Решения и определения судов

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.03.2007 по делу N А42-3695/2006 Доставка должностных лиц таможенных, пограничных, санитарных и иных портовых служб на борт судов, стоящих на рейде, является не перевозкой пассажиров, а услугой по обслуживанию морских судов, не подлежащей лицензированию, оказание которой в силу подпункта 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению.

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

по проверке законности и обоснованности решений

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

от 19 марта 2007 года Дело N А42-3695/2006“

Резолютивная часть постановления объявлена 19 февраля 2007 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 марта 2007 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего М.А.Шестаковой, судей Т.С.Гафиатуллиной, И.Б.Лопато, при ведении протокола судебного заседания В.И.Агеевой, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационные номера 13АП-742/2007, 753/2007) МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области и ФГУП “Мурманский морской рыбный порт“ на решение Арбитражного суда Мурманской области от 29.11.2006 по делу N А42-3695/2006 (судья Романова А.А.), принятое по заявлению ФГУП “Мурманский морской рыбный
порт“ к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области о признании недействительным решения, при участии: от заявителя - Р.В.Кильдюшкин по дов. от 26.12.06 N 01-03/165; от ответчика - В.А.Смирнов по дов. от 17.03.06 N 01-14-38-03/2047,

УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Мурманской области обратилось ФГУП “Мурманский морской рыбный порт“ с заявлением о признании недействительным Решения МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 25.03.05 N 7 и требования от 30.03.05 N 68.

Определением суда от 29.05.06 требования общества о признании недействительным указанного выше ненормативного акта налогового органа по вопросу доначисления НДС за 2001 год выделено в отдельное производство.

Решением суда от 29.11.06 требования общества частично удовлетворены.

Не согласившись с решением суда, налоговым органом и предприятием поданы апелляционные жалобы, в которых указано о неправильном применении судом норм материального права и о несоответствии выводов суда установленным обстоятельствам.

В судебном заседании представители инспекции и предприятия доводы апелляционных жалоб поддержали и пояснили, что в остальных эпизодах, кроме обжалуемых, решение суда не оспаривается.

Выслушав в судебном заседании пояснения представителей участвующих в деле лиц, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалоб, отмены или изменения решения суда в обжалуемой части по следующим основаниям.

Из материалов дела усматривается, что МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области была проведена выездная проверка соблюдения ФГУП “Мурманский морской рыбный порт“ за 2001 год правильности исчисления и уплаты налогов.

По результатам проверки составлен акт и принято решение от 25.03.05 N 7 о привлечении предприятия к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в сумме 550 руб., доначислены налог на прибыль
в сумме 4438876 руб., дополнительные платежи по налогу на прибыль в сумме 277430 руб., НДС в сумме 2356253 руб., налог на пользователей автодорог в сумме 16356 руб., исчислены соответствующие пени.

Требованием от 30.03.05 N 68 налогоплательщику предложено уплатить доначисленные суммы налогов, пени и санкции.

Не согласившись с решением инспекции, предприятие оспорило решение налогового органа в судебном порядке. Рассмотрев доводы предприятия по вопросу доначисления НДС за 2001 год в сумме 1998034 руб., судом вынесено обжалуемое сторонами решение.

Решением суда от 29.11.06 требования предприятия были удовлетворены частично.

Суд признал недействительными решение инспекции и в соответствующей части требование, по эпизодам:

- доначисления НДС в сумме 65946 руб. в связи с неучетом выручки, полученной за доставку членов экипажей судов, комиссий на рейд судов - пп. 2 п. 2.3.2 решения (за исключением эпизода по судну “Принцесса Арктики“);

- доначисления НДС в сумме 79013 руб. по эпизоду неучтенной выручки, полученной по приходным кассовым ордерам в кассу предприятия наличными средствами - пп. 3 п. 2.3.2 решения;

- доначисления НДС в сумме 804969 руб. по эпизоду неучтенной выручки от оплаты деятельности предприятия по обеспечению судов водой, эл. энергией, теплоэнергией - пп. 4 п. 2.3.2 решения;

- доначисления НДС в сумме 1788 руб. по эпизоду неучтенной выручки от реализации услуг, не связанных с обслуживанием судов - пп. 6 п. 2.3.2 решения.

В остальной части в удовлетворении требований отказал.

Налоговым органом обжалуется решение суда в части удовлетворенных требований общества.

Обществом обжалуется решение суда по эпизодам:

- неполного отражения выручки для целей налогообложения НДС, полученной от деятельности по доставке нефтепродуктов на суда (739547 руб.), услуг их погрузки (354190 руб.), хранения (26846 руб.), буксировки
танкеров (1055 руб.), затаривания нефтепродуктов (494 руб.) - по пп. 5 п. 2.3.2 решения инспекции;

- неотражения выручки от услуг, оказанных в отношении судов СПК-300, СПК-21/75, судно “Прилуки“ - пп. 6 п. 2.3.2 решения инспекции.

По эпизоду доначисления НДС в сумме 65946 руб. в связи с неучетом выручки, полученной за доставку членов экипажей судов, комиссий на рейд судов - пп. 2 п. 2.3.2 обжалуемого решения - суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

Удовлетворяя требования заявителя по данному эпизоду, суд первой инстанции пришел к выводу, что доставка членов комиссий, нарядов КПП, таможенных органов является услугой по обслуживанию морских судов.

Суд указал, что согласно ст. 177 КТМ РФ по договору морской перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения и в случае сдачи пассажиром багажа также доставить в пункт назначения багаж и выдать его уполномоченному лицу. Перевозчиком является лицо, которое заключило договор морской перевозки пассажира, или от имени которого заключен такой договор.

Согласно ст. 179 КТМ РФ заключение договора морской перевозки пассажира удостоверяется билетом, сдача пассажиром багажа - багажной квитанцией.

Кроме того, судом было указано на то, что перечень работ (услуг) по обслуживанию морских судов, указанный в подпункте 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, является открытым.

По мнению налогового органа, судом при вынесении решения по данному эпизоду не были учтены следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, по заявкам судовладельцев заявитель осуществлял доставку на морские суда, стоящие на рейде порта, членов экипажей, нарядов КПП, таможенных органов, пограничных властей, врачей и др. комиссии контролирующих органов и портовых служб на пассажирских катерах.

Налоговый орган квалифицировал данных лиц как пассажиров, а их
перевозку как перевозку пассажиров. При этом налоговый орган исходил не только из понятия “пассажир“, данное в ст. 177 КТМ РФ применительно к морскому транспорту, но и других положений закона.

Так, указывает налоговый орган, понятие пассажирских перевозок в морском транспортном процессе даны также в ст. 198 и 211 КТМ РФ, исходя из которых усматривается, что пассажирами законодатель также видит и лиц, которые перевозятся лицом, зафрахтовавшим судно. Инспекция указывает, что по договору фрахтования судна на время (тайм-чартер - ст. 198) судовладелец обязуется за обусловленную плату предоставить судно и услуги членов экипажа судна в пользование на определенный срок для перевозок грузов, пассажиров или для иных целей. Аналогичное положение относительно возможности перевозки пассажиров содержит также ст. 211 КТМ РФ (фрахт без экипажа).

Кроме того, инспекция указывает, что согласно подпункту “е“ правила 2 Международной конвенции по охране человеческой жизни на море 1974 года пассажир означает всякое лицо, за исключением: капитана и членов экипажа или иных лиц, работающих или выполняющих на судне какие-либо обязанности, связанные с деятельностью этого судна, и ребенка не старше одного года.

На основании вышеизложенного инспекция указывает, что доставлявшиеся на борт судов должностные лица в момент перевозки являлись пассажирами доставлявшего судна, а заявитель, таким образом, осуществлял перевозку пассажиров.

Ст. 17 Федерального закона от 25.09.1998 N 158-ФЗ “О лицензировании отдельных видов деятельности“ в перечне видов деятельности, на осуществление которых требуются лицензии, предусматривался и такой вид лицензируемой деятельности, как перевозка пассажиров морским транспортом. Федеральный закон от 08.08.2001 N 128-ФЗ “О лицензировании отдельных видов деятельности“, введенный с 2001 г., содержит аналогичные требования по лицензированию перевозки пассажиров морским транспортом.

В ходе проведения
выездной налоговой проверки обществом не была представлена лицензия на соответствующие перевозки. Следовательно, в проверяемый период заявитель осуществлял лицензируемый вид деятельности без наличия самой лицензии.

Пункт 6 статьи 149 НК РФ содержит положение о том, что перечисленные в статье 149 операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

На основании вышеизложенного заявитель не имел права льготировать выручку в размере 330150 руб. (в том числе 420 руб. по доставке пассажира на борт “Принцессы Арктики“) и не уплачивать с нее налог на добавленную стоимость.

Суд апелляционной инстанции не находит достаточных оснований для удовлетворения требований налогового органа по данному эпизоду, исходя из следующего.

На основании подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.

Согласно пункту 6 статьи 149 НК РФ перечисленные в данной статье операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статья 17 Федерального закона от 08.08.01 N 128-ФЗ “О лицензировании отдельных видов деятельности“ содержит перечень видов деятельности, подлежащих лицензированию, в который входят услуги по перевозке пассажиров морским транспортом.

Однако, как обоснованно указано судом первой инстанции, заключение договора пассажирской перевозки согласно нормам Кодекса торгового
мореплавания РФ и Гражданского кодекса РФ определяется договоренностью лица, желающего осуществить перевозку, и перевозчика об оказании данной услуги за плату. При этом факт заключения договора пассажирской перевозки подтверждается соответствующими документами, в том числе билетами, багажными квитанциями и т.д.

Из материалов дела и существа пояснений участвующих в деле лиц усматривается, что перевозка осуществлялась не пассажиров вообще, а должностных лиц таможенных, пограничных, санитарных и иных портовых служб на борт судов, стоящих на рейде в порту.

Плата за данную перевозку с указанных лиц не взималась. Фактически оплату этой перевозки осуществляют судовладельцы по договорам с портом, которые, будучи заинтересованы в том, чтобы данные лица попали на судно с целью его таможенного оформления, пограничного и иного контроля, оплачивали эти расходы.

Без посещения указанных лиц морских судов после их подхода к рейду суда не могут осуществить разгрузку и др. необходимые действия для последующего функционирования.

В этой связи такой вид услуги, как доставление необходимых комиссий на борт судов, может рассматриваться как разновидность услуги порта по обслуживанию судов в портах. В то же время существенные условия договора перевозки, такие, как плата за перевозку, отсутствуют.

При этом не имеет правового значения ссылка инспекции на Международную Конвенцию 1974 года, дающую понятие “Пассажир“. Конвенция регулирует отношения по международной морской перевозке, а в данном случае рассматриваются внутреннее законодательство, регулирующее административно-властные отношения в сфере регулирования государством, посредством лицензирования, правил осуществления определенных видов деятельности, и законодательство о налогах и сборах.

Поскольку предмет и задачи правового регулирования Ф.И.О. применять терминологию Конвенции к ситуации в сфере налогообложения необоснованно.

По эпизоду неправомерного использования, по мнению инспекции, льготы по НДС при реализации судам эл.
энергии (3930,29 руб.), услуг навигационной камеры и бассейна промышленной службы порта и др. (кроме эпизода услуг обработки судов санитарными службами - 735,28 руб. НДС) - пп. 3 п. 2.3.2 решения - инспекция подала апелляционную жалобу, в которой указала следующее.

По вопросу неправомерного использования льготы по НДС на сумму 3930,29 руб. инспекция считает вывод суда о признании недействительным подпункта 3 пункта 2.3.2 оспариваемого решения, а также оспариваемого требования в части доначисления НДС с выручки в размере 3930 рублей 29 копеек неправомерным по основаниям, изложенным в следующем пункте апелляционной жалобы, а именно при оспаривании решения суда по пп. 4 и пп. 5 п. 2.3.2 решения инспекции - при квалификации энергоснабжения как реализации товара.

Из этого подпункта отдельно рассматривается вопрос по сумме в размере 75083,05 руб., из сумм по документам, представленным к возражениям на акт налоговой проверки, но не принятых в качестве документов, подтверждающих право на применение льготы по НДС по ст. 149 НК РФ, по обслуживанию морских судов.

Инспекция не приняла документы на указанную сумму, так как пришла к выводу о том, что они не являются первичными документами, подтверждающими факт оказания услуг для морских судов.

Удовлетворяя требования заявителя по данному вопросу, суд со ссылкой на статью 9 Федерального закона Российской Федерации “О бухгалтерском учете“ указал, что все представленные налогоплательщиком документы содержат необходимые для первичного бухгалтерского документа сведения.

В апелляционной жалобе инспекции указано, что не все ссылки на приводимые судом примеры и документы корректны, т.к. на часть из них не имеется указаний в оспариваемом акте и приложениях к акту (решению), или указана часть документов, по которым приняты суммы.

Что
касается иных документов, выручка по которым не принята налоговым органом, то инспекция указывает, что в подавляющем большинстве документы, которые не были ею приняты, как подтверждающие хозяйственные операции, представляют из себя только заявки на выполнение определенного вида работ.

По пп. 4 п. 2.3.2 решения инспекции, по эпизоду неправомерного заявления льготы по НДС по услугам обслуживания судов, в том числе электрической энергией, тепловой энергией, водой и др., инспекция в апелляционной жалобе указала, как уже отмечено выше, что данные доводы также относятся к обстоятельствам оспаривания решения суда по пп. 3 п. 2.3.2 решения инспекции по сумме 3930,29 руб.

Признавая недействительным решение налогового органа по данному эпизоду, судом был сделан вывод, что портом оказывались услуги по обеспечению функционирования судов, а не реализация пара, воды и электроэнергии как товара.

Данный вывод основан на анализе представленных в материалы дела документах: договорах со сторонними организациями, заявках, нарядах, накладных-требованиях, счетах-фактурах, Прейскуранте 11-01-50-02 “Тарифы на работы и услуги ММРП и правила их применения“, Обязательном постановлении по морскому рыбному порту Мурманск от 29.04.1997 и др., а также нормах гражданского и налогового законодательства.

Межрайонная инспекция, не соглашаясь с выводами суда по данным эпизодам, указывает в жалобе следующее.

В соответствии с пп. 23 п. 2 ст. 149 НК РФ в редакции, действовавшей до Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, не подлежали налогообложению реализация, а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд на территории РФ работ (услуг) по обслуживанию судов и судов внутреннего плавания (лоцманская проводка, все виды портовых сборов, услуги судов портового флота) ремонтные и другие виды работ, услуг).

Согласно статье 38 НК РФ услугой признается деятельность, результаты
которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В Налоговом кодексе отсутствует понятие “обслуживание судов“, поэтому при определении данного понятия в соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ необходимо руководствоваться нормами соответствующего законодательства.

Оценив представленные договоры порта с точки зрения их существенных условий, инспекция квалифицировала их как договоры энергоснабжения в соответствии с главой 30 ГК РФ.

Инспекция указывает, что в соответствии с п. 1 ст. 539 ГК РФ по договору энергоснабжения снабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии.

Сторонами договора энергоснабжения являются энергоснабжающая организация и потребитель (абонент). В качестве энергоснабжающей организации могут выступать коммерческие организации, которые производят или закупают электрическую (тепловую) энергию и осуществляют ее продажу потребителям - гражданам или организациям. Абонентами признаются граждане или организации, использующие электрическую или тепловую энергию.

При наличии согласия энергоснабжающей организации абонент может передавать энергию, принятую им от энергоснабжающей организации через присоединенную сеть другому лицу - субабоненту (ст. 545 ГК). В рассматриваемом деле, по мнению инспекции, как раз и возникали отношения с участием субабонентов.

Кроме того, в жалобе указано, что в материалах дела имеются также специализированные договоры по обеспечению третьих лиц со стороны порта тепловой энергией, холодной водой и приему сточных вод. В качестве одного из них (на который судом сделана ссылка) выступает договор N 6-25 от 11.01.1999, заключенный между АООТ “Мурманский траловый флот“ (Абонент) и заявителем.

Согласно п. 1.1 предметом данного договора являются обязательства по обеспечению Абонента тепловой энергией, холодной водой и приему сточных вод.

Инспекция указывает, что анализируя условия договора, можно сделать вывод о том, что он также подпадает под правовое регулирование главы 30 ГК РФ, поскольку обязательства по передаче тепловой энергии регулируются наравне с передачей электрической энергией § 6 Главы 30 ГК РФ, статьями 539 - 548 ГК РФ.

Это же касается и обязательств по передаче холодной воды.

Данные доводы налогового органа не приняты судом первой инстанции, который при этом правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с пп. 23 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению реализация, а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд на территории РФ работ (услуг) по обслуживанию судов и судов внутреннего плавания (лоцманская проводка, все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), ремонтные и другие виды работ, услуг). Данный перечень, как уже неоднократно указано, является открытым.

Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, утвержденному Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 06.08.1993 N 17, снабженческое обслуживание судов относится к услугам по обслуживанию судов в период стоянки в портах (код 6324010).

В письме Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 22.05.01 N ВГ-6-03/411@, разъясняющем применение льгот по налогу на добавленную стоимость, в частности льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, снабжение судов электроэнергией, топливом и водой, а также сбор судовых сточных вод, санитарная обработка судов, агентское, сюрвейерское, шипчандлерское обслуживание, и ряд других также отнесены к работам (услугам), непосредственно связанным с обслуживанием морских судов и судов внутреннего плавания.

Таким образом, доводы налогового органа с точки зрения необходимости толкования сомнения и неясности, неполноты актов налогового законодательства в пользу налогоплательщика не принимаются судом. Согласно п. 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщиков.

Анализ положений представленных договоров с точки зрения возможности их отнесения к договорам энергоснабжения (тепло-водоснабжения), данный инспекции с позиций ГК РФ, не учитывает возможность заключения участниками хозяйственных отношений любых, не запрещенных сторонами договоров, в том числе смешанных, содержащих различные элементы различных договоров - ст. 421 ГК РФ.

Инспекция никак не выделила собственно услуги по обеспечению судов материальными ресурсами, которые она толкует как реализацию товара, от сумм по продаже непосредственно энергии или воды, даже если принять ее точку зрения о реализации товара, а не услуги.

В то же время специфика такого “товара“, как энергия или вода такова, что передача этого ресурса невозможна без оказания услуг по их передаче, в отличие от иных видов договоров купли-продажи или поставки, что видно из содержания ст. 539 ГК РФ.

Передача этих ресурсов, как обоснованно указано налоговым органом, происходит по общему правилу, через присоединенные сети. В данном случае снабжение судов этими ресурсами происходит через дополнительные средства порта, кроме присоединенных сетей.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно сослался также на то, что согласно формулировкам из счетов-фактур, выпискам из Прейскуранта 11-01-50-02 и др. документам, представленным при проверке обществом, используется термин “услуги“. В счетах-фактурах, выставляемых в том числе при поставке электроэнергии, в разделе “наименование товаров (описание работ, услуг)“ также указаны термины “услуги“, “услуги по передаче эл. энергии“.

По сумме в размере 75083,05 руб. по документам, представленным к возражениям на акт налоговой проверки, но не принятым в качестве документов, подтверждающих право на применение льготы по НДС по ст. 149 НК РФ в связи с тем, что, по мнению налогового органа, они не являются надлежащими первичными документами, подтверждающими факт оказания услуг, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

В представленных в материалы дела заявках, на которые ссылается инспекция как на неполные документы, тем не менее содержатся необходимые данные: содержится просьба выполнить на судне определенные работы, сумма выполненных работ, дата и судно, проставлены подпись и расшифровка подписи лица, направляющего в адрес порта заявку, печать.

Кроме того, судом указано, что дополнительно обществом в обоснование своих доводов представлены также и акты приемки услуг, счета-фактуры, подтверждающие совершение хоз. операций.

По пп. 5 п. 2.3.2 решения инспекции суд принял судебный акт в пользу налогового органа, в связи с чем апелляционная жалоба подана обществом.

В жалобе указано, что с решением по эпизоду доначисления НДС с реализации услуг по доставке нефтепродуктов на морские суда не согласны в связи с неправильным применением судом норм материального права и несоответствием выводов суда установленным по делу обстоятельствам.

По этому эпизоду суд первой инстанции указал, что услуги по выдаче нефтепродуктов, топлива, мазута, дизтоплива оказаны фактически клиентам, то есть стороне по договору, а не судовладельцам, т.е. не связаны с обслуживанием судов.

В апелляционной жалобе общества указано, что выдача нефтепродуктов действительно осуществлялась портом, однако взаимоотношения по обеспечению морских судов нефтепродуктами фактически сложились между клиентами и судовладельцами, для судов которых осуществлялась доставка нефтепродуктов. Бункеровка (снабжение) судов нефтепродуктами является хозяйственной деятельностью по материально-техническому снабжению судов, которая производится с целью обеспечения судов и для их нормальной эксплуатации.

Общество указывает, что, как видно из представленных в дело материалов и установлено судом, порт на основании заявок осуществлял судами портового флота доставку нефтепродуктов на морские суда. Доставленные нефтепродукты использовались с целью обеспечить движение судов и их нормальное функционирование.

Поскольку в рассматриваемый период законодательно не было определено, какие именно виды работ по обслуживанию морских судов подпадают под льготу, установленную пунктом 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, а также то, что законодатель не установил каких-либо ограничений для применения льготы при наличии или отсутствии у налогоплательщика прямых договорных отношений по обслуживанию судов непосредственно с судовладельцем, порт правомерно использовал положения статьи 3 Налогового кодекса РФ о толковании неясности налогового законодательства в свою пользу.

По эпизодам неотражения выручки от услуг, оказанных в отношении судов СПК-300, СПК-21/75, судна “Прилуки“ по пп. 6 п. 2.3.2 решения инспекции, апелляционная жалоба также подана обществом.

Согласно решению суд установил, что суда СПК-300 и СПК-21-35 являются морскими судами, поскольку они зарегистрированы в реестре Мурманского морского торгового порта, а также то, что фактически порт осуществлял операции с нефтепродуктами по судну МА-0708 “Прилуки“, надлежащего ООО “Прилуки МТФ“.

Однако, учитывая обстоятельства, изложенные в предыдущем эпизоде судебного решения (подпункт 5 пункта 2.3.2 оспариваемого решения инспекции), суд пришел к выводу о том, что налогоплательщиком неправомерно применена льгота, установленная подпунктом 23 пункта 2 ст. 149 НК РФ.

Позиция общества по поводу снабжения (доставки) нефтепродуктов Ф.И.О. отраженной по эпизоду доначисления НДС с реализации услуг по доставке нефтепродуктов на суда по пп. 5 пункта 2.3.2 решения инспекции.

По указанным эпизодам суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

В соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.

Вместе с тем согласно пункту 7 статьи 149 НК РФ освобождение от налогообложения в соответствии с положениями данной статьи не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, если иное не предусмотрено кодексом.

Предметом рассматриваемых по данным эпизодам договоров, как обоснованно установлено судом исходя из положений ГК РФ, подробный анализ которому дан в решении, является фактически возмездное оказание посреднических услуг.

Так, судом первой инстанции подробно рассмотрены и оценены положения заключенных между заявителем и юридическими лицами (ООО “Мурмансктрансойл“, ООО “Гломма“, ООО “Скадар“, ООО “Алсу“ и др.) договоров. Из этих договоров и подаваемых заявок (ООО Торговая компания “Баренцбункер“, ООО “Грифон“ и др.) усматривается, что услуги выдачи и доставки на морские суда дизельного топлива, ГСМ, услуги приема и хранении нефтепродуктов, приема балластных вод, хранения и выдачи нефтепродуктов и т.п. оказываются данным юридическим лицам - “клиентам“, которые сами судовладельцами не являются, и только те, в свою очередь, осуществляют собственно непосредственное обслуживание судов топливом и др.

Из смысла вышеприведенной ст. 149 п. 7 НК РФ достаточно определенно следует, что если работы (услуги), перечисленные в подпункте 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, выполняются на основе агентского или посреднического договора, то такие услуги подлежат налогообложению в общеустановленном порядке, если местом деятельности покупателя услуг признается территория Российской Федерации, с учетом особенностей определения налоговой базы, предусмотренных статьей 156 Налогового кодекса.

В данном случае предмет договоров таков, что услуга оказана не судовладельцу по обслуживанию судна, а клиенту, с целью выполнения последним своих договорных обязательств перед судовладельцами.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 29.11.2006 по делу N А42-3695/2006 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

ШЕСТАКОВА М.А.

Судьи

ГАФИАТУЛЛИНА Т.С.

ЛОПАТО И.Б.