, приостановление выездной налоговой проверки на 62 дня привело к неправомерному затягиванию проверки, нарушению установленных сроков ее проведения; и, как следствие, привело к подавлению экономической самостоятельности и инициативы предприятия, чрезмерному ограничению свободы предпринимательства, что в силу статей 34 (часть 1) и 55 (часть 3) Конституции РФ недопустимо.

При таких обстоятельствах, суд считает требования заявителя подлежащими удовлетворению, а оспариваемое решение налогового органа не соответствующим налоговому законодательству.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины возлагаются на ответчика.

Руководствуясь ст. ст. 167 - 170, 201 АПК РФ, арбитражный суд

решил:

заявленные требования удовлетворить.

Признать незаконным решение Межрайонной инспекции ФНС России N 15 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу N 11-50/30 от 06.03.2007 г.

Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС России N 15 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу расходы по уплате государственной пошлины в размере 2000 руб.

Решение может быть обжаловано в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Судья

Е.И.ВЕРЗАКОВ