Решения и постановления судов

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 06.11.2008 по делу N А40-25182/08-129-71 Заявление о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления недоимки по налогам, доначисления соответствующих сумм пени за несвоевременную уплату налога на прибыль, НДС, налога на имущество организаций, НДФЛ; привлечения к налоговой ответственности удовлетворено, так как НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате НДФЛ с получением налогоплательщиком (физическим лицом) дохода, полученного в денежной, натуральной формах или в виде материальной выгоды.

АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

от 6 ноября 2008 г. по делу N А40-25182/08-129-71

Резолютивная часть решения объявлена 27.10.2008.

Решение в полном объеме изготовлено 06.11.2008.

Арбитражный суд в составе:

председательствующего Фатеевой Н.В.

членов суда: единолично

с участием от заявителя - Боженков В.Н. (дов. N 9/08-d от 26.02.08 г., ндуков П.С. (дов. N 4/08-d от 26.02.08 г.,
от ответчика - Ярмоленко М.М. (дов. от 19.03.08 г., удостоверение ФНС УР N 414323); Тумандейкин С.Г. (дов. от 06.06.08 г., удостоверение ФНС УР N 411669); Золотухина О.В. (дов. от 28.12.07 г., удостоверение ФНС УР N 399643)

рассмотрел дело по заявлению ООО “Метро Кэш энд Керри“

к ответчику/заинтересованному лицу ИФНС России N 43 по
г. Москве

3-е лицо ООО “ПрофСтройЛайн“

о признании частично недействительным решения от 14.04.2008 г. N 02-01/14р

установил:

Заявитель обратился в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными пунктов 1, 2, 3, 4.1, 4.2, 5.1, 5.2, 5.3, 5.4 резолютивной части решения ИФНС РФ N 43 по г. Москве от 14.04.2008 г. N 02-01/14р в части:

доначисления недоимки по налогу на прибыль в размере 21 808 696 руб., НДС в размере 213 301 363 руб., налогу на имущество организаций в размере 43 476 953 руб., НДФЛ в размере 15 187 руб.;

доначисления соответствующих сумм пени за несвоевременную уплату налога на прибыль, НДС, налога на имущество организаций, НДФЛ;

привлечения Заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 7 676 926 руб. по налогу на прибыль с доходов иностранных организаций от источника в РФ, соответствующей суммы штрафа по п. 2 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль, соответствующей суммы штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС, соответствующей суммы штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на имущество организаций, соответствующей суммы штрафа по ст. 123 НК РФ по НДФЛ.

Ответчик против удовлетворения требований возражал по основаниям, изложенным в оспариваемом решении и отзыве.

Выслушав доводы представителей сторон, исследовав и оценив
имеющиеся в деле доказательства, суд считает, что заявленные требования подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Инспекцией ФНС России N 43 по г. Москве была проведена выездная налоговая проверка ООО “Метро Кэш энд Керри“ за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2005 г.

По результатам проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения возражений Заявителя Ответчиком было принято решение от 14.04.2008 г. N 02-01/14р (т. 1, л.д. 52 - 150; т. 2, л.д. 1 - 20).

1. По вопросу правомерности единовременного учета в качестве расходов затрат по договорам с ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ (п. 1.1 решения Ответчика, стр. 1 - 5).

В п. 1.1 Решения Ответчиком сделан вывод о том, что расходы Заявителя по договорам с ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ являются расходами капитального характера, в связи с чем данные расходы подлежали отнесению на увеличение первоначальной стоимости основных средств и могли быть учтены при исчислении налога на прибыль через начисление амортизации (абзацы 6 - 8 на стр. 5 Решения).

При этом Ответчиком не оспаривается то обстоятельство, что соответствующие расходы являются экономически обоснованными и документально подтвержденными затратами. Претензии Ответчика сводятся к переоценке порядка учета соответствующих затрат.

Данный довод налогового органа суд считает необоснованным по следующим основаниям.

Согласно договорам N 4009 и 4010 ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ (Исполнитель) обязалось осуществить исследование несущих
конструкций многофункциональных торговых комплексов на Ленинградском шоссе, 71 Г, и Проспекте Мира, 211 (п. 1 Договоров).

Во исполнение обязательств, установленных указанными Договорами, ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ выполнило статический расчет несущих конструкций, что подтверждается договором N 4009, актом N 5 от 05.10.2004 г., счетом-фактурой N 723 от 05.10.2004 г. (т. 2, л.д. 78 - 83), а также осуществило поверочные расчеты и представило рекомендации по усилению конструкций, что подтверждается договором N 4010, актом б/н от марта 2004 г., счетом-фактурой N 249 от 12.08.2004 г. (т. 7, л.д. 84 - 89).

Как следует из пояснений заявителя, заключение указанных договоров было обусловлено необходимостью проверки несущей способности больших кровель на зданиях (сооружениях), эксплуатируемых Заявителем. В конце февраля 2004 г. произошло обрушение части металлического навеса автостоянки торгового центра Заявителя по адресу: г. Москва, Дмитровское шоссе, 165Б. По результатам расследования данного инцидента техническая комиссия, назначенная распоряжением первого заместителя Мэра Москвы N 43-РЗМ, рекомендовала Заявителю заключить договоры с ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ на проектирование, обследование и выдачу рекомендаций по усилению несущих конструкций на всех объектах. Рекомендации комиссии изложены в Акте расследования причин аварии от 22.03.2004 г. (т. 7, л.д. 90 - 93).

Указанные договоры были заключены с ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ во исполнение рекомендаций технической комиссии, в целях
определения состояния несущих конструкций и предотвращения аналогичных инцидентов.

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

По смыслу данной нормы, увеличение первоначальной стоимости основных средств (в данном случае - зданий торговых комплексов) возможно только в случае осуществления капитальных вложений, приводящих к существенным качественным изменениям основного средства, в частности, к повышению его технико-экономических показателей, изменению технологического или служебного назначения зданий, появлению иных новых качеств.

Исследовав представленные сторонами доказательства, суд считает правомерными доводы заявителя о том, что рассматриваемые договоры с ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ с точки зрения их содержания являются договорами на оказание информационно-консультационных услуг.

Согласно договорам N 4009 и 4010 ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ представило Заявителю информацию в виде статического расчета несущих конструкций и поверочных расчетов, а также представило рекомендации по усилению конструкций.

Данные договоры были направлены исключительно на сбор, анализ (обработку) информации Исполнителем, представление Заявителю результатов сбора (анализа) информации и консультирование Заявителя по вопросам усиления несущих конструкций.

Данные договоры не были направлены на изменение сущности зданий, их количественных или качественных характеристик.

Соответственно, в результате исполнения данных договоров никаких количественных или качественных изменений зданий не произошло и не могло произойти (в частности, не было изменено
назначение зданий, не произошло изменения их площади, высотности, строительного объема, срока полезного использования и т.п.).

Следовательно, понесенные Заявителем расходы по договорам с ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ не являлись затратами капитального характера и не привели к изменению нормативных и технико-экономических показателей зданий или иному изменению их качественных характеристик.

Аналогичный вывод сделан непосредственным исполнителем услуг - ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“.

В письмах от 21.01.2008 г. N 3 - 43 и от 10.04.2008 г. исх. N 3 - 311 (т. 7, л.д. 94 - 95) ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ отмечает, что выполнение работ (оказание услуг) согласно договорам N 4009, 4010 не привело и не могло привести к качественным изменениям соответствующих зданий. В частности, ни один из технико-экономических показателей зданий (количество помещений, вместимость, строительный объем, общая площадь, общая стоимость строительства, естественная освещенность, продолжительность строительства) не изменился, новых качеств не появилось. Достройка, дооборудование, модернизация или реконструкция зданий предполагает увеличение нагрузок и изменение объемно-планировочного решения здания или сооружения, изменение технологии и т.д., что не было осуществлено после выполнения вышеуказанных договоров.

Также следует отметить, что в Решении Ответчиком не указано, изменения каких именно нормативных и технико-экономических показателей или качественных характеристик зданий произошли в связи с оказанием услуг согласно договоров с ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“.

Учитывая изложенное, расходы по
договорам N 4009 и 4010 с ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ были правомерно учтены Заявителем единовременно (как текущие расходы), а не посредством применения механизма амортизации (как капитальные затраты).

В п. 2.1 решения Ответчиком указано, что вычеты по НДС по соответствующим расходам по договорам Заявителя N 4009 и 4010 с ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ (п. 1.1 Решения) произведены Заявителем неправомерно, т.к. данные расходы являются затратами капитального характера, в связи с чем вычеты по НДС должны были применяться с момента, указанного в п. 2 ст. 259 НК РФ (т.е. с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором соответствующий объект был введен в эксплуатацию).

Учитывая, что указанные расходы не являются затратами капитального характера, Заявитель правомерно применял вычеты по НДС по данным затратам на основании п. 1 ст. 172 НК РФ (после оплаты и принятия на учет работ (услуг), а не на основании п. 5 ст. 172 НК РФ (с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором соответствующий объект был введен в эксплуатацию).

2. По вопросу правомерности учета в качестве текущих расходов затрат по договорам с ООО “Магистр-К“ и ООО “АВВ Сервис“ (п. 1.3 решения Ответчика, стр. 9 - 13).

В п. 1.3. Решения Ответчиком сделан вывод о том, что расходы Заявителя по договору N
6-9 от 15.09.2005 г. с ООО “Магистр-К“ являются расходами капитального характера, в связи с чем данные расходы подлежали отнесению на увеличение первоначальной стоимости основных средств. В связи с этим Ответчик полагает, что данные расходы неправомерно учтены Заявителем в качестве расходов на текущий ремонт (предпоследний и последний абзацы на стр. 12 Решения).

При этом Ответчиком не оспаривается то обстоятельство, что соответствующие расходы являются экономически обоснованными и документально подтвержденными затратами. Претензии сводятся к переоценке порядка учета соответствующих затрат.

Данный довод налогового органа суд считает необоснованным по следующим основаниям.

Согласно договору N 6-9 от 15.09.2005 г. (т. 7, л.д. 134 - 136) с ООО “Магистр-К“ (Подрядчик) осуществлены работы по усилению металлоконструкций кровли в винно-водочном отделе в здании по адресу: г. Москва, Проспект Мира, д. 211, к. 1.

Выполнение работ подтверждается актом о приемке выполненных работ N 1 от 24.10.2005 г. и счетом-фактурой N 00056 от 24.10.2005 г. (т. 7, л.д. 137 - 139).

Работы произведены в соответствии с проектом ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко (т. 7, л.д. 140 - 141).

Заявителем также произведены затраты согласно договору N AVF/05/10/056 (т. 7, л.д. 142 - 144) с ООО АВВ Сервис“ на выполнение электромонтажных работ в зоне приемки алкоголя, связанных с усилением конструкции кровли. Выполнение работ подтверждается актом о приемке выполненных работ N
01/AVF/056 от 01.11.2005 г. и счетом-фактурой N 247 от 01.11.2005 г. (т. 7, л.д. 145 - 146).

Производство работ по усилению металлоконструкций кровли и связанных с ними электромонтажных работ было вызвано необходимостью предотвращения инцидентов, аналогичных случаю обрушения части металлического навеса автостоянки торгового центра Заявителя по адресу: г. Москва, Дмитровское шоссе, 165Б, а также в связи с изменением требований СНиП по допустимым снеговым нагрузкам.

Суд считает обоснованными доводы заявителя о том, что усиление металлоконструкций кровли само по себе не означает производство работ капитального характера, стоимость которых увеличивает первоначальную стоимость здания.

Из норм действующего законодательства следует, что усиление конструкций (в том числе несущих конструкций) может являться одним из видов работ, осуществляемых в рамках текущего и капитального ремонта зданий.

Так, в соответствии с Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000 (утв. Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 г. N 279), содержащим примерный перечень работ по текущему и капитальному ремонту, к текущему ремонту здания относится усиление стропильных ног крыши. В рамках капитального ремонта также могут быть осуществлены работы по усилению конструкций (усиление подвальных стен, не связанное с надстройкой здания или дополнительными нагрузками от вновь устанавливаемого оборудования, укрепление железобетонных и каменных колонн обоймами, усиление ферм крыши при замене типов покрытия и т.д.).

Включение работ по усилению конструкций
различных частей здания в перечень работ по текущему и капитальному ремонту подтверждает то обстоятельство, что работы по усилению конструкций не всегда являются работами капитального характера, увеличивающими первоначальную стоимость здания.

Работы по усилению конструкций могут являться капитальными вложениями и увеличивать первоначальную стоимость здания только в том случае, если в результате таких работ произошли существенные качественные изменения самого здания, в частности, произошло повышение его технико-экономических показателей, изменение технологического или служебного назначения, появление иных новых качеств (п. 2 ст. 257 НК РФ).

В результате работ по усилению конструкций кровли по адресу: г. Москва, Проспект Мира, д. 211, к. 1 качественных изменений здания не произошло. В частности, не было изменено назначение здания, не произошло изменения его площади, высотности, не осуществлено усиление фундамента или перекладка внешних стен в целях обеспечения дополнительных нагрузок, не изменился срок полезного использования здания и т.п.

Здание в целом не приобрело новых качеств. Оно без изменений продолжило выполнять те же производственные функции, что и до проведения соответствующих работ.

Аналогичный вывод сделан разработчиком проекта выполнения работ по усилению конструкций - ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“. В письме от 10.04.2008 г. исх. N 3-311 (т. 7, л.д. 94 - 95) ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“ отмечает, что выполненное ООО “Магистр-К“ усиление конструкций не привело к качественным изменениям соответствующего здания. Усиление конструкций было связано с текущим ремонтом элементов здания, необходимым для поддержания их в рабочем состоянии и предохранением их от преждевременного выхода из строя.

Следовательно, стоимость работ по договору N 6-9 от 15.09.2005 г. с ООО “Магистр-К“ и связанных с ними работ по договору N AVF/05/10/056 с ООО АВВ Сервис“ правомерно отнесена Заявителем к прочим расходам, не увеличивающим первоначальную стоимость здания.

3. По вопросу правомерности учета в 2005 г. затрат, связанных с изготовлением документов технического учета (п. 1.11 решения Ответчика, стр. 20 - 21).

В п. 1.11 решения Ответчиком указывается, что затраты Заявителя по оплате услуг ФФГУП “Ростехинвентаризация“ по г. Самаре по технической паспортизации строения в сумме 196 091 руб. неправомерно учтены Заявителем в 2005 г., хотя данные расходы относятся к 2004 г. (абзацы 8 и 14 на стр. 21 Решения).

При этом Ответчиком не оспаривается то обстоятельство, что соответствующие расходы являются экономически обоснованными и документально подтвержденными затратами. Ответчик считает, что данные расходы должны быть учтены в расходах 2004 г.

Заявитель учел в качестве прочих расходов затраты по регистрации текущих изменений с изготовлением копий технического паспорта здания по адресу: г. Самара, Московское шоссе, 18 км, что подтверждается актом N 009584 от 24.12.2004 г., подписанным ФФГУП “Ростехинвентаризация“ по г. Самаре, счетом-фактурой N С-А0018854 от 24.12.2004 г. (т. 8, л.д. 5 - 6).

Однако то обстоятельство, что данные расходы учтены в целях налога на прибыль в 2005 г., хотя относятся к 2004 г., не означает возникновения у Заявителя недоимки в 2005 г. Ошибочный неучет расходов в 2004 г. означает, что в этом году Заявителем была допущена переплата по налогу на прибыль. Эта переплата полностью перекрывает недоимку, доначисленную Ответчиком по этим расходам за 2005 г.

Данный вывод подтверждается позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ и Федеральных арбитражных судов округов.

Так, в Постановлении от 16.11.2004 г. N 6045/04 (т. 8, л.д. 7 - 9) Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ указал, что ошибочный учет расходов в проверяемом периоде (а не в предыдущем) не влечет недоплаты налога. Неправильный учет расходов повлек в предыдущем периоде либо излишнюю уплату налога, либо занижение убытка, который также принимался бы для целей налогообложения в следующем (проверяемом) периоде. Следовательно, по мнению Президиума ВАС РФ, в такой ситуации решение налогового органа о доначислении недоимки, пени, штрафа незаконно.

В Постановлении ФАС Московского округа от 05.06.2006 г. N КА-А40/4975-06 указано, что “выводы судов противоречат выводам Постановления Президиума ВАС РФ от 16 ноября 2004 г. N 6045/04, согласно которым вне зависимости от проверяемого периода и, соответственно, периода, в котором расходы должны быть учтены, расходы, понесенные налогоплательщиком, влияют на сумму, подлежащую уплате в бюджет, и данное обстоятельство не может быть проигнорировано“.

Аналогичные выводы сделаны в Постановлениях ФАС Московского округа от 03.12.2007 N КА-А40/11501-07, от 23.10.2006 г. N КА-А40/8576-06, ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2007 г. N А05-10696/2006, от 15.09.2005 г. N А26-6048/04-29; ФАС Поволжского округа от 23.01.2007 г. N А55-3823/2006-10; ФАС Уральского округа от 21.03.2005 г. N Ф09-841/05-АК (т. 8, л.д. 10 - 55).

Таким образом, учет расходов в 2005 г., а не в 2004 г. не привел к возникновению недоимки, следовательно, пени в связи с увеличением расходов за 2005 г. на 196 091 руб. начислены налоговым органом неправомерно, законные основания для привлечения Заявителя к ответственности за неполную уплату налога за 2005 г. по ч. 1 ст. 122 НК РФ у налогового органа отсутствовали.

4. По вопросу правомерности учета в качестве текущих расходов затрат, связанных с изготовлением документов технического учета (п. 1.12 решения Ответчика, стр. 21 - 23).

В п. 1.12 Решения Ответчиком отмечается, что затраты по оплате услуг БТИ по обследованию зданий торгового комплекса по адресу: г. Москва, Пр-т Мира, д. 211, к. 1, и изготовлению документов технического учета следовало учитывать в изменении стоимости здания, а не в качестве прочих расходов (абзацы 1 и 2 на стр. 23 Решения). При этом Ответчиком не оспаривается то обстоятельство, что соответствующие расходы являются экономически обоснованными и документально подтвержденными затратами. Претензии Ответчика сводятся к переоценке порядка учета соответствующих затрат.

Указанные доводы налогового органа суд считает необоснованными по следующим основаниям.

Заявитель учел в 2005 г. в качестве прочих расходов затраты по проведению ГУП МосгорБТИ обследования здания по адресу: г. Москва, Пр-т Мира, д. 211, к. 1, с изготовлением копии поэтажного плана и копии экспликации, что подтверждается актом N 57 22 032126 от 15.06.2005 г., счетом-фактурой N 5 22 031028 от 15.06.2005 г. (т. 8, л.д. 56 - 59).

В силу прямого указания пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации; объектов недвижимости относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой признания таких расходов является дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Следовательно, данные расходы являются текущими затратами и не увеличивают первоначальную стоимость основных средств.

Учитывая изложенное, вывод Ответчика о необходимости учета данных расходов в качестве затрат, увеличивающих первоначальную стоимость зданий, не соответствует НК РФ.

Также неправомерен довод Ответчика на то, что расходы по оплате услуг ГУП МосгорБТИ не регулируются пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ, а формируют первоначальную стоимость здания, т.к. данные расходы произведены до ввода в эксплуатацию соответствующего торгового комплекса и фактически являются расходами по доведению основного средства до пригодного к эксплуатации состояния (абзацы 1 и 2 на стр. 23 Решения).

По смыслу п. 1 ст. 257 НК РФ расходами по доведению основного средства до пригодного к эксплуатации состояния могут быть признаны те затраты, которые налогоплательщик должен осуществить для того, чтобы иметь возможность использовать основное средство в качестве средства труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (абз. 1 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Обследование здания по адресу: г. Москва, Пр-т Мира, д. 211, к. 1 с изготовлением копии поэтажного плана и копии экспликации не является условием, необходимым для того, чтобы иметь возможность использовать данное здание для реализации товаров или для управления организацией. Соответственно, данные расходы не являются затратами по доведению здания до состояния, пригодного к эксплуатации,.

Кроме того, пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ не содержит указание на то, что платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплату услуг по изготовлению документов кадастрового и технического учета объектов недвижимости относятся к прочим расходам только в том случае, если такие платежи осуществлены после ввода в эксплуатацию соответствующего здания.

Следовательно, затраты по проведению ГУП МосгорБТИ обследования здания по адресу: г. Москва, Пр-т Мира, д. 211, к. 1, с изготовлением копии поэтажного плана и копии экспликации не могут включаться в первоначальную стоимость здания и являются прочими расходами, подлежащими учету в целях налога на прибыль в периоде их возникновения.

Данный вывод подтверждается судебной практикой. Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 28.09.2006 г. N КА-А40/9146-06 признано правомерным отнесение к прочим расходам на основании пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ затрат по оплате услуг БТИ. Аналогичный вывод сделан в Постановлениях ФАС Московского округа от 05.04.2007 N КА-А41/1914-07, ФАС Центрального округа от 27.04.2006 N А68-АП-266/11-05 (т. 8, л.д. 60 - 67).

Данный вывод подтверждается также разъяснениями Минфина РФ, указавшего в Письме от 30.06.2005 г. N 03-03-04/2/14 (т. 8, л.д. 68), что такого рода расходы не включаются в первоначальную стоимость основных средств.

5. По вопросу занижения налоговой базы по налогу на прибыль на суммы затрат по монтажу и демонтажу новогоднего освещения торгового комплекса (п. 1.13 решения Ответчика, стр. 23 - 25).

По мнению Ответчика, ООО “Метро Кэш энд Керри“ нарушило п. 1 ст. 252, ст. 253 и 264 НК РФ, что основано на следующем:

- расходы являются экономически необоснованными, так как непосредственно не связаны с деятельностью Заявителя. Заявитель по собственной инициативе решил принять участие в городском конкурсе;

- эти расходы не поименованы в ст. ст. 253 и 264 НК РФ и не являются рекламными.

Данные доводы налогового органа суд считает необоснованными по следующим основаниям.

Суд принимает объяснения Заявителя о том, что указанные расходы были непосредственно направлены на привлечение покупателей и увеличение объемов продаж в канун новогодних праздников, проведенные мероприятия способствовали увеличению выручки Заявителя за декабрь 2004 г. Обоснованность этих расходов подтверждается также предписанием Правительства г. Санкт-Петербурга о принятии участия в городском конкурсе на лучшее новогоднее оформление. В связи с этим требования ст. 252, 264 НК РФ соблюдены;

В целях привлечения покупателей и увеличения объемов выручки директором по продажам был издан приказ от 13.11.2003 г. N 202/1103 о разработке отделом маркетинга перечня мероприятий, направленных на активизацию потребительского спроса в период новогодних и рождественских праздников. Во исполнение этого приказа руководителем отдела рекламы в докладной записке от 27.11.2003 г. N 231/1103 было, в частности, предложено организовать праздничное оформление территории торгового комплекса. Организация этого мероприятия была утверждена на основании приказа директора по продажам от 04.12.2003 г. N 287/1203. При этом проведение таких мероприятий было закреплено на ежегодной основе (т. 8, л.д. 69 - 71).

В связи с этим Заявителем 05.01.2004 г. с ООО “ТСН“ был заключен договор строительного подряда N 2004-08. В соответствии с пунктом 1.1 этого договора ООО “ТСН“ обязалось обеспечить производство электромонтажных работ в торговых комплексах Заявителя (т. 8, л.д. 72 - 87).

Работы были выполнены ООО “ТСН“ и оплачены Заявителем, что не оспаривается Ответчиком и подтверждается прилагаемыми платежными поручениями (т. 8, л.д. 72 - 87).

Указанное освещение украшало торговые комплексы и создавало праздничную атмосферу, что способствовало привлечению покупателей и активизации спроса (подарки к Новому году, продукты).

Заявитель пояснил, что маркетинговые усилия Заявителя были не только направлены на получение дохода, но и фактически привели к положительному экономическому результату, что подтверждается анализом “показателей выручки за 2004 г. помесячно с приложением регистров бухгалтерского учета (т. 8, л.д. 100 - 150; т. 9, л.д. 1 - 49). Выручка Заявителя за декабрь 2004 г. превысила среднемесячный показатель почти в 2 раза.

Таким образом, указанные расходы Заявителя были не только непосредственно направлены на получение дохода, но и фактически увеличили его почти в два раза.

Кроме того, Заявителем было получено письмо от 30.11.2004 г. N 04/11394 Комитета экономического развития, промышленной политики и торговли Правительства Санкт-Петербурга, в соответствии с которым Заявителю было указано на необходимость принятия мер для новогоднего оформления торгового комплекса к Новому 2005 году и, в первую очередь, с использованием элементов светового оформления. При этом исполнительный орган власти г. Санкт-Петербурга предписал Заявителю отчитаться о планах и проводимой работе по этому вопросу (т. 8, л.д. 88).

На основании письма Отдела торговли и услуг Администрации Красногвардейского района Санкт-Петербурга от 14.12.2004 г. N 05-10/074 Заявитель принял участие в Городском конкурсе на лучшее оформление рынков, предприятий мелкорозничной торговли, общественного питания к Новому 2005 году и Рождеству Христову (т. 8, л.д. 89). В соответствии с протоколом конкурса на лучшее оформление объектов потребительского рынка к Новому 2005 году Заявитель был награжден дипломом первой степени (т. 8, л.д. 90).

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, направленные на получение дохода.

Согласно п.п. 28 п. 1 и 4 ст. 264 НК РФ расходы на оформление торгового комплекса могут быть признаны рекламными расходами. При этом в соответствии с п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся также другие расходы налогоплательщика, связанные с производством и (или) реализацией.

В связи с этим, необоснованной также является ссылка Ответчика на то, что эти расходы не являются рекламными, так как отнесение к рекламным расходам затрат на оформление витрин и залов прямо закреплено п. 4 ст. 264 НК РФ. Кроме того, этот факт не имеет никакого значения для настоящего спора, так как эти расходы вне зависимости от их квалификации могут быть учтены Заявителем на основании п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В Определениях от 04.06.2007 г. N 320-О-П и N 366-О-П КС РФ установил: “...Законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации затраты к расходам в целях налогообложения либо нет... обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности...“ (т. 9, л.д. 50 - 55).

По существу, Ответчик оспаривает целесообразность осуществления Заявителем этих расходов, однако, такой подход не только противоречит вышеназванным нормам НК РФ, но и не соответствует правовой позиции КС РФ. В Определениях от 04.06.2007 г. N 320-О-П и N 366-О-П КС РФ указал: “...обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности...“.

Таким образом, указанные доказательства и анализ норм НК РФ свидетельствуют об обоснованности произведенных Заявителем расходов. Заявитель вправе учесть эти расходы в налоговой базе по налогу на прибыль вне зависимости от их квалификации в качестве рекламных (п.п. 28 п. 1 и 4 ст. 264 НК РФ) или иных обоснованных расходов (п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Этот вывод подтверждается также судебной практикой рассмотрения аналогичных споров (т. 9, л.д. 56 - 65).

Так, ФАС МО в Постановлении от 22.07.2004 г. N КА-А40/5181-04 указал: “...При рассмотрении спора в части затрат, связанных с приобретением флагов и новогодних елочных украшений в 2001 г., 2002 г., судебными инстанциями сделан правильный вывод о том, что данные затраты относятся к расходам на рекламу самого торгового комплекса... Являются необоснованными доводы Инспекции о том, что данные расходы не могут быть признаны аналогичными расходам на оформление витрин. В данном случае расходы были понесены на рекламу самого торгового комплекса...“.

ФАС ВСО в Постановлении от 01.03.2007 г. по делу N А33-10956/06-Ф02-725/07 установил: “...Затраты на приобретение елочных украшений для оформления торгового зала в канун новогодних праздников вызваны необходимостью принятия продавцами мер для привлечения покупателей, следовательно, данные затраты были также направлены на получение дохода. В силу отсутствия нормативно-установленных критериев экономической оправданности произведенных расходов налогоплательщик не ограничен в выборе средств и методов обоснования...“.

В силу ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение. КС РФ в Определениях от 04.06.2007 г. N 320-О-П и N 366-О-П отметил: “...бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы... Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат...“.

В решении Ответчика не приводится никаких доказательств экономической необоснованности этих расходов.

По данному эпизоду налоговый орган также не признал правомерными налоговые вычеты по НДС.

Согласно абз. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. В абз. 2 ст. 172 НК РФ закреплен“, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Заявителю были предъявлены суммы НДС согласно счетам-фактурам от 15.01.2005 г. N 14 и от 15.01.2005 г. N 15. Эти суммы были оплачены Заявителем на основании платежных поручений от 16.02.2005 г. N 820 и от 16.02.2005 г. N 821 (т. 8, л.д. 72 - 87).

Таким образом, все условия для предъявления НДС к вычету Заявителем соблюдены.

Данное утверждение обоснованно с учетом позиции Президиума ВАС РФ, сформированной в Постановлении от 25.04.2005 г. N 14324/04: “... в тех случаях, когда законодатель определяет применение нормативов, предусмотренных для целей исчисления одного налога, к другому налогу, он использует такой прием юридической техники, как прямая отсылка к положениям, относящимся к соответствующему налогу...“.

То есть согласно позиции Президиума ВАС РФ для применения нормативов налога на прибыль к НДС в главе 21 НК РФ законодатель должен прямо предусмотреть такую отсылку, но, как было проанализировано выше, такая отсылка отсутствует в главе 21 НК РФ.

Более того, как следует из п. 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 ВАС РФ обратил внимание на то, что даже в случае получения необоснованной налоговой выгоды судам следует иметь в виду, что признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. То есть, признав необоснованной налоговую выгоду по налогу на прибыль, правоприменитель не вправе распространять ее действие в отношении иных налогов и прав налогоплательщика.

Данный вывод Заявителя подтверждается судебной практикой (постановления ФАС МО от 20.02.2006 г., от 28.03.2005 г. N КА-А40/2012-05 и от 30.11.2004 г. N КА-А40/11175-04).

6. По вопросу занижения налоговой базы по налогу на прибыль на суммы платы за каждого нетрудоустроенного инвалида (п. 1.15 решения Ответчика, стр. 29 - 33).

По мнению Ответчика, Заявитель в 2005 г. понес необоснованные расходы, уплачивая суммы платы за каждого нетрудоустроенного инвалида в бюджет г. Москвы и г. Санкт-Петербурга.

Указанный довод ответчика суд считает необоснованным по следующим основаниям.

Обоснованность учета этой платы в расходах в течение всего 2005 г. основана на обязательности ее перечисления, что следует из извещений и уведомлений, полученных Заявителем от уполномоченных органов г. Москвы и г. Санкт-Петербурга, а также высоких рисках привлечения к ответственности за невыполнение этой обязанности. Правомерность отнесения этой платы на расходы после вступления в силу соответствующих изменений в федеральном законодательстве соответствует правовой позиции КС РФ и подтверждена налоговыми и финансовыми органами;

До 10.08.2005 г. обязанность по внесению этой платы в бюджет г. Москвы сохранялась на оснований Определения ВС РФ от 10.08.2005 г. по делу N 5-Г05-45;

В течение всего 2005 г. сохранялась обязанность внесения этой платы в бюджет г. Санкт-Петербурга;

Исходя из позиции Ответчика, у Заявителя должна возникнуть значительная переплата в бюджеты субъектов (г. Москвы и г. Санкт-Петербурга), что свидетельствует об отсутствии ущерба этим бюджетам и, следовательно, отсутствии оснований для доначисления недоимки, пени и санкций по налогу на прибыль в части этих бюджетов.

Действительно в соответствии с п. 20 ст. 63 ФЗ РФ N 122-ФЗ от 22.08.2004 г. с 01.01.2005 г. было признано утратившим силу положение Закона о социальной защите инвалидов об обязательности уплаты рассматриваемой платы, а именно, ч. 4 ст. 21 ФЗ РФ N 181-ФЗ от 24.11.1995 г. “О социальной защите инвалидов в Российской Федерации“.

Однако, этот факт не изменяет обязанности Заявителя по исполнению извещений и уведомлений уполномоченных органов, в которых указано на необходимость перечисления соответствующих денежных средств в бюджет.

УФНС России по г. Москве подтверждает сохранение обязанности по уплате этой платы, несмотря на изменения в федеральном законодательстве. В Письме от 21.12.2006 г. N 20-12/115154 УФНС по г. Москве указывает на следующее: “...Следует иметь в виду, что по вопросам обязанности организаций по внесению в соответствии с частью 3 статьи 2 Закона N 90, в целевой бюджетный фонд квотирования рабочих мест в г. Москве компенсационной стоимости квотируемого рабочего места за каждого нетрудоустроенного инвалида нужно обращаться в Комитет общественных связей г. Москвы“ (т. 9, л.д. 72 - 73).

После внесения соответствующих изменений Заявитель дважды извещался об обязанности перечисления этой платы в 2005 г.

В соответствии с Извещением от 20.12.2004 г. Комитет общественных связей г. Москвы известил Заявитель об обязательности исполнения рассматриваемых положений Закона г. Москвы (т. 9, л.д. 74).

В адрес Заявителя было также направлено Уведомление Администрации Приморского района г. Санкт-Петербурга от 14.07.2005 г. N 0-27/252 об установлении квоты на 2005 год и обязательности перечисления платы за невыполнение условий квотирования (т. 9, 75).

В силу ч. 1 ст. 5 Закона г. Москвы от 22.12.2004 г. N 90 “О квотировании рабочих мест“ Заявитель мог быть привлечен к административной ответственности за невыполнение ч. 3 ст. 2 этого Закона. За неисполнение этой обязанности в отношении Заявителя могли наступить и иные неблагоприятные последствия, прямо предусмотренные п. 2.14 и 2.15 Постановления Правительства г. Москвы от 04.03.2003 г. N 125-ПП “Об утверждении положения о квотировании рабочих мест в городе Москве“.

Аналогичное положение предусмотрено п. 4.4 статьи 4 Положения “О порядке квотирования рабочих мест для трудоустройства инвалидов в Санкт-Петербурге“, утвержденного Постановлением Правительства Санкт-Петербурга от 28.04.2004 г. N 646.

В связи с изложенным, Заявитель перечислял соответствующие суммы рассматриваемой платы в бюджеты г. Москвы и г. Санкт-Петербурга, что подтверждается платежными поручениями (т. 9, л.д. 76 - 91).

Таким образом, принимая решение о целесообразности перечисления этой платы в бюджеты г. Москвы и Санкт-Петербурга, Заявитель руководствовался не только обязательными для исполнения извещениями уполномоченных органов, но и необходимостью предотвращения неблагоприятных последствий, в частности, привлечения к ответственности, что для целей признания расходов соответствует позиции КС РФ в Определениях от 04.06.2007 г. N 320-О-П и N 366-О-П.

Обоснованность вышеприведенных доводов Заявителя подтверждается также разъяснениями Минфина РФ, изложенными в Письме от 31.01.2008 г. N 03-03-06/1/64: “...затраты организации в виде компенсационной стоимости квотируемого рабочего места для трудоспособных категорий населения, предусмотренных ст. 2 Закона N 90, могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль в общеустановленном гл. 25 Кодекса порядке...“ (т. 9, л.д. 92).

До 10.08.2005 г. обязанность по внесению этой платы в бюджет г. Москвы сохранялась на основании Определения ВС РФ от 10.08.2005 г. по делу N 5-Г05-45.

Факт внесения изменений в федеральное законодательство не влияет на обязанность Заявителя по исполнению ч. 3 ст. 2 Закона г. Москвы от 22.12.2004 г. N 90 “О квотировании рабочих мест“, которая до 10.08.2005 г. действовала на законных основаниях и устанавливала обязанность работодателей по внесению этой платы.

Заявитель обязан соблюдать все законы, включая законы законодательных органов субъектов РФ, что прямо следует из ч. 2 ст. 15 Конституции РФ.

Ссылка Ответчика на п. 5 ст. 76 Конституции РФ является несостоятельной, так как законодательные акты или их отдельные нормы прекращают свое действие не автоматически при наличии противоречия с законом, имеющим большую юридическую силу, а только в порядке, предусмотренном законодательством:

- по решению самого законодательного органа, издавшего акт;

- в порядке конституционного судопроизводства;

- на основании вступившего в законную силу решения суда, которым закон субъекта РФ признан противоречащим федеральному закону.

Этот вывод следует из правовой позиции Конституционного Суда РФ, сформированной, в частности, в Определении от 04.03.2004 г. N 73-О: “...решение суда общей юрисдикции, которым закон субъекта Российской Федерации признан противоречащим федеральному закону, по своей природе не является подтверждением недействительности закона, его отмены самим судом, тем более лишения его юридической силы с момента издания, а означает лишь признание его недействующим и, следовательно, с момента вступления решения суда в силу не подлежащим применению; как любое судебное решение, оно обязательно к исполнению всеми субъектами, которых оно касается. Лишение же акта юридической силы возможно только по решению самого законодательного органа, издавшего акт, или в предусмотренном Конституцией Российской Федерации порядке конституционного судопроизводства...“ (т. 9, л.д. 93 - 95).

Часть 3 ст. 2 Закона г. Москвы от 22.12.2004 г. N 90 “О квотировании рабочих мест“ была признана недействующей решением Московского городского суда от 16.05.2005 г., вступившим в силу 10.08.2005 г. после вынесения определения Судебной коллегией по гражданским делам Верховного Суда РФ. Определением от 10.08.2005 г. по делу N 5-Г05-45 ВС РФ оставил без изменения решение суда в указанной части.

Отмеченный вывод подтверждается также судебной практикой рассмотрения подобных споров. Так, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 29.03.2006 г. по делу N А65-11483/05-СА1-19 пришел к выводу об обязательности уплаты платежа на основании закона субъекта РФ, не соответствующего закону, имеющему большую юридическую силу, но до момента признания этого закона субъекта недействительным вступившим в законную силу решением суда (т. 9, л.д. 96 - 101).

Таким образом, до 10.08.2005 г. данные расходы являются обоснованными в связи с наличием обязанности, не отмененной законодательным органом г. Москвы и судом, на основании ч. 2 ст. 15 Конституции РФ, Определения ВС РФ от 10.08.2005 г. по делу N 5-Г05-45 и Определения КС РФ от 04.03.2004 г. N 73-О.

В течение всего 2005 г. сохранялась обязанность внесения этой платы в бюджет г. Санкт-Петербурга.

Согласно ст. 3 Закона Санкт-Петербурга “О квотировании рабочих мест для трудоустройства инвалидов в Санкт-Петербурге“ от 27.05.2003 г. N 280-25 в случае невыполнения или невозможности выполнения закрепленной за организациями квоты работодатели ежемесячно вносят в бюджет Санкт-Петербурга обязательную плату за каждого нетрудоустроенного инвалида, равную величине прожиточного минимума, установленного в Санкт-Петербурге за предшествующий квартал для трудоспособного населения, в пределах установленной квоты (далее - обязательная плата).

Как следует из анализа законодательства и судебной практики, это положение Закона Санкт-Петербурга в 2005 году не было признано недействующим судом или утратившим силу на основании решения законодательного органа г. Санкт-Петербурга, в связи с чем согласно ч. 2 ст. 15 Конституции РФ носило обязательный характер для Заявителя.

Действие этой нормы было приостановлено лишь с 01.01.2006 года на основании ст. 37 Закона Санкт-Петербурга от 28.11.2005 г. N 608-84 “О бюджете Санкт-Петербурга на 2006 год“.

Как было обосновано в предыдущем пункте, в случае сохранения соответствующей нормы закона в силе, ее действие не может быть автоматически отменено и продолжает распространять свое действие на все категории лиц, которых затрагивает.

Таким образом, уплата рассматриваемой платы в 2005 г. являлась обязательной для Заявителя, в связи с чем эти расходы являлись обоснованными.

Исходя из позиции Ответчика, у Заявителя должна возникнуть значительная переплата в бюджеты субъектов (г. Москвы и г. Санкт-Петербурга), что свидетельствует об отсутствии ущерба этим бюджетам и, следовательно, отсутствии оснований для доначисления недоимки, пени и санкций по налогу на прибыль в части этих бюджетов.

Согласно п. 1 ст. 284 НК РФ в 2005 г. налог на прибыль уплачивался по ставке 24% и распределялся в два бюджета (в федеральный и субъектов) в следующем порядке:

- 6,5% зачислялось в федеральный бюджет;

- 17,5% - в бюджеты субъектов Российской Федерации.

В соответствии с ч. 4 ст. 21 ФЗ РФ от 24.11.1995 г. N 181-ФЗ “О социальной защите инвалидов в Российской Федерации“, ч. 3 ст. 2 Закона г. Москвы от 22.12.2004 г. N 90 “О квотировании рабочих мест“ и ст. 3 Закона Санкт-Петербурга от 27.05.2003 г. N 280-25 “О квотировании рабочих мест для трудоустройства инвалидов в Санкт-Петербурге“ рассматриваемые суммы платы подлежали перечислению в бюджеты г. Москвы и г. Санкт-Петербурга.

Учитывая, что Ответчик утверждает о неправомерном перечислении всей суммы платы в 2005 г. в эти бюджеты субъектов РФ и доначисляет 17,5% налога на прибыль в те же самые бюджеты со всей суммы непринятых расходов, следовательно, следуя логике Ответчика, Заявитель не только не нанес ущерба этим бюджетам, но и в значительном размере переплатил эти суммы в бюджеты г. Москвы и г. Санкт-Петербурга (на 82,5%).

Данное обстоятельство исключает доначисление недоимки, пени и привлечение к ответственности.

7. По вопросу правомерности включения затрат прошлых периодов в текущие расходы (п. 1.16 Решения, стр. 33 - 35).

По мнению Ответчика, Заявитель в нарушение п. 1 ст. 272 НК РФ неправомерно включил в расходы 2004 - 2005 гг. затраты по текущему ремонту, а также затраты по лицензионным платежам по лицензионному договору на использование товарного знака, относящиеся к прошлым налоговым периодам.

Ответчик полагает, что такие расходы должны были учитываться Заявителем путем представления уточненных деклараций за соответствующий период в порядке п. 1 ст. 54 и п. 1 ст. 81 НК РФ.

Указанные доводы налогового органа суд считает необоснованными.

Согласно подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем (отчетном) налоговом периоде.

Подпунктом 3 п. 7 ст. 272 НК РФ предусматривается, что датой осуществления внереализационных расходов для организаций, применяющих в целях признания доходов и расходов метод начисления, является дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

В силу ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого периода на основе данных налогового учета, формируемого на основе данных первичных документов.

В соответствии со ст. 252 НК РФ наличие первичных документов является необходимым условием признания расходов в целях налогообложения прибыли.

Руководствуясь вышеизложенными нормами Заявитель включил в расходы проверяемого периода (2004 - 2005 гг.) затраты по лицензионным платежам и затраты на текущий ремонт, относящиеся к 2003 г., 2004 г.

Указанные расходы были выявлены Заявителем в проверяемом периоде (2004 - 2005 гг.) в связи с получением в этом периоде документов, служащих основанием для проведения расчетов.

О позднем получении и обнаружении документов по лицензионным платежам свидетельствует дата составления соответствующих документов, служащих основанием для расчета. Так, счет на оплату по акту приемки услуг от 31.12.2003 г. по лицензионному договору на использование товарного знака от 31.10.2001 г. с фирмой “Метро Кэш энд Керри Гмбх“, Германия датирован 09.01.2004 г. (т. 9, л.д. 102 - 103).

В соответствии с условиями лицензионного договора на использование товарного знака от 31.10.2001 г. (п. 5.1, 5.5), акта приемки услуг от 31.12.2003 г. по лицензионному договору (п. 5) выплаты лицензионного вознаграждения по договору осуществляются на основании счета, выставленного Заявителю (т. 9, л.д. 104 - 121).

Следовательно, поскольку счет на оплату услуг по акту приемки от 31.12.2003 г. был получен в 2004 г., Заявитель правомерно включил вознаграждение, уплаченное по счету от 09.01.2004 г., в расходы 2004 г.

Позднее получение и обнаружение документов по текущему ремонту подтверждается соответствующими отметками, штампами с указанием даты поступления документов. Так, например, счет N Ю4/3 от 11.12.2003 г. (венгерская фирма “Хупка“) был получен Заявителем только 02.03.2004 г., акт выполненных работ, датированный 02.12.2003 г. (венгерская фирма “Хиреш Эп“) был получен 09.04.2004 г., счет N 172 от 19.11.2003 г. (ООО “Импульс-СБ“) был получен 04.02.2004 г., счет N 67 от 18.09.2003 г. (ООО “Регион-Сервис“) был получен 19.04.2004 г., счет N 0036 от 27.08.2003 г. (ООО “Дизайн-Арт-Х“) получен 05.04.2004 г. и т.д. (т. 9, л.д. 122 - 150; т. 10, л.д. 1 - 150; т. 11, л.д. 1 - 18).

Таким образом, поскольку по расходам на текущий ремонт 2003 г., 2004 г. соответствующие первичные документы, служащие основанием для проведения расчетов, были получены Заявителем в 2004 - 2005 гг., право учесть указанные расходы в целях налогообложения прибыли также возникло у Заявителя только в проверяемом периоде.

Правомерность позиции Заявителя подтверждается также арбитражной практикой (постановления ФАС Московского округа от 25.01.2006 N КА-А40/13167-05, от 20.11.2006 N КА-А40/10223-06, от 31.05.2006 N КА-А40/4822-06, от 04.07.2005 N КА-А40/5659-05, ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2007 N А56-14502/2006; от 08.05.2007 N А26-5588/2006-216, ФАС Поволжского округа от 19.10.2006 N А12-7537/06-С10; от 15.02.2007 N А12-13348/06-С33; ФАС Центрального округа от 23.11.2006 N 64-1271/06-11 (т. 11, л.д. 19 - 42).

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Как видно из приведенной нормы, ее действие распространяется на случаи обнаружения ошибок и искажений в исчислении налоговой базы. Между тем, поскольку в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли учитываются только документально подтвержденные расходы, невозможность принятия расходов из-за отсутствия подтверждающих документов не является ошибкой или искажением в исчислении налоговой базы.

Следовательно, выявление в текущем налоговом периоде расходов прошлых лет в связи с поздним получением документов, служащих основанием для проведения расчетов, не является основанием для корректировки налоговой базы прошлых налоговых периодов.

Кроме того, Ответчиком также не принято во внимание то обстоятельство, что норма п. 1 ст. 54 НК РФ является общей по отношению к нормам главы 25 НК РФ, что следует из ее содержания, а также из ее названия “Общие вопросы исчисления налоговой базы“. Следовательно, Заявитель в любом случае обоснованно применил к рассматриваемым отношениям специальные нормы подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, установленные для целей исчисления налога на прибыль.

Довод Ответчика о необходимости подачи Заявителем в порядке п. 1 ст. 81 НК РФ уточненных налоговых деклараций также является необоснованным. В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан подать уточненную налоговую декларацию.

Между тем выявление в текущем периоде убытков прошлых лет, как указано выше, не связано с неверным отражением сведений в декларациях за прошлые периоды. Кроме того, п. 1 ст. 81 НК РФ неприменим также, поскольку невключение в налоговую базу прошлых периодов спорных расходов не привело к занижению налоговой базы и суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Таким образом, правовые основания для перерасчета налоговой базы по налогу на прибыль за прошлые периоды на сумму убытков прошлых лет, выявленных в отчетном периоде, и подачи уточненных налоговых деклараций за указанные периоды отсутствуют.

Согласно ст. 11 НК РФ недоимкой признается неуплата или неполная уплата налога. Как указал Пленум ВАС РФ в п. 42 Постановления от 28.02.2001 г. N 5 неуплата или неполная уплата налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога. Поэтому если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, задолженности перед бюджетом, а, следовательно, и недоимки не возникает.

Следовательно, признание Заявителем расходов для целей налогообложения в более поздние периоды приводит к возникновению переплаты налога в тех периодах, к которым данные расходы относятся. Такая переплата возникает в связи с тем, что расходы, относящиеся к этим периодам, в силу положений налогового законодательства, могли быть учтены Заявителем при исчислении налоговой базы, но фактически учтены не были.

Таким образом, неотражение Заявителем расходов на текущий ремонт и лицензионные платежи в предыдущих периодах не привело к возникновению у него недоимки в проверяемом периоде. Следовательно, ввиду отсутствия недоимки не возникает и оснований для доначисления налогов, пеней и штрафов на основании ст. 75, 122 НК РФ.

Правомерность указанной позиции подтверждается также сложившейся судебной практикой (Постановления Президиума ВАС РФ от 16.11.2004 г. N 6045/04, ФАС Московского округа от 20.11.2006 (27.11.2006) N КА-А40/10223-06 по делу N А40-8168/06-141/78, от 08.09.2004 г. N КА-А40/7839-04, от 13.09.2004 г. N КА-А40/7811-04, ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2007 N А56-14502/2006, Западно-Сибирского округа от 11.01.2005 г. N А56-17164/04, ФАС Уральского округа от 21.03.2005 г. N Ф09-841/05-АК (т. 11, л.д. 79 - 100).

8. По вопросу занижения налоговой базы по налогу на прибыль на суммы платежей на развитие городской инфраструктуры и стоимость объектов инфраструктуры (п. 1.17 решения Ответчика, стр. 36 - 45).

По мнению Ответчика, Заявитель нарушил п. 1 ст. 257, п. 2 ст. 248, п. 5 и п. 16 ст. 270 НК РФ, что основано на следующих доводах Ответчика:

- эти платежи являются капитальными вложениями, в связи с чем должны быть учтены на счете 08-3 “Строительство объектов основных средств“ и в целях налогообложения - в первоначальной стоимости построенного торгового комплекса, а затем списаны через амортизацию в течение 20 лет, начиная с 2004 г. В связи с этим Заявитель имел право учесть в 2004 - 2005 гг. только часть этих расходов (абз. 12 - 14 на стр. 37 и абз. 1 - 4 на стр. 38 решения);

- эти расходы были произведены Заявителем безвозмездно, что в целом исключает правомерность уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль (абз. 10 - 13 на стр. 44 решения Ответчика);

- рассматриваемые затраты не относятся к расходам 2005 г., так как договор аренды действовал до 04.04.2004 г. и не был пролонгирован в 2005 г. (абз. 4 - 6 на стр. 44 решения Ответчика);

- рассматриваемые расходы (плата за право заключения договора аренды) должны быть учтены Заявителем в соответствии со ст. 268 НК РФ (абз. 3 на стр. 45 решения Ответчика).

Указанные доводы налогового органа суд считает необоснованными.

Платежи на развитие городской инфраструктуры и стоимость строительства объектов инфраструктуры являются платой за право заключения договора аренды на инвестиционных условиях, что признается Ответчиком в решении и подтверждается письмом Комитета по управлению имуществом г. Санкт-Петербурга.

Довод Ответчика о безвозмездности противоречит фактическим обстоятельствам дела и опровергается Ответчиком в своем решении. Эта плата не относится к капитальным вложениям в строительство и не подлежит учету на счете 08-3, в связи с чем не может увеличивать первоначальную стоимость торгового центра и списываться через амортизацию;

Как с точки зрения налогового законодательства, так и законодательства о бухгалтерском учете эти затраты учитываются в текущем периоде или распределяются по сроку действия договора аренды на инвестиционных условиях. Ответчик не отрицает, что эти расходы относятся к 2003 и 2004 гг. В связи с этим Заявитель переплатил налог на прибыль в 2003 - 2004 гг., что в силу правовой позиции Президиума ВАС РФ исключает доначисление налога, пени и привлечение к ответственности за 2004 и 2005 гг. Ссылка Ответчика на ст. 268 НК РФ является несостоятельной по причине отсутствия оснований для ее применения;

Платежи на развитие городской инфраструктуры и стоимость строительства объектов инфраструктуры являются платой за право заключения договора аренды на инвестиционных условиях.

Основными видами деятельности Заявителя являются оптовая, мелкооптовая реализация товаров народного потребления, продуктов питания, что подтверждается Ответчиком в абз. 1 на стр. 44 решения.

В целях реализации этой деятельности 04.12.2002 г. Заявитель заключил договор аренды земельного участка на инвестиционных условиях N 00/3К-01725(17) с Комитетом по управлению имуществом г. Санкт-Петербурга (далее - договор аренды, т. 11, 101 - 123). В соответствии с п. 1.1 и 1.2 Заявителю предоставлен земельный участок для осуществления инвестиционного проекта по проектированию и строительству торгового центра-гипермаркета и дальнейшего использования после осуществления инвестиционного проекта.

Этот земельный участок предоставлен Заявителю на основании решения инвестиционно-тендерной комиссии (протокол от 10.09.2002 г. N 365, т. 11, л.д. 124 - 125), утвержденного распоряжением Администрации Санкт-Петербурга от 18.10.2002 г. N 1945-РА, в котором было установлено выполнение Заявителем инвестиционных условий, в частности:

- перечисление Заявителем в бюджет Санкт-Петербурга на развитие городской инфраструктуры денежных средств в сумме, эквивалентной 50% рыночной оценки объекта недвижимости и составляющей 810 000 долларов США;

- осуществление Заявителем строительства объектов инженерной инфраструктуры в соответствии с техническими условиями и передача построенных объектов в собственность г. Санкт-Петербурга.

Рассматриваемый договор аренды был заключен на условиях выполнения Заявителем перечисленных инвестиционных условий, что следует из п. 2.2 Распоряжения Администрации Санкт-Петербурга от 18.10.2002 г. N 1945-РА.

Порядок заключения договоров аренды на инвестиционных условиях в г. Санкт-Петербурге регламентировался (в период заключения договора аренды) Законом Санкт-Петербурга от 30.07.1998 г. N 191-35 “Об инвестициях в недвижимость Санкт-Петербурга“ (далее - Закон).

Согласно ст. 2 Закона договор аренды земельного участка на инвестиционных условиях - разновидность инвестиционного договора, представляющая собой заключаемую в соответствии с настоящим Законом сделку, направленную на осуществление инвестиционной деятельности, и представляющая собой смешанный договор, содержащий обязательства сторон по застройке земельного участка и выполнению иных инвестиционных условий, а также права и обязанности продавца и покупателя - при предоставлении в собственность инвестора земельного участка либо права и обязанности арендатора и арендодателя - при предоставлении инвестору земельного участка во владение и пользование.

В соответствии с пунктом 1.1 договора аренды арендодатель предоставляет во временное владение и пользование, а арендатор принимает земельный участок, то есть рассматриваемый договор аренды на инвестиционных условиях регулирует права и обязанности арендатора и арендодателя.

В соответствии с п. 1 ст. 19 и п. п. “б“ п. 1 ст. 13 этого Закона (действовал в период заключения договора аренды) к числу инвестиционных условий, которые должны быть установлены в договоре аренды на инвестиционных условиях, относятся: начальная цена земельного участка или начальная цена права на заключение договора аренды, размер арендной платы за объект инвестирования. Эти инвестиционные условия устанавливают затраты арендатора, которые он должен осуществить в связи с договором аренды.

Как следует из процитированных норм, при предоставлении земельного участка в аренду (во владение и пользование) в договоре аренды на инвестиционных условиях должна быть установлена начальная цена права на заключение договора аренды на инвестиционных условиях, как обязательное инвестиционное условие.

В рассматриваемом договоре аренды инвестиционные условия предусмотрены в параграфах 3 - 6 и 8. Затраты Заявителя, связанные с предоставлением земельного участка в аренду, предусмотрены в параграфах 3, 4, 6 и 8, а именно:

- арендная плата;

- иные затраты арендатора по договору аренды.

Учитывая, что в соответствии с процитированными положениями п. 1 ст. 19 и п. п. “б“ п. 1 ст. 13 Закона в договоре аренды на инвестиционных условиях в качестве инвестиционных условий помимо затрат арендатора в виде арендной платы предусматривается только уплата цены за право на заключение договора аренды, следовательно, инвестиционные условия, закрепленные в п. 4.2 и 4.3 (6 и 8.2) договора аренды, являются этой ценой:

- перечисление Заявителем в бюджет Санкт-Петербурга на развитие городской инфраструктуры денежных средств в сумме, эквивалентной 50% рыночной оценки объекта недвижимости и составляющей 810 000 долларов США;

- осуществление Заявителем строительства объектов инженерной инфраструктуры в соответствии с техническими условиями и передача построенных объектов в собственность г. Санкт-Петербурга.

Обоснованность этого вывода подтверждается также тем, что эта цена является стартовой на торгах и в составе иных инвестиционных условий утверждается инвестиционно-тендерной комиссией, после чего включается в решение о целевом предоставлении земельного участка либо о выставлении земельного участка на торги (ст. 2, п. “а“ и “б“ п. 1 ст. 14 Закона).

В решении инвестиционно-тендерной комиссии (протокол от 10.09.2002 г. N 365) прямо перечислены рассматриваемые инвестиционные условия.

Пунктом 6.1 договора аренды установлен график внесения Заявителем платежей на развитие инфраструктуры. Пунктом 5.2.2 закреплено, что строительство объектов инженерной инфраструктуры должно быть произведено до 04.04.2004 г. (этот вывод также подтверждается Ответчиком в абз. 2 на стр. 23 акта проверки).

То есть эта плата устанавливается до заключения договора и ее внесение предусмотрено в рассрочку в сроки, установленные договором аренды. Эти обстоятельства дополнительно подтверждают правовую природу этих затрат Заявителя, как цены за право на заключение договора аренды.

Что касается довода Ответчика о безвозмездности исполнения Заявителем перечисленных инвестиционных условий, то он является несостоятельным, так как опровергается вышеуказанными доказательствами и нормами Закона Санкт-Петербурга от 30.07.1998 г. N 191-35 “Об инвестициях в недвижимость Санкт-Петербурга“.

Согласно п. 1. ст. 423 ГК РФ возмездным является договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей.

Договор аренды на инвестиционных условиях является возмездной сделкой, поскольку предусматривает уплату арендной платы и платы за право на заключение этого договора.

В соответствии с п. 2.2 Распоряжения Администрации Санкт-Петербурга от 18.10.2002 г. N 1945-РА, п. 4.2 и 4.3 (6 и 8.2), 5.2.2 договора аренды, письмом от 10.04.2008 г. N 1384 Комитета по управлению городским имуществом Правительства Санкт-Петербурга, ст. 2, п. 1 ст. 19 и п. п. “б“ п. 1 ст. 13 Закона Санкт-Петербурга от 30.07.1998 г. N 191-35 осуществление рассматриваемых затрат являлось обязательным условием предоставления Заявителю земельного участка в аренду на инвестиционных условиях. Этот вывод также следует из содержания справки от 03.10.2003 г. N 80 СПб ГУ “Фонд капитального строительства и реконструкции“ Администрации Санкт-Петербурга и Протокола о реализации инвестиционного проекта и исполнении обязательств от 09.08.2004 г. (т. 11, л.д. 129 - 132). Эти расходы составляют стоимость приобретения права за заключение договора аренды, которую Комитет по управлению городским имуществом Санкт-Петербурга должен по“учить в рассрочку за заключение договора аренды с Заявителем.

Как указал Президиум ВАС РФ в п. 3 Информационного письма от 21.12.2005 г. N 104, гражданское законодательство исходит из презумпции возмездности договора (пункт 3 статьи 423 ГК РФ), поэтому для вывода о безвозмездности договора судом должно быть установлено намерение стороны одарить другую сторону договора. Однако у Заявителя не было такого намерения, а вышеизложенные обстоятельства и нормы исключают даже возможность его наличия (т. 11, л.д. 133 - 137).

Таким образом, рассматриваемые инвестиционные условия представляют собой цену, уплачиваемую Заявителем, за приобретение права на заключение договора аренды на инвестиционных условиях, что, соответственно, опровергает вывод Ответчика о безвозмездности этих условий.

Плата за заключение договора аренды на инвестиционных условиях не относится к капитальным вложениям в строительство и не подлежит учету на счете 08-3, в связи с чем не может увеличивать первоначальную стоимость результата инвестирования.

Как указывает Ответчик, в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. N 94н, бухгалтерский учет затрат по капитальному строительству ведется на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы“ на субсчете 08-3 “Строительство объектов основных средств“. Эти затраты действительно формируют инвентарную стоимость объектов.

Однако Ответчик не принял во внимание то, что согласно инструкции по применению плана счетов на субсчете 08-3 “Строительство объектов основных средств“ учитываются расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).

Как следует из анализа “Перечня затрат на строительство“ к проекту, расходы по уплате платы за заключение договора аренды на инвестиционных условиях не были в нем предусмотрены (т. 14, л.д. 2 - 15).

Рассматриваемые расходы не могли быть предусмотрены в Перечне затрат на строительство торгового центра и не могут быть списаны через амортизацию, так как не являются затратами на строительство этого объекта основных средств.

Правомерность этого утверждения основана на правовой природе таких расходов, которые наравне с арендной платой, хотя и направлены на обеспечение строительства соответствующего объекта, однако, непосредственно связаны с арендными правоотношениями.

И, следовательно, не могут увеличивать первоначальную стоимость построенного объекта.

Этот вывод прямо следует из содержания Плана счетов и инструкции по его применению, согласно которым в организациях, осуществляющих торговую деятельность, все расходы на аренду отражаются на счете 44 “Расходы на продажу“.

В связи с изложенным, расходы на уплату платы за заключение договора аренды, равно как и арендные платежи, отнесены законодателем в состав расходов, учитываемых в ином порядке, нежели предусмотренный п. 1 ст. 257 НК РФ.

Как с точки зрения налогового законодательства, так и законодательства о бухгалтерском учете эти затраты учитываются в текущем периоде или распределяются по сроку действия договора аренды на инвестиционных условиях, что подтверждается сложившейся судебной практикой. Ответчик также подтверждает, что эти расходы относятся к 2003 и 2004 гг. В связи с этим Заявитель переплатил налог на прибыль в 2003 - 2004 гг., что в силу правовой позиции Президиума ВАС РФ исключает начисление налога, пени и привлечение к ответственности за 2004 и 2005 гг. Ссылка Ответчика на ст. 268 НК РФ является несостоятельной по причине отсутствия оснований для ее применения.

Согласно п. 12 ПБУ “Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство“, утвержденного Приказом Минфина РФ от 20.12.1994 г. N 167 расходы подрядчика, связанные с получением (заключением) договоров на строительство, которые могут быть отдельно выделены, и существует уверенность в том, что договор будет заключен, могут относиться к данному договору и до его заключения учитываться как расходы будущих периодов. Данные расходы могут учитываться подрядчиком так же, как затраты того отчетного периода, в котором они произведены.

В соответствии с п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

Таким образом, даже если бы рассматриваемые расходы не относились к договору аренды, а были понесены в связи с заключением договора на строительство, то законодательством о бухгалтерском учете, во-первых, прямо установлен их отдельный учет и невключение в первоначальную стоимость сооружаемых основных средств, а во-вторых, альтернативность учета либо в текущем периоде, либо в течение периода, к которому они относятся.

Согласно п. п. 10 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (в ред. до 2006 г.) расходы в виде затрат на приобретение права на заключение договора аренды на инвестиционных условиях, как связанные с расходами на аренду, признаются прочими расходами. Подтверждением этому выводу является также ст. 264.1 НК РФ (введена Федеральным законом от 30.12.2006 N 268-ФЗ), в соответствии с которой законодатель закрепил, что эти расходы являются прочими, и для целей налогового учета уточнил порядок их признания.

Порядок определения сумм расходов на производство и реализацию по налогу на прибыль устанавливается статьей 318 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ (в редакции до 2006 г.) к косвенным расходам относятся все суммы расходов, не относящиеся к прямым, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Исходя из перечня прямых расходов, который является закрытым (в редакции до 2006 г.), и п. 2 ст. 318 НК РФ, следует, что расходы, связанные с арендой имущества, включая стоимость права на заключение договора аренды, относятся к косвенным расходам. НК РФ установлено, что сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

В соответствии с п.п. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов (арендных платежей и иных подобных расходов) признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Таким образом, Заявитель вправе был учесть эти расходы по мере их осуществления в текущем периоде или в соответствии со сроком, на который был заключен договор аренды на инвестиционных условиях.

В соответствии с п. 3.1 и 3.2 договора аренды на инвестиционных условиях договор действует с момента государственной регистрации и до 04.04.2004 г. Аренда земельного участка зарегистрирована 30.01.2003 г. N 78-01-15/2003-395 (т. 11, л.д. 101 - 123). Таким образом, договор аренды признается заключенным 30.01.2003 г. и действует до 04.04.2004 г.

Пунктом 6.1 договора аренды установлен график внесения Заявителем платежей на развитие инфраструктуры, в соответствии с которым последний платеж должен быть внесен до 21.03.2004 г. Фактически денежные средства были перечислены на основании п/п: N 3795 от 30.12.2002 г., N 1432 от 16.05.2003 г., N 3033 от 29.09.2003 г. - т. 12, л.д. 10 - 12 (эти факты подтверждаются Ответчиком в абз. 6 на стр. 23 акта, т. 12, л.д. 13 - 101).

Пунктом 5.2.2 договора аренды определен срок строительства объектов инженерной инфраструктуры до 04.04.2004 г. 30.07.2004 г. на основании Распоряжения Комитета по управлению городским имуществом N 707-РЗ объекты инфраструктуры, построенные Заявителем, были переданы ГУП “Водоканал Санкт-Петербурга“ (т. 12, л.д. 102 - 117).

На основании вышеизложенного и в силу п. 1 и 2 ст. 318 и п.п. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ Заявитель был вправе учесть эти расходы или в текущем периоде по мере осуществления, или распределить их (равномерно, пропорционально и т.д.) на срок с 30.01.2003 г. по 04.04.2004 г.

Однако эти расходы были распределены пропорционально на срок 49 лет и их оставшаяся часть была списана единовременно на дату приобретения земельного участка в собственность (16.08.2005 г.), что подтверждается договором купли-продажи земельного участка и свидетельством о государственной регистрации права (т. 12, л.д. 118 - 125), а также Ответчиком в абз. 3 на стр. 37 решения и таблице на стр. 37 решения.

Таким образом, Заявитель в значительном объеме переплатил налог на прибыль в 2003 - 2004 гг., так как имел право учесть эти расходы полностью в 2003 и 2004 гг., что исключает образование недоимки в 2004 - 2005 гг.

Ответчик также подтверждает, что эти расходы не относятся к 2005 г. и что на основании п. 1 ст. 270 НК РФ они должны быть учтены в соответствии с периодом действия договора аренды (абз. 4 - 6 на стр. 44 решения Ответчика).

Этот вывод также подтверждается правовой позицией Президиума ВАС РФ и сложившейся судебной практикой ФАС округов (т. 12, л.д. 126 - 150; т. 13, л.д. 1 - 15).

Так, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 16.11.2004 г. N 6045/04 указал: “...невключение расходов в налогооблагаемую базу 1999 года могло привести в этом периоде либо к завышению налогооблагаемой прибыли и переплате налога на прибыль (при положительном финансовом результате по итогам налогового периода), либо к занижению убытка (при отрицательном финансовом результате). В первом случае неправильный учет повлек бы излишнюю уплату налога, что компенсирует занижение налога в следующем периоде, во втором - увеличилась бы сумма убытка, на которую в силу Закона о налоге на прибыль уменьшалась бы налогооблагаемая прибыль последующих налоговых периодов...“.

Ссылка Ответчика на право Заявителя учесть эти расходы в соответствии со ст. 268 НК РФ не только противоречит его доводу о безвозмездном характере таких расходов (рассмотрен выше, абз. 10 - 13 решения Ответчика), но и является несостоятельной в силу вышеизложенных обстоятельств и норм, так как затраты Заявителя на оплату стоимости приобретения права на заключение договора аренды учитываются в текущем периоде или в соответствии со сроком договора аренды на инвестиционных условиях.

Эти выводы подтверждаются судебной практикой (т. 13, л.д. 16 - 62).

Так, ФАС МО в Постановлении от 02.07.2004 г. N КА-А40/5175-04 указал: “...судом правильно применены положения п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ, сделан правильный вывод о том, что спорный обязательный платеж является единовременным, отсутствует необходимость применения равномерного принципа распределения понесенных расходов, поскольку он распространяется только на сделки, длящиеся более одного налогового периода. Судом правильно определена правовая природа спорного платежа с указанием на положения ст. 9 Закона г. Москвы от 16.07.97 N 34 как платежа по оплате права на заключение договора аренды земельного участка, вследствие чего... его результатом является факт заключения договора аренды...“.

Аналогичные выводы сформированы ФАС ЦО в Постановлении от 14.06.2005 г. по делу N А23-4013/04А-5-341, ФАС УО в Постановлении от 08.11.2007 г. N Ф09-8448/07-СЗ по делу N А76-32732/06, ФАС ПО в Постановлении от 10.10.2007 г. по делу N А49-2697/2007, ФАС СЗО от 22.08.2005 г. по делу N А56-45142/04.

В решении Ответчик исключает суммы расходов Заявителя, учтенные в 2003 г. На этот факт Ответчик указывает в таблице на стр. 37 и 38 своего решения.

Как следует из п. 1.1 акта проверки выездная налоговая проверка началась и завершилась в 2007 г.

Согласно статье 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Указанная норма права имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой и оспорен.

В силу указанной нормы НК РФ Ответчик не вправе оспаривать результаты финансово-хозяйственной деятельности Заявителя за 2003 год в 2007 году.

Из акта проверки и решения Ответчика следует, что проверка проведена за 2004 - 2005 гг. (абз. 1 на стр. 2 акта, абз. 1 на стр. 1 решения Ответчика).

Таким образом, выводы Ответчика в отношении 2003 г. являются неправомерными, так как касаются периода, который в нарушение требований статьи 87 НК РФ выходит за рамки проверяемого налогового периода.

Эти выводы подтверждаются правовой позицией Пленума ВАС РФ и сложившейся судебной практикой.

Так, Пленум ВАС РФ в пункте 27 Постановления от 28.02.2001 г. N 5 указал на то, что при толковании ст. 87 НК РФ судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой.

9. По вопросу занижения налоговой базы по налогу на прибыль на суммы платежей на развитие городской инфраструктуры и стоимость объектов инфраструктуры (п. 1.18 решения Ответчика, стр. 45 - 50).

По мнению Ответчика, Заявитель нарушил п. 1 ст. 257, п. 2 ст. 248, п. 5 и п. 16 ст. 270 НК РФ, что основано на следующих доводах Ответчика:

- эти платежи являются капитальными вложениями, в связи с чем должны быть учтены на счете 08-3 “Строительство объектов основных средств“ и в целях налогообложения - в первоначальной стоимости построенного торгового комплекса, а затем списаны через амортизацию в течение 20 лет, начиная с 2004 г. В связи с этим Заявитель имел право учесть в 2004 - 2005 гг. только часть этих расходов (абз. 12 - 14 на стр. 37 и абз. 1 - 4 на стр. 38 решения);

- эти расходы были произведены Заявителем безвозмездно, что в целом исключает правомерность уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль (абз. 10 - 13 на стр. 44 решения Ответчика);

- рассматриваемые затраты не относятся к расходам 2005 г., так как договор аренды действовал до 04.04.2004 г. и не был пролонгирован в 2005 г. (абз. 4 - 6 на стр. 44 решения Ответчика);

- рассматриваемые расходы (плата за право заключения договора аренды) должны быть учтены Заявителем в соответствии со ст. 268 НК РФ (абз. 3 на стр. 45 решения Ответчика).

Как следует из материалов дела, в целях реализации уставной деятельности 28.11.2002 г. Заявитель заключил договор аренды земельного участка на инвестиционных условиях N 00/ЗК-01779(07) с Комитетом по управлению имуществом г. Санкт-Петербурга (далее - договор аренды, т. 13, л.д. 63 - 85). В соответствии с п. 1.1 и 1.2 Заявителю предоставлен земельный участок для осуществления инвестиционного проекта по проектированию и строительству торгового центра-гипермаркета и дальнейшего использования после осуществления инвестиционного проекта.

В соответствии с п. 3.1 и 3.2 договора аренды договор действует с момента государственной регистрации и до 28.03.2004 г. Аренда земельного участка зарегистрирована 28.01.2003 г. N 78-01-14/2003-673 (т. 13, л.д. 63 - 85). Таким образом, договор аренды признается заключенным 28.01.2003 г. и действует до 28.03.2004 г.

Этот земельный участок предоставлен Заявителю в аренду на инвестиционных условиях, которые установлены Распоряжением Администрации г. Санкт-Петербурга от 15.10.2002 г. N 19025-РА (т. 13, л.д. 86 - 87) и предусмотрены, в частности, в п. 4.2 договора аренды, а именно:

- перечисление Заявителем в бюджет Санкт-Петербурга на развитие городской инфраструктуры денежных средств в сумме, эквивалентной 50% рыночной оценки объекта недвижимости, и составляющей 750 000 долларов США.

Пунктом 6.1 договора аренды установлено, что в срок до 14.03.2004 г. Заявитель должен перечислить в бюджет Санкт-Петербурга платежи на развитие городской инфраструктуры. Фактически денежные средства были перечислены на основании п/п N 1960 от 27.06.2003 г. (т. 13, л.д. 88) (эти факты подтверждаются Ответчиком в посл. абз. на стр. 25 решения Ответчика).

В письме от 11.04.2008 г. N 1107, направленном в адрес Заявителя, Комитет по управлению городским имуществом Правительства Санкт-Петербурга подтверждает, что эти расходы являются платой за право на заключение договора аренды на инвестиционных условиях от 28.11.2002 г. N 00/ЗК-01779(07) (абз. 4 на стр. 1 письма, т. 13, л.д. 89).

Как отмечает Ответчик, торговый комплекс был построен Заявителем и введен в эксплуатацию 27.10.2003 г. (абз. 2 на стр. 46 решения Ответчика). Земельный участок был выкуплен Заявителем на основании договора купли-продажи от 03.03.2005 г. N 3121-ЗУ. Право собственности на этот участок зарегистрировано 26.12.2005 г. (т. 13, л.д. 90 - 99).

Доводы налогового органа суд считает необоснованными по основаниям, изложенным выше.

10. По вопросу правомерности включения затрат на услуги, связанные с оформлением прав на земельный участок в г. Воронеже, в текущие расходы (п. 1.19 решения Ответчика, стр. 50 - 57).

По мнению Ответчика, Заявитель неправомерно включил в текущие расходы стоимость услуг ООО “Ювест-компани“, связанных с приобретением в аренду земельного участка для строительства торгового центра в г. Воронеже. Ответчик полагает, что такие расходы связаны исключительно со строительством объекта основных средств и на основании п. 1 ст. 257 НК РФ должны учитываться в первоначальной стоимости построенного торгового комплекса и списываться через амортизационные начисления.

Ответчик также ссылается на отсутствие реальных взаимоотношений между Заявителем и ООО “Ювест-компани“, указывая, что ООО “Ювест-компани“ по юридическому адресу не располагается, последняя отчетность представлена по состоянию на 01.07.2006 г., расчетный счет закрыт, в декларации по НДС за 2 квартал 2005 г. выручка отражена не в полном объеме, услуги оказаны в Воронеже, т.е. не по месту нахождения ООО “Ювест-компани“, что свидетельствует о разовом характере операции.

Как следует из пояснений Заявителя и подтверждается материалами дела, в проверяемом периоде Заявитель в целях приобретения в аренду земельного участка для строительства торгового центра в г. Воронеже заключил договор возмездного оказания услуг от 08.09.2004 г. с ООО “Ювест-компани“ (т. 2, 21 - 29).

В соответствии с п. 1.2 указанного договора исполнитель (ООО “Ювест-компани“) обязался обеспечить представительство интересов заказчика (Заявителя) в органах землеустройства, архитектуры, градостроительства; разработку и сопровождение землеотводных и иных необходимых для оформления земельного участка документов, текущий постоянный контроль юридических процедур при предоставлении земельного участка, содействие при согласовании условий договора аренды земельного участка и оформлении последующего выкупа участка в соответствии с законодательством РФ и Воронежской области.

Дополнительным соглашением от 01.11.2004 г. к договору возмездного оказания услуг от 8.09.2004 г. ООО “Ювест-компани“ обязалось оказать также следующие услуги (п. 1): провести анализ правовой принадлежности и правового положения выбранного земельного участка, подготовить юридическое заключение по итогам изучения выбранного земельного участка относительно его правового статуса, предложить юридически обоснованную схему по приобретению прав на земельный участок (т. 2, л.д. 21 - 29).

Таким образом, из приведенных положений следует, что ООО “Ювест-компани“ обязалось оказать Заявителю комплекс юридических и консультационных услуг, связанных с приобретением прав на земельный участок для строительства торгового центра.

Соответствующие услуги были оказаны Заявителю, что подтверждается актом N 10 от 06.04.2005 г. (т. 2, л.д. 21 - 29), а также отчетом ООО “Ювест-компани“ о проделанной работе (т. 2, л.д. 30 - 32). Стоимость оказанных услуг была оплачена Заявителем платежными поручениями N 4640 от 13.09.2004, N 7225 от 27.12.2004, N 548 от 02.02.2005, N 959 от 13.04.2005 (т. 2, л.д. 33 - 36).

Таким образом, в проверяемом периоде Заявитель понес расходы по оплате юридических и консультационных услуг ООО “Ювест-компани“, связанных с приобретением прав на земельный участок.

В целях налогообложения прибыли затраты на юридические, консультационные и иные аналогичные услуги отнесены законодателем к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 14, подп. 15 ст. 264, подп. 4 п. 2 ст. 253 НК РФ).

В соответствии с подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, дата предъявления документов, служащих основанием для расчета, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Таким образом, Заявитель правомерно признал произведенные им затраты по оплате юридических и консультационных услуг по договору с ООО “Ювест-компани“ в составе расходов текущего периода.

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, пригодного для использования. Расходы на юридические и консультационные услуги не указаны в приведенной норме в качестве расходов, формирующих первоначальную стоимость основного средства. Нельзя признать указанные расходы и в качестве расходов на сооружение торгового центра, поскольку соответствующие услуги не связаны со строительством торгового центра.

В то же время расходы на юридические и консультационные услуги прямо предусмотрены в подп. 14, подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ, как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

В отличие от затрат, формирующих первоначальную стоимость основного средства, которые списываются в расходы после введения основного средства в эксплуатацию путем начисления амортизации (ст. 259 НК РФ), списание прочих расходов осуществляется в текущем периоде (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Таким образом, главой 25 НК РФ для прочих расходов установлен особый порядок учета в целях исчисления налога на прибыль, отличный от порядка учета капитальных затрат. Следовательно, расходы на юридические и консультационные услуги не подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств.

Законодатель также установил норму, разрешающую коллизию в связи с возможным отнесением расходов к разным группам. Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ по затратам, которые с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет эти расходы.

Следовательно, даже если допустить, что расходы на юридические и консультационные услуги подпадают под ст. 257 НК РФ, т.е. являются расходами по приобретению основного средства, Заявитель в любом случае вправе учесть расходы на юридические услуги как прочие расходы, связанные с производством и реализацией на основании подп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Правомерность позиции Заявителя подтверждается официальными разъяснениями Минфина России, относящимися к проверяемому периоду. Так в Письме Минфина РФ от 01.08.2005 N 03-03-04/1/111 указывается, что расходы, для учета которых в целях исчисления прибыли установлен особый порядок, в первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются.

Позиция о неправомерности включения расходов, относящихся к прочим расходам по ст. 264 НК РФ, в первоначальную стоимость основного средства изложена также в Письме Минфина РФ от 19.07.2005 N 03-03-04-/1/89. Так Минфин РФ указал, что расходы на приобретение услуг по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости не должны учитываться в стоимости основного средства поскольку прямо предусмотрены в ст. 264 НК РФ.

Правомерность позиции Заявителя подтверждается также сложившейся по данному вопросу судебной практикой.

Так ФАС Московского округа в Постановлении от 02.07.2007 г. (05.07.2007 г.) N КА-А41/6086-07 признал обоснованным вывод судебных инстанций о неприменимости положений п. 1 ст. 257 НК РФ к расходам на юридические и консультационные услуги, поскольку “для рассматриваемых расходов установлен особый порядок учета в целях исчисления налога на прибыль, в соответствии с которым данные расходы в первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются“.

Аналогичную позицию высказал ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 17.09.2007 г. N А56-44307/2005, признав неправомерными доводы налогового органа о том, что понесенные Обществом расходы на юридические услуги по оформлению предварительного согласования места размещения земельного участка под строительство должны увеличивать стоимость объектов основных средств (т. 2, л.д. 37 - 54).

Юридические и консультационные услуги, приобретенные Заявителем, были реально оказаны ООО “Ювест-компани“. Факт оказания услуг подтверждается актом N 10 от 06.04.2005 г., а также отчетом ООО “Ювест-компани“ о проделанной работе (т. 2, л.д. 21 - 32). В акте и в отчете подробно указаны конкретные действия (деятельность), совершенные ООО “Ювест-компани“ во исполнение заключенного договора с Заявителем.

Результатом оказанных юридических услуг ООО “Ювест-компани“ явилось, в частности, заключение Заявителем с Администрацией г. Воронежа договора аренды земельного участка от 24.12.2004 г. по адресу г. Воронеж, Железнодорожный район, ул. Остужева, д. 56, заключение договора купли-продажи указанного земельного участка от 24.08.2005 г. N 82-с-09, принятие постановления Главы городского округа г. Воронежа от 25.03.2005 г. N 560, разрешающего Заявителю проектирование и строительство торгового комплекса по ул. Остужева 56, получение Заявителем всех необходимых землеотводных, технических и правоустанавливающих документов на земельный участок (т. 2, л.д. 55 - 64).

Ответчиком не представлено каких-либо доказательств того, что соответствующие действия, являющиеся содержанием оказанных услуг (подготовка землеотводных и иных необходимых для оформления права аренды и выкупа земельного участка документов, их подача и согласование с соответствующими государственными органами, получение выписок, свидетельств о правах на земельный участок) были совершены не сотрудниками ООО “Ювест-компани“, а самим Заявителем.

На отсутствие реальных взаимоотношений, по мнению Ответчика, указывает тот факт, что ООО “Ювест Компании“ в настоящее время по юридическому адресу не располагается, хозяйственная деятельность не ведется, последняя отчетность представлена по состоянию на 01.07.2006 г., расчетный счет закрыт.

Вместе с тем, указанные обстоятельства не имеют отношения к проверяемому периоду и не свидетельствуют о том, что услуги не были оказаны в проверяемом периоде, что подтверждается самим Ответчиком. Так в Решении (абз. 14 стр. 52) указывается, что “из сведений расширенной выписки банка по расчетному счету следует, что “Ювест-компани“ ведет финансово-хозяйственную деятельность со многими различными организациями в крупных размерах“. Отмечается, что налоговые декларации по НДС в проверяемом периоде предоставлялись ООО “Ювест-компани“ ежеквартально (абз. 7 стр. 30). В Решении также приводятся суммы налогов, исчисленных и уплаченных в бюджет ООО “Ювест-компани“ за 4 квартал 2004 г. и 1 квартал 2005 г. (абз. 13 стр. 30). Таким образом, в проверяемом периоде ООО “Ювест-компани“ являлось действующей организацией и уплачивало налоговые платежи в бюджет.

В обоснование отсутствия реальных отношений Ответчик ссылается на тот факт, что выручка в декларации ООО “Ювест-компани“ по НДС за 2 квартал отражена в размерах, не сопоставимых с полученными по расчетному счету суммами от реализации работ, услуг. Однако неверное заполнение ООО “Ювест-компани“ декларации по НДС за 2 квартал не свидетельствует о неоказании услуг Заявителю. Кроме того, неуплата ООО “Ювест-компани“ НДС в бюджет не имеет правового значения для учета Заявителем понесенных расходов по налогу на прибыль.

А оказание, услуг не по месту нахождения ООО “Ювест-компани“, на что также ссылается Ответчик, объясняется тем, что указанные услуги связаны с приобретением прав на земельный участок, находящийся в г. Воронеж, поэтому и местом оказания услуг является г. Воронеж.

Таким образом, доводы Ответчика об отсутствии реальных отношений по оказанию услуг между Заявителем и ООО “Ювест-компани“ носят необоснованный характер и противоречат друг другу.

Доводы Ответчика противоречат также правовым позициям Конституционного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ.

Как неоднократно указывал Конституционный Суд РФ, истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие “добросовестные налогоплательщики“ как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством“ (в частности, Постановление КС РФ от 12.10.1998 г. N 24-П, Определение КС РФ от 16.10.2003 г. N 329-О).

В соответствии с п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“ судебная практика исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ указывается, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, Заявитель не может быть ограничен в праве на принятие расходов по налогу на прибыль по причине возникновения у Ответчика претензий к ООО “Ювест-компани“.

Правомерность позиции Заявителя подтверждается также сложившейся судебной практикой (постановления ФАС Московского округа в Постановлении от 17.09.2007, 18.09.2007 N КА-А40/9518-07-П, от 10.10.2006 г. N КА-А40/9769-06, ФАС Северо-Западного округа от 18.10.2007 по делу N А56-24725/2006, от 11.01.2007 по делу N А56-25339/2006, ФАС Центрального округа от 16.05.2007 по делу N А-62-188/2007, ФАС Поволжского округа от 10.07.2007 по делу N А06-5861/2006-13, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.05.2007 N Ф04-3011/2007(34267-А46-23) по делу N А46-7922/2006, от 21.05.2007 N Ф04-2522/2006(34217-А81-14) по делу N А81-6206/2005, ФАС Дальневосточного округа от 18.07.2007 (11.07.2007) N Ф03-А51/07-2/1947 по делу N А51-10645/06-10-321).

11. По вопросу начисления штрафа за неудержание налога с доходов, перечисленных Заявителем иностранным юридическим лицам (п. 1.23 решения Ответчика, стр. 59 - 63).

Заявитель в 2004 г. осуществил уплату процентов по кредитным договорам в пользу следующих иностранных организаций:

- METRO Finans Limited (резидент Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии) - 4 902 975 евро по заявлению от 10.12.2004 г. (т. 2, л.д. 100 - 104);

- METRO Euro-Finans B.V. (резидент Нидерландов) - 201 490,20 долларов США по заявлению от 26.03.2004 г. (т. 2, л.д. 100 - 104);

- METRO Finans B.V. (резидент Нидерландов) - 259 006,25 евро (по заявлению от 29.12.2004 г.), 310 656,67 евро (по заявлению от 29.12.2004 г.), 529 082,50 евро (по заявлению от 29.12.2004 г.) - т. 2, л.д. 100 - 104.

В Решении Ответчиком отмечается, что на момент выплаты вышеуказанных сумм у Заявителя не было сертификатов резидентства, подтверждающих местонахождение указанных иностранных компаний в 2004 г. (абзац 3 на стр. 60 Решения).

Полученные Заявителем сертификаты резидентства, подтверждающие местонахождение иностранных компаний в 2004 г., датированы:

- по компании METRO Finans Limited “ 13.04.2005 г.;

- по компании METRO Euro-Finans B.V. - 21.12.2004 г.;

- по компании METRO Finans B.V. - 02.07.2007 г.

Копии указанных сертификатов имеются в материалах дела (т. 2, л.д. 105 - 119).

У Ответчика отсутствуют какие-либо претензии, касающиеся оформления или содержания данных сертификатов. Единственная претензия заключается в том, что данные сертификаты были выданы после даты осуществления соответствующих платежей. В связи с этим Ответчик считает, что Заявитель должен быть привлечен к налоговой ответственности согласно ст. 123 НК РФ в размере 20% выплаченных сумм.

Согласно п. 1 ст. 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, кроме случаев, предусмотренных п. 2 ст. 310, в валюте выплаты дохода.

В пп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ исключение сделано в отношении выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения.

В случае неправомерного неудержания и (или) неперечисления налога налоговый агент - российская организация подлежит привлечению к налоговой ответственности на основании ст. 123 НК РФ.

Как разъяснил Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлениях от 06.02.2007 г. N 13225/06 и от 29.05.2007 г. N 1646/07 (т. 2, л.д. 120 - 124), условием для применения ответственности по данной статье НК РФ является наличие обязанности у налогоплательщика по уплате налога на территории Российской Федерации. В случае, если иностранные юридические лица не являлись плательщиками налога на территории РФ в силу международных соглашений, в действиях налогового агента отсутствует состав указанного правонарушения, и налоговый агент не может быть привлечен к ответственности по ст. 123 НК РФ.

Заявителем осуществлялась выплата процентов компаниям - резидентам Великобритании и Нидерландов.

Согласно ст. 11 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии от 15.02.1994 и ст. 11 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Королевства Нидерландов от 16.12.1996 об избежании двойного налогообложения проценты, возникающие в РФ и выплачиваемые резиденту Великобритании или Нидерландов, облагаются налогами соответственно в Великобритании или Нидерландах.

Таким образом, указанные выше иностранные организации не являлись плательщиками налога в РФ. Следовательно, у Заявителя отсутствовала обязанность по удержанию налога при выплате процентного дохода, что исключает привлечение Заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.

Согласно позиции ВАС РФ налоговый агент не может быть привлечен к ответственности независимо от того, что сертификаты резидентства получены им после выплаты дохода.

В указанном выше Постановлении от 06.02.2007 N 13225/06 Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что отсутствие у организации на момент выплаты ею дохода иностранным юридическим лицам подтверждений постоянного местонахождения не может служить основанием для привлечения ее к ответственности по ст. 123 НК РФ.

В Постановлении ФАС Московского округа от 23.08.2007 N КА-А40/7304-07 также отмечается, что получение подтверждения после выплаты дохода иностранному контрагенту не является основанием для привлечения налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ.

Аналогичные выводы сделаны в Постановлениях ФАС Поволжского округа от 23.01.2007 г. N А55-6714/06, ФАС Дальневосточного округа от 19.04.2006 г. N Ф03-А59/06-2/787, ФАС Западно-Сибирского округа от 24.10.2005 г. N Ф04-5895/2005(15341-А27-6), 9-ого Арбитражного апелляционного суда от 15.10.2007 N 09АП-13213/2007-АК, 10-ого Арбитражного апелляционного суда от 23.07.2007 г. N А41-К2-5296/07 (т. 2, л.д. 125 - 150).

Ответчиком также не учтено, что на момент выплаты доходов Заявитель располагал полученными ранее сертификатами резидентства.

В отношении компании METRO Euro-Finans B.V. у Заявителя имелся сертификат от 12.12.2003 г. (т. 2, л.д. 105 - 119), подтверждающий, что данная компания является резидентом Нидерландов. Данный сертификат не был ограничен каким-либо периодом (сроком действия).

В отношении компании METRO Finans B.V. у Заявителя имелся сертификат от 12.11.2003 г. (т. 2, л.д. 105 - 119), подтверждающий, что данная компания являлась резидентом Нидерландов в 2003 г.

Кроме того, Заявитель взаимодействовал с компаниями METRO Finans Limited, METRO Euro-Finans B.V., METRO Finans B.V. в течение нескольких лет. Данные компании входили в одну группу компаний - METRO.

Таким образом, Заявитель фактически был осведомлен о том, что соответствующие компании являются резидентами Великобритании и Нидерландов.

Сертификаты 2003 г. представлялись Ответчику во время налоговой проверки, однако не были надлежащим образом исследованы и оценены.

В Постановлениях от 06.02.2007 г. N 13225/06 и от 29.05.07 г. N 1646/04 Президиум ВАС РФ принял во внимание сертификаты о нерезидентстве, полученные как до, так и после периода выплаты дохода (в том числе и те сертификаты, которые относятся к прошлым налоговым периодам), и посчитал незаконным привлечение налогового агента к ответственности за неудержание налога.

Таким образом, Заявитель правомерно не осуществлял удержание налога при выплате доходов компаниям METRO Finans Limited, METRO Euro-Finans B.V., METRO Finans B.V., в связи с чем основания для привлечения Заявителя к налоговой ответственности согласно ст. 123 НК РФ отсутствуют.

12. По вопросу необходимости восстановления НДС по товарам, списанным в результате порчи и недостачи (п. 2.4 решения Ответчика, стр. 66 - 69).

По мнению Ответчика, Заявитель неправомерно не восстановил ранее принятый к вычету НДС по товарам, списанным в результате недостачи и порчи. Ответчик полагает, что поскольку списанные в результате недостачи и порчи товарно-материальные ценности не использовались при осуществлении операций, облагаемых налогом, следовательно в силу п. 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету по таким товарам подлежат восстановлению в периоде их списания.

Указанные доводы налогового органа суд считает необоснованными по следующим основаниям.

В соответствии со ст. ст. 171 и 172 НК РФ (в ред., действовавшей в проверяемый период) налогоплательщик принимает к вычету предъявленную ему сумму НДС при наличии счета-фактуры, первичных документов; принятии на учет приобретенных товаров; оплате налога в составе стоимости приобретаемых товаров. Вычет осуществляется при условии приобретения товаров в целях осуществления операций, облагаемых НДС.

Выполнение приведенных выше условий является необходимым и достаточным основанием для вычета НДС налогоплательщиком. При этом положения НК РФ не связывают право налогоплательщика на вычеты с моментом реализации (использования) товаров. Право на вычет должно быть реализовано в момент приобретения товаров, оплаты и постановки их на учет, дальнейшее выбытие товаров по каким-либо причинам не влияет на правомерность применения налогового вычета.

Все необходимые условия для принятия НДС к вычету Заявитель выполнил в периоде приобретения товаров, которые впоследствии были списаны в проверяемом периоде в результате недостачи и порчи. Заявитель уплатил суммы НДС по указанным товарам, предъявленные ему поставщиками; принял на учет приобретенные товары; получил счета-фактуры, оформленные в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ. Товары были приобретены для перепродажи, т.е. в целях осуществления операций, облагаемых НДС. Указанные обстоятельства Ответчиком в Решении не оспариваются.

Таким образом, Заявитель правомерно применил вычет НДС по товарам, списанным в проверяемом периоде по причине недостачи и порчи. Списание товаров по причине недостачи и порчи в проверяемом периоде подтверждается приказами о проведении инвентаризации, актами о списании товаров (форма ТОРГ-16), инвентаризационными описями (форма ИНВ-3), ведомостями учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма ИНВ-26), сличительными ведомостями (форма ИНВ-19) (т. 4, л.д. 1 - 85).

Согласно п. 3 ст. 170 НК РФ (в ред., действовавшей в проверяемый период), суммы НДС подлежат восстановлению и уплате в бюджет в случае принятия налогоплательщиком к вычету сумм налога, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ налогоплательщик учитывает суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров либо фактически уплаченные при ввозе товаров на территорию РФ, в стоимости таких товаров в случаях приобретения (ввоза) товаров:

- не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

- используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

- лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с главой 21 НК РФ либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

- для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Таким образом, НК РФ содержит закрытый перечень обстоятельств, при которых налогоплательщик обязан восстановить ранее принятый к вычету НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям. Обязанность налогоплательщика восстанавливать к уплате в бюджет суммы, ранее правомерно заявленные к вычету по приобретенным, оплаченным и принятым к учету товарам, которые впоследствии были списаны по причине недостачи и порчи, НК РФ не предусмотрено.

Следовательно, у Заявителя не возникает обязанности восстанавливать суммы НДС, предъявленные к вычету при приобретении товара в случае его списания в результате недостачи и порчи.

Выводы Ответчика о необходимости восстановления НДС со стоимости товаров, списанных по причине недостачи, порчи, противоречат не только законодательству РФ о налогах и сборах, но и правовой позиции ВАС РФ.

В Решении ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06 указывается, что “пункт 3 ст. 170 НК РФ предусматривает случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению. Недостача товара, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара к числу случаев, перечисленных в пункте 3 статьи 170 Кодекса, не относятся“.

В Постановлении от 11.11.2003 N 7473/03 Президиум ВАС России также указал, что право на налоговый вычет возникает несмотря на последующее изменение в использовании имущества, следовательно, “вывод о наличии у Общества обязанности по восстановлению в бюджет ранее примененных налогоплательщиком вычетов не соответствует положениям НК РФ“ (т. 4, 86 - 91).

Неправомерность вывода Ответчика о необходимости восстановления НДС по списанным в результате недостачи и порчи товарно-материальным ценностям подтверждается также сложившейся судебной практикой (постановления ФАС Московского округа в Постановлении от 09.10.2007 г. N КА-А40/10830-07, от 04.09.2007 г. (06.09.2007 г.) N КА-А40/8980-07, от 03.09.2007 (04.09.2007) N КА-А40/8970-07 (т. 4, л.д. 92 - 121), ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.05.2007 N А19-19165/06-Ф02-2618/07, от 16.02.2006 N А19-21458/05-20-Ф02-332/06-С1, ФАС Уральского округа от 03.07.2007 N Ф09-4997/07-С3, ФАС Поволжского округа от 06.06.2006 по делу N А72-15989/05-6/915).

13. По вопросу применения вычета по НДС по договору с ООО “ПрофСтройЛайн“ (п. 2.5 решения Ответчика, стр. 70 - 75).

В п. 2.5 Решения Ответчиком указано, что контрагент Заявителя - ООО “ПрофСтройЛайн“ согласно имеющимся у Ответчика сведениям не отразил по счетам реализации выручку, полученную от Заявителя, не исчислил и не уплатил в бюджет сумму НДС (6 004 676 руб.) - первый абзац на стр. 71 Решения. Подпись Генерального директора ООО “ПрофСтройЛайн“ Новикова А.В. на счете-фактуре N 23 от 04.03.2005 г. и в акте выполненных работ от 04.03.2005 г. не соответствует подписи в договоре N 7 от 30.09.2004 г. (абзац 3 на стр. 71 Решения).

В связи с вышеизложенным Ответчиком сделан вывод, что факт реальных взаимоотношений между Заявителем и ООО “ПрофСтройЛайн“ является неподтвержденным, и Заявитель неправомерно предъявил налоговый вычет по НДС по счету-фактуре N 23 от 04.03.2005 г. ООО “ПрофСтройЛайн“ в сумме 6 004 678 руб. за декабрь 2005 г. (абзацы 7 и 10 на стр. 71 Решения).

Кроме того, Ответчик считает, что Заявителем не представлены документы, свидетельствующие о проявленной осмотрительности при выборе контрагента (ООО “ПрофСтройЛайн“), документы, определяющие характер выполненных работ, сроки выполнения, объемы, виды работ, какими силами выполнены работы, а также иные документы, подтверждающие контроль за ходом выполненных работ по договору N 7 от 30.09.2004 г. (третий абзац снизу на стр. 74 Решения).

В связи с этим Ответчиком сделан вывод о том, что не представляется возможным подтвердить, что Заявитель проявил должную осмотрительность при заключении договора N 7 от 30.09.2004 г. с ООО “ПрофСтройЛайн“.

Как следует из материалов дела, в связи со строительством многофункционального торгового комплекса МЕТРО в г. С.-Петербурге Заявителем был заключен договор N 7 от 30.09.2004 г. с ООО “ПрофСтройЛайн“ на выполнение работ по фактическому освобождению от строений и коммуникаций участка, имеющего кадастровый номер 78: 7567: 16 (т. 4, л.д. 122 - 123).

В соответствии с данным договором ООО “ПрофСтройЛайн“ осуществило разборку строений и сооружений на участке, демонтаж инженерных коммуникаций, выполнило планировку территории застройки и вывоз строительного мусора.

Факт исполнения договора ООО “ПрофСтройЛайн“ подтверждается актом приемки выполненных работ от 04.03.2005 г., содержащим вышеуказанный перечень выполненных работ, счетом-фактурой N 23 от 04.03.2005 г. (т. 4, л.д. 124 - 125).

Данные документы содержат всю необходимую информацию о выполненных ООО “ПрофСтройЛайн“ работах, а именно:

информацию о характере и видах работ - работы по фактическому освобождению участка площадью 60000 кв. м в районе Пулковского шоссе г. С.-Петербурга от строений и коммуникаций (п. 1.1 договора);

данные об объемах работ - разборка кирпичных строений (6280 куб. м), разборка одноэтажных дерево-металлических сооружений (11250 куб. м), демонтаж существующих инженерных коммуникаций и пр. (конкретные объемы выполненных работ указаны в акте приемки от 04.03.2005 г.);

информацию о сроках выполнения работ - до 01.12.2004 г. (п. 4.2 договора).

Учитывая изложенное, необоснован довод Ответчика о непредставлении документов, определяющих характер выполненных работ, сроки выполнения, объемы, виды работ.

Кроме того, факт реального выполнения работ ООО “ПрофСтройЛайн“ по сносу соответствующих строений, сооружений и демонтажу коммуникаций дополнительно подтверждается следующим.

09.04.2004 г. в адрес Заявителя было направлено письмо N 1-4-5078/7180 Комитета по градостроительству и архитектуре Администрации С.-Петербурга (т. 4, л.д. 126 - 130), содержащее перечень мероприятий, необходимых для уточнения возможных вариантов строительства многофункционального торгового комплекса МЕТРО. К данному письму приложен план участка в том виде, в котором он существовал до начала строительства. То обстоятельство, что к письму приложен план именно участка, имеющего кадастровый номер 78: 7567: 16 (т.е. участка, на котором проводились работы ООО “ПрофСтройЛайн“), следует из самого письма, в первом абзаце которого указано, что соответствующий участок принадлежит Заявителю на праве собственности согласно Свидетельству серии 78-ВЛ N 996386 от 16.03.2004 г. (т. 4, л.д. 131). Данное свидетельство подтверждает право собственности Заявителя на земельный участок с кадастровым номером 78: 7567: 16, расположенном по адресу: Пулковское шоссе, участок 6 (Красноборская сторона).

На данном плане видно, что на участке находились строения и сооружения (склад, теплица и т.п.).

Нахождение на участке сооружений и коммуникаций подтверждается также аналитической справкой ГУП “УКС Реставрация“ от 25.12.2003 г. N 742 (т. 4, л.д. 132), в которой указаны расположенные на участке строения и коммуникации (водопровод, газопровод, канализация и т.д.).

Впоследствии на данном участке на месте соответствующих строений и коммуникаций был возведен многофункциональный торговый комплекс МЕТРО и оборудована прилегающая к нему территория. Возведение торгового комплекса подтверждается актом N 102001000397 от 01.07.2005 г. о приеме-передаче здания и свидетельством о государственной регистрации права на здание (т. 4, л.д. 133 - 136).

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что находившиеся на участке строения, сооружения и коммуникации были снесены (демонтированы).

Факт реального выполнения работ по сносу (демонтажу) строений, сооружений и коммуникаций на соответствующем участке не оспаривается и не опровергается Ответчиком.

Как указано выше, работы по сносу (демонтажу) осуществлены ООО “ПрофСтройЛайн“ (акт приемки выполненных работ от 04.03.2005 г.).

Доказательств, опровергающих факт производства работ именно ООО “ПрофСтройЛайн“, Ответчиком не представлено.

Учитывая вышеизложенное, необоснован довод Ответчика о невозможности подтвердить факт реального производства работ ООО “ПрофСтройЛайн“ и факт реальных взаимоотношений Заявителя и ООО “ПрофСтройЛайн“.

Суд также считает неправомерным указание налогового органа на необходимость подтверждения того, какими силами проводились работы (силами подрядчиков или силами ООО “ПрофСтройЛайн“) - третий абзац снизу на стр. 74 Решения.

Лицом, несущим юридическую ответственность перед Заявителем за выполнение соответствующих работ, являлось ООО “ПрофСтройЛайн“. Следовательно, Заявитель не осуществлял и не должен был осуществлять взаимодействие с какими-либо иными лицами, помимо ООО “ПрофСтройЛайн“. В связи с этим у Заявителя отсутствует информация о том, были ли задействованы какие-либо организации в качестве субподрядчиков при выполнении работ на соответствующем земельном участке.

Кроме того, действующее законодательство допускает оба варианта осуществления строительных работ (самостоятельное выполнение работ и выполнение работ силами субподрядчиков). Ст. 706 ГК РФ предусматривает, что если из договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков).

Соответственно, использование субподрядных организаций не является незаконным и само по себе не может свидетельствовать об отсутствии должной осмотрительности в действиях Заявителя.

Довод Ответчика о том, что в ходе встречной проверки ООО “ПрофСтройЛайн“ установлено, что данная организация не представляет налоговую отчетность, не отразило по счетам реализации выручку, полученную от Заявителя, и не исчислило и не уплатило в бюджет НДС, что ставит под сомнение реальность сделок, не может являться основанием для отказа в применении налогового вычета по НДС Заявителем.

В Определении N 329-О от 16.10.2003 г. Конституционный Суд РФ указал, что налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие “добросовестные налогоплательщики“ как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Перечисленные обстоятельства могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды только в том случае, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53).

Однако указанные выше обстоятельства в ситуации заключения Заявителем договора с ООО “ПрофСтройЛайн“ отсутствуют.

Заявитель заключил договор с действующей организацией, стоящей на учете в налоговых органах РФ. Данный факт подтверждается Ответчиком в Решении (стр. 71, абзац 2).

Как указано выше, договор был реально исполнен сторонами.

Заявитель проявил осмотрительность при выборе контрагента (ООО “ПрофСтройЛайн“) и контроле за ходом работ, что подтверждается следующим.

Согласно пояснениям Заявителя, Заявителем применяется установленная процедура определения контрагентов и заключения с ними договоров.

Данная процедура заключается в том, что в случае необходимости выполнения каких-либо работ Заявитель осуществляет предварительный отбор предложений разных организаций о выполнении соответствующих работ. В результате рассмотрения поступивших предложений лицом, ответственным за поиск исполнителя работ, принимается решение о заключении договора с одним из контрагентов. Данное решение принимается исходя из анализа предложенных условий выполнения работ, касающихся цены работ, условий оплаты (авансирование или последующая оплата), сроков выполнения работ, используемых материалов и т.п.

Поскольку документы о проведении предварительного отбора хранятся у Заявителя в течение срока, не превышающего, как правило, двух лет, соответствующие документы, касающиеся договора с ООО “ПрофСтройЛайн“, не сохранились.

Заявителем также применяется стандартная процедура строительных работ, предусматривающая осуществление контроля работ, выполняемых подрядными организациями при строительстве торговых комплексов, и назначение для этой цели Заявителем уполномоченного должностного лица (менеджера проекта).

Данная процедура применяется Заявителем в настоящее время и применялась в 2004 г.

Соответствующее должностное лицо (менеджер проекта) осуществляет постоянную оценку объема, темпов выполненных работ, наличие необходимых для выполнения работ техники и работников, возможности подрядной организации осуществить работы в установленные сроки и надлежащего качества.

Постоянный контроль выполнения работ ООО “ПрофСтройЛайн“ позволил Заявителю осуществлять непрерывную оценку объемов и темпов работ и производить оплату работ с учетом данных обстоятельств.

Как видно из документов, представленных в рамках выездной налоговой проверки, оплата работ осуществлялась тремя платежами - п/п N 5580 от 27.10.2004 г., N 10234 от 22.11.2004 г., N 6710 от 14.12.2004 г. (т. 4, л.д. 148 - 150).

Учитывая установленную процедуру, Заявитель указывает, что сумма каждого из платежей определялась исходя из объема выполненных работ и оценки со стороны Заявителя возможности ООО “ПрофСтройЛайн“ продолжать выполнение работ в установленном темпе.

Следовательно, Заявитель осуществлял постоянный и непрерывный контроль деятельности ООО “ПрофСтройЛайн“ и оплачивал работы с учетом фактического их выполнения и возможности дальнейшего производства работ.

Кроме того, ООО “ПрофСтройЛайн“ не являлось взаимозависимым (аффилированным) лицом по отношению к Заявителю. Следовательно, Заявитель не знал и не должен был знать о нарушениях, допущенных контрагентом.

Заявитель не заключал договоры преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Данные обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют о том, что Заявитель является добросовестным налогоплательщиком, не получившим необоснованной налоговой выгоды в результате заключения и исполнения договора с ООО “ПрофСтройЛайн“.

Согласно позиции Конституционного Суда РФ и разъяснениям Высшего Арбитражного Суда РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Налогоплательщик не обязан доказывать свою добросовестность; обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика, получению им необоснованной налоговой выгоды или отсутствию в его действиях должной осмотрительности возлагается на налоговый орган (Определения КС РФ от 25.07.2001 N 138-О, от 14.05.2002 N 108-О, от 04.12.2003 N 441-О, от 18.01.2005 N 36-О, п. п. 1, 2 и 10 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 г.).

В связи с тем, что добросовестность (должная осмотрительность) налогоплательщика предполагается и не подлежит отдельному доказыванию, ссылка в Решении на то, что должная осмотрительность Заявителя не может быть подтверждена в связи с непредставлением Заявителем документов, является необоснованной, поскольку прямо противоречит вышеизложенной позиции КС РФ и ВАС РФ.

Кроме того, Ответчиком не представлено ни одного доказательства, которое подтверждает получение Заявителем необоснованной налоговой выгоды.

В частности, не представлено доказательств, подтверждающих наличие у Заявителя умысла на создание благоприятных налоговых последствий и каких-либо взаимоотношений Заявителя с подрядчиком и субподрядчиками, направленных на создание цепочки предприятий, уклоняющихся от уплаты налогов. Также Ответчиком не доказаны факты отсутствия реальной хозяйственной деятельности Заявителя, его действия без должной осмотрительности, осторожности и осведомленности о нарушениях, допущенных контрагентами. Таким образом, Ответчиком не представлены доказательства наличия критериев недобросовестности в действиях Заявителя.

Факт неисполнения контрагентом Заявителя своих налоговых обязательств сам по себе не может являться основанием для признания налогового вычета по НДС неправомерным.

Не являются основанием для отказа в применении вычета по НДС также сомнения Ответчика относительно правильности оформления счета-фактуры N 23 от 04.03.2005 г. (абзац 3 на стр. 71 Решения).

Данный счет-фактура содержит расшифровку подписи Генерального директора ООО “ПрофСтройЛайн“ (А.В. Новиков). Каких-либо доказательств того, что эта подпись не принадлежит А.В. Новикову, Ответчиком не представлено.

То обстоятельство, что, по мнению Ответчика, есть отдельные несовпадения в подписи в договоре N 7 от 30.09.2004 г. и счете-фактуре N 23 от 04.03.2005 г., не является доказательством подписания счета-фактуры от имени ООО “ПрофСтройЛайн“ неуполномоченным лицом.

Кроме того, установление различий в подписях, а также установление факта совершения (несовершения) подписи тем или иным лицом требует специальных познаний. В соответствии со ст. 95 НК РФ в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле, назначается экспертиза.

Во время проведения налоговой проверки почерковедческая экспертиза не назначалась.

В процессе судебного разбирательства Ответчиком заявлялось ходатайство о проведении почерковедческой экспертизы подписи Новикова А.В. Однако суд счел невозможным проведение указанной экспертизы, поскольку Ответчиком не было обеспечено представление необходимых для проведения экспертного исследования материалов - образцов подписи Новикова А.В. (свободных и экспериментальных). В связи с чем ходатайство ответчика о проведении экспертизы оставлено судом без удовлетворения, о чем вынесено соответствующее протокольное определение.

Судом привлечено к участию в деле в качестве 3-го лица, не заявляющего самостоятельные требования на предмет спора, ООО “ПрофСтройЛайн“, руководитель которого Новиков А.В. неоднократно вызывался в суд для дачи показаний в качестве свидетеля.

Представитель 3-го лица, извещенный о месте и времени судебного разбирательства по известному суду адресу, в судебное заседание не явился.

Свидетель Новиков А.В. также в суд не явился. Ответчик не обеспечил явку свидетеля в судебное заседание.

Учитывая изложенное, Ответчиком не доказан факт подписания счета-фактуры N 23 от 04.03.2005 г. неуполномоченным или неизвестным лицом.

Следовательно, сделанный в связи с указанным обстоятельством вывод о неправомерности вычета, осуществленного Заявителем по счету-фактуре N 23 от 04.03.2005 г., не соответствует закону.

Таким образом, Заявитель правомерно применил вычет по НДС на основании счета-фактуры N 23 от 04.03.2005 г. ООО “ПрофСтройЛайн“.

14. По вопросу неправильного определения налоговой базы по налогу на имущество в связи с осуществлением работ капитального характера (п. 3.1 решения Ответчика, стр. 77 - 80).

Ответчиком указано, что Заявитель неправомерно не учел в составе основных средств затраты капитального характера, указанные в следующих пунктах Решения:

п. 1.1 (расходы по договорам N 4009 и 4010 с ГУП “ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко“);

п. 1.3 (расходы по договору N 6-9 с ООО “Магистр-К“ и договору N AVF/05/10/056 с ООО АВВ Сервис“);

п. 1.11 (расходы по оплате услуг ФФГУП “Ростехинвентаризация“ по г. Самаре по технической паспортизации строения);

п. 1.12 (расходы по проведению ГУП МосгорБТИ обследования здания по адресу: г. Москва, Пр-т Мира, д. 211, к. 1).

По мнению Ответчика, неучет вышеуказанных расходов в качестве капитальных затрат, увеличивающих первоначальную стоимость основных средств, повлек занижение налоговой базы по налогу на имущество.

Учитывая, что указанные расходы не признаны судом затратами капитального характера, увеличивающими первоначальную стоимость основных средств, Заявитель правомерно не учитывал в стоимости Основных средств соответствующие затраты.

Следовательно, вывод Ответчика о занижении налоговой базы по налогу на имущество по данным расходам неправомерен.

15. По вопросу занижения налоговой базы по налогу на имущество в связи с неправильным учетом затрат, перечисленных в п. 1.17 и 1.18 решения Ответчика (п. 3.2 решения Ответчика, стр. 80 - 84).

По мнению Ответчика, Заявитель в нарушение п. 1 ст. 374 и ст. 375 НК РФ не включил в первоначальную стоимость построенных торговых комплексов затраты в виде стоимости приобретения права на заключение договора аренды земельного участка на инвестиционных условиях и, следовательно, занизил налоговую базу по налогу на имущество (абз. 7 и 8 на стр. 84 решения Ответчика).

Учитывая, что указанные затраты не увеличивают первоначальную стоимость основных средств по основаниям, изложенным выше, вывод Ответчика о занижении налоговой базы по налогу на имущество по данным расходам неправомерен.

Кроме того, в абз. 7 на стр. 84 решения Ответчик приходит к выводу о том, что суммы платы за право заключения договора аренды земельного участка на инвестиционных условиях должны быть учтены в первоначальной стоимости создаваемого объекта основных средств. Этот вывод Ответчика означает, что применительно к налогу на прибыль эти затраты должны быть списаны через амортизационные начисления, являющиеся расходами в целях налогообложения налогом на прибыль (п. 2 ст. 253 НК РФ). Ответчик также указывает на это в абз. 6 - 10 на стр. 38 и абз. 3 - 9 на стр. 47 решения и производит расчет таких расходов в таблицах на стр. 38 и 47 решения. Рассматривая же возражения Заявителя в отношении этого нарушения по налогу на прибыль (эпизоды 1.17 и 1.18, абз. 10 - 13 на стр. 44 и абз. 14 - 15 на стр. 49), Ответчик заключает, что такие затраты не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль в силу п. 16 ст. 270 НК РФ.

Таким образом, оспариваемое решение содержит противоречащие друг другу выводы.

16. По вопросу правомерности уплаты налога на имущество обособленными подразделениями, выделенными на отдельный баланс (п. 3.3 решения Ответчика, стр. 84 - 97).

По мнению Ответчика, Заявитель необоснованно при расчете налога на имущество по обособленным подразделениям, не выделенным на отдельный баланс, определял налоговую базу с учетом движимого и недвижимого имущества, что привело к завышению налога на имущество,“подлежащего уплате в бюджеты субъектов РФ и занижению налога по месту нахождения головной организации в г. Москве.

Указанные доводы налогового органа суд считает необоснованными по следующим основаниям.

Согласно п. 1 ст. 372 НК РФ налог на имущество является региональным налогом. Указанный налог вводится законами субъектов РФ и уплачивается в регионе по месту нахождения соответствующего имущества (ст. 376 НК РФ).

В соответствии со ст. 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Согласно ст. 384 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения и находящегося на отдельном балансе каждого из них.

В Письме Минфина России от 29.03.2004 г. N 04-05-06/27 “О формировании отдельного баланса подразделения организации“ разъясняется, что поскольку “такое понятие, как “отдельный баланс“, было исключено из ПБУ 4/99 “Бухгалтерская отчетность организации“, для целей применения главы 30 “Налог на имущество организаций“ НК РФ под отдельным балансом следует понимать перечень показателей, установленных организацией для своих подразделений, выделенных на отдельный баланс.

При этом организация самостоятельно устанавливает конкретный перечень показателей для формирования отдельного баланса подразделения организации и отражения имущественного и финансового положения подразделения на отчетную дату для нужд управления организацией“ (т. 5, л.д. 30).

В силу п. 3 ст. 5 Федерального закона “О бухгалтерском учете“ от 21.11.1996 129-ФЗ организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.

Учетной политикой Заявителя, утвержденной Приказом N 01 от 25 декабря 2001 года, предусматривается ведение отдельного учета имущества обособленных подразделений в части основных средств, материалов и товаров в разрезе балансовых единиц (п. 7.4, стр. 35) (т. 5, л.д. 31 - 71).

В соответствии с учетной политикой, Заявителем организован и ведется обособленный учета имущества, закрепленного за каждым обособленным подразделением (балансовой единицей), что подтверждается соответствующими бухгалтерскими регистрами по каждому обособленному подразделению (балансовой единице) (т. 5, л.д. 72 - 150; т. 6, л.д. 1 - 38).

Указанные регистры содержат полный перечень показателей, необходимых для нужд управления Заявителя и позволяющих определить имущественное положение обособленного подразделения на любую дату. Так в представленных регистрах указывается номер балансовой единицы (обособленного подразделения), дата оприходования имущества, закрепленного за обособленным подразделением, наименование имущества, первоначальная стоимость, начисленная амортизация, остаточная стоимость.

Таким образом, применяемая Заявителем система обособленного учета по балансовым единицам позволяет определить имущественное положение каждого обособленного подразделения. Следовательно, ведение Заявителем обособленного учета в разрезе балансовых единиц необходимо рассматривать как выделение обособленных подразделений на отдельный баланс.

Действующим законодательством выделение обособленного подразделения на отдельный баланс не рассматривается как составление подразделением отдельной бухгалтерской отчетности (бухгалтерского баланса).

В силу п. 8 Положения по бухгалтерскому учету “Бухгалтерская отчетность организации“ (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельные балансы).

Следовательно, показатели деятельности филиала включаются в бухгалтерскую отчетность организации. При этом обязанностей организации по формированию отдельной бухгалтерской отчетности для обособленных подразделений не установлено.

Из приведенного выше Письма Минфина России от 29.03.2004 г. N 04-05-06/27 “О формировании отдельного баланса подразделения организации“ также не следует, что выделение на отдельный баланс обособленных подразделений понимается как составление обособленным подразделением отдельной бухгалтерской отчетности, которая должна предоставляться в налоговый орган.

Следовательно, выделение на отдельный баланс в целях обложения налогом на имущество не означает необходимость составления обособленными подразделениями Заявителя отдельной бухгалтерской отчетности (бухгалтерского баланса).

Таким образом, учитывая, что:

- налог на имущество является региональным налогом и уплачивается по фактическому местонахождению и использованию имущества;

- фактическое местонахождение и использование имущества осуществляется в соответствующих регионах;

- применяемая система обособленного учета в разрезе балансовых единиц позволяет в полном объеме определить имущественное положение соответствующего обособленного подразделения на любую дату.

Заявитель правомерно определял налоговую базу по налогу на имущество в соответствии со ст. 384 НК РФ отдельно в отношении имущества каждого обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс (декларации по налогу на имущество - т. 6, л.д. 39 - 137).

Правомерность позиции Заявителя подтверждается также судебной практикой.

Суды подтверждают, что под отдельным балансом следует понимать перечень показателей, установленных организацией для подразделения, выделенного на отдельный баланс, отражающих имущественное и финансовое положение подразделения на отчетную дату. При этом отчетность подразделения, выделенного на отдельный баланс, является внутренней отчетностью организации и требования к составу ее показателей устанавливаются организацией самостоятельно (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 02.08.2006 г. N Ф03-А51/06-2/2306, Постановление ФАС Московского округа от 09.04.2003 г. N КА-А40/1727-03).

Кроме того, при рассмотрении вопроса о наличии обязанности по уплате налога по месту нахождения обособленных подразделений и признании их выделенными на отдельный баланс, суды учитывают также фактическое самостоятельное использование имущества обособленным подразделением (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 22.04.2003 г. N А56-30161/02, от 05.10.1999 г. N А56-4522/99, ФАС Центрального округа от 17.05.2005 г. N А14-4415-04/116/34) (т. 6, л.д. 138 - 150; т. 7, л.д. 1 - 3).

17. По вопросу невключения в налоговую базу по НДФЛ денежных средств, выданных подотчетному лицу (по п. 1 раздела акта от 14.06.2007 г. N 13-19/128, стр. 108 - 109 Решения).

По мнению Ответчика, Заявитель в нарушение п. 1 ст. 210 НК РФ не включил в налоговую базу по НДФЛ сумму, списанную с подотчета у Дымова И.В. в размере 27695,60 руб. по авансовому отчету N 25 от 16.11.2005 г.

Довод Ответчика основан на том, что:

1. отсутствует документальное подтверждение расходования денежных средств в пользу Заявителя;

2. нарушен порядок оформления первичных документов, подлежащих включению в авансовый отчет.

Довод Ответчика не обоснован в силу следующих обстоятельств.

В соответствии со ст. 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ.

В ст. 208 НК РФ перечислено, что относится к доходам от источников в РФ. В частности, от источников в РФ п. 1 п.п. 6 ст. 208 НК РФ облагаются вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанные услуги, совершение действия в Российской Федерации.

В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Таким образом, НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате НДФЛ с получением налогоплательщиком (физическим лицом) дохода, полученного в денежной, натуральной формах или в виде материальной выгоды.

Налоговые агенты в силу пункта 4 статьи 226 НК РФ обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Денежные суммы выдавались Заявителем своему работнику не в качестве доходов последнего, а под отчет для проведения санитарно-эпидемиологической экспертизы торгового центра Заявителя.

Денежные суммы выдавались Заявителем под отчет Дымову И.В. Дымов И.В., состоящий в должности сервис-менеджера Заявителя, передал денежные средства Ляпустину А.В. в целях возмещения расходов, осуществленных в интересах Заявителя, Расходы были направлены на проведение санитарно-эпидемиологической экспертизы в период подготовки к открытию торгового центра Заявителя. Организацией проведения экспертизы занимался Дымов И.В., поэтому аванс был выдан ему. Однако фактически расходы были понесены Ляпустиным А.В., обладающим полномочиями на заключение договоров, на их подписание, поэтому и первичные документы были оформлены на него. Ляпустин А.В. также является работником Заявителя, состоящим в должности Управляющего торговым залом. Факты наличия трудовых отношений с Дымовым И.В. и Ляпустиным А.В. подтверждаются представленными Заявителем справками и не отрицается Ответчиком в решении (т. 7, л.д. 10 - 16). После произведения этих расходов Дымов И.В составил авансовый отчет от 16.11.2005 г. N 25 и приложил к нему первичные документы, подписанные Ляпустиным А.В., что подтверждается содержанием стр. 2 этого авансового отчета. В подтверждение расходования выданных денежных средств на указанные цели Заявитель представил авансовой отчет N 25 от 16.11.2005 г., договор, акт приемки-сдачи работ, счет, счет-фактуру и квитанцию (т. 7, л.д. 4 - 9).

Заявитель также представил Справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, подтверждающие то, что выданные денежные средства не включались в доход Дымова И.В (т. 14, л.д. 1).

Таким образом, эти суммы не были выплачены Дымову И.В. в качестве дохода и Заявителем документально подтверждено расходование денежных средств в интересах Заявителя.

Данные расходы имели производственный характер и являются расходами Заявителя. Следует отметить, что эти суммы были учтены Заявителем в налоговой базе по налогу на прибыль и никаких претензий со стороны Ответчика не вызвали, что подтверждается содержанием решения Ответчика.

Кроме того, ссылка Ответчика на то, что сумма, списанная с подотчета у Дымова И.В., составляет 27 695,60 руб., неправомерна, так как согласно представленным документам, подтверждающим расходы, выданная сумма составляет 26 429,49.

Таким образом, денежные средства, полученные Дымовым И.В., не являются его доходом, следовательно, объект налогообложения НДФЛ в соответствии со ст. ст. 209, 210 НК РФ отсутствует.

Постановлением Госкомстата от 01.08.2001 г. N 55 утверждена унифицированная форма первичной учетной документации N АО-1 “Авансовый отчет“ с указаниями по ее применению и заполнению. Данная форма применяется для учета денежных средств, выданных подотчетным лицам на административно-хозяйственные расходы. В соответствии с этими указаниями бухгалтерия Заявителя проверяет целевое расходование средств, наличие оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы, правильность их оформления и подсчета сумм.

Ответчик ссылается на то, что Заявителем был нарушен порядок оформления первичных документов, подлежащих включению в авансовый отчет N 25 от 16.11.2005 г. согласно Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров Центрального банка РФ от 22.11.1993 N 40, так как первичные документы были оформлены на Ляпустина А.В.

Однако данный довод не имеет отношения к налогообложению НДФЛ и может лишь являться основанием для отказа в признании расходов в целях налога на прибыль. Как уже отмечалось, у Ответчика не возникло претензий к этим расходам Заявителя. При этом нарушение порядка оформления первичных документов не является основанием для включения суммы, указанной в первичных документах, в облагаемый НДФЛ доход физического лица.

18. По вопросу доначисления НДФЛ Заявителю (стр. 112 решения Ответчика).

В резолютивной части Решения Ответчик доначисляет Заявителю НДФЛ в сумме 15 187 руб.

Согласно п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Поэтому в случае неудержания НДФЛ Заявителем, уплата налога за счет его собственных средств неправомерна.

Данный вывод подтверждается правовой позицией Президиума ВАС РФ и судебной практикой ФАС округов (т. 7, л.д. 30 - 77).

Эта точка зрения содержится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 г. N 16058/05, в котором отмечается: “Удовлетворяя требование общества о признании недействительным решения инспекции в части начисления 1890 рублей пеней по налогу на доходы физических лиц, суды руководствовались положениями пункта 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), согласно которому уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается“.

В определении ВАС РФ от 17.01.2008 г. N 17774/07 также указывается, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. В том случае, если сумма не была удержана налоговым агентом с физического лица, то исходя из п. 9 ст. 226 НК РФ, уплата этого налога за счет средств налогового агента не допускается.

Учитывая изложенное, суд считает, что решение налогового органа в части, признаваемой судом недействительной, не соответствует требованиям ст. ст. 106, 108, 122, 123, 171, 172, 176, 209, 210, 218, 226, 236, 250, 252, 253 НК РФ, нарушает права и законные интересы заявителя.

Расходы по уплате государственной пошлины относятся на ответчика на основании ст. 110 АПК РФ.

Руководствуясь ст. ст. 110, 168 - 170, 200 - 201 АПК Российской Федерации, суд

решил:

Признать незаконными как не соответствующие требованиям Налогового кодекса РФ пункты 1, 2, 3, 4.1, 4.2, 5.1, 5.2, 5.3, 5.4 резолютивной части решения ИФНС РФ N 43 по г. Москве от 14.04.2008 г. N 02-01/14р в части:

доначисления недоимки по налогу на прибыль в размере 21 808 696 руб., НДС в размере 213 301 363 руб., налогу на имущество организаций в размере 43 476 953 руб., НДФЛ в размере 15 187 руб.;

доначисления соответствующих сумм пени за несвоевременную уплату налога на прибыль, НДС, налога на имущество организаций, НДФЛ;

привлечения Заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 7 676 926 руб. по налогу на прибыль с доходов иностранных организаций от источника в РФ, соответствующей суммы штрафа по п. 2 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль, соответствующей суммы штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС, соответствующей суммы штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на имущество организаций, соответствующей суммы штрафа по ст. 123 НК РФ по НДФЛ.

Взыскать с ИФНС России N 43 по г. Москве в пользу ООО “Метро Кэш энд Керри“ расходы по уплате госпошлины в размере 2000,0 руб.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца после его принятия.

Судья

Н.В.ФАТЕЕВА