Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2008 N 09АП-7552/2008-АК по делу N А40-7012/08-141-30 Заявление о признании недействительными решений налогового органа об отказе в возмещении НДС удовлетворено правомерно, так как реализация налогоплательщиком лома черных и цветных металлов, образовавшегося в процессе собственного производства, является одним из основных видов деятельности заявителя, связанной с оказанием услуг связи, что дает ему право на освобождение указанных операций от НДС.

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 4 июля 2008 г. N 09АП-7552/2008-АК

Дело N А40-7012/08-141-30

Резолютивная часть постановления объявлена 01 июля 2008 года

Постановление изготовлено в полном объеме 04 июля 2008 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Р.,

судей С., Н.,

при ведении протокола судебного заседания председательствующим судьей Р.

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7

на решение Арбитражного суда города Москвы от 29.04.2008 г.

по делу N А40-7012/08-141-30, принятое судьей Д.

по заявлению Открытого акционерного общества “Ростелеком“

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7

о признании частично недействительными решений

при участии в судебном заседании:

от заявителя М. по дов. N

12-67 от 28.02.2007 г.;

от заинтересованного лица С. по дов. N 58-07/5982 от 31.03.2008 г.,

установил:

Открытое акционерное общество “Ростелеком“ обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с исковым заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 о признании недействительными Решений ответчика N 118/16-103 “Об отказе в привлечении ОАО “Ростелеком“ к ответственности за совершение налогового правонарушения“ в части п. 2 (пп. 2.1; 2.2) резолютивной части, N 49/16-102 “Об отказе (частично) в возмещении суммы НДС ОАО “Ростелеком“ по результатам проверки обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов“ в части пунктов 2, 4, 5 резолютивной части.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 29.04.2008 г. требования заявителя удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с принятым решением, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ОАО “Ростелеком“ требований, указывая, что при вынесении решения судом первой инстанции нарушены и неправильно применены нормы материального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 была проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации ОАО “Ростелеком“ по НДС по ставке 0% за апрель 2006 г. (т. 1 л.д. 19 - 22) и уточненной налоговой декларации по

НДС за апрель 2006 г. (т. 1 л.д. 23 - 24). Указанные декларации были представлены заявителем в налоговый орган 14.06.2007 г., что подтверждается инспекцией в оспариваемых Решениях.

В названных декларациях реализация услуг, применение налоговой ставки 0 процентов по которым подтверждено, по коду операции 1010412, составила сумму 3 704 344 руб., по декларации заявлена к возмещению сумма налога 421 511 руб., в Разделе 4 “Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), операции не признаваемые объектом налогообложения, операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ“ заявлена сумма реализации: по коду операции 1010274 (пп. 24 п. 3 ст. 149 НК РФ) - реализация лома и отходов черных и цветных металлов на сумму 5 642 руб.

Как следует из материалов дела, 02.08.2007 г. Ответчиком, в адрес Общества было выставлено Требование N 58-16-12/01/13717 (т. 1 л.д. 25 - 26) о представлении документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по уточненной налоговой декларации за апрель 2006 г.

В ответ на полученное Требование, сопроводительным письмом N 3/29832 от 21.08.2007 г. (т. 1 л.д. 69 - 70) ОАО “Ростелеком“ представило в налоговый орган: копии платежно-расчетных документов, подтверждающих оплату дипломатическими и приравненными к ним представительствами услуг (работ), оказанных в апреле 2006 г. на 307 листах (т. 2 л.д. 1 - 150; т. 3 л.д. 1 - 151; т. 4 л.д. 1 - 7); расчет показателя строки 020 графы 9 раздела 2 на 1 листе (т. 1 л.д. 71), а также копии документов, подтверждающие реализацию товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, в соответствии с пп. 24 п.

3 ст. 149 НК РФ на 16 листах (т. 4 л.д. 8 - 23), что подтверждается инспекцией в оспариваемых решениях.

По итогам камеральной проверки уточненной налоговой декларации по НДС, по ставке 0% за апрель 2006 г. налоговым органом составлены Акты N 95/16-43 от 26.09.2007 г. (т. 1 л.д. 42 - 46), N 97/16-45 от 26.09.2007 г. (т. 1 л.д. 27 - 31), не согласившись с доводами которых налогоплательщик представил возражения по указанным актам (т. 1 л.д. 60 - 66) (письмо N 3/37976 от 24.10.2007 г. (т. 1 л.д. 59).

Налоговым органом 13.11.2007 г. по результатам камеральной проверки уточненных налоговых деклараций за апрель 2006 г. были вынесены оспариваемые решения N 118/16-103, N 49/16-102 (т. 1 л.д. 53 - 66, л.д. 47 - 52), в соответствии с которыми обществу было предложено уплатить недоимку по НДС в размере 178 726 руб., внести необходимые изменения в документы бухгалтерского и налогового учета, а также отказано в возмещении из бюджета суммы НДС в размере 412 957 руб.

Вышеуказанными решениями ответчик частично отказал ОАО “Ростелеком“ в обоснованности применения ставки НДС 0% в апреле 2006 г. по услугам связи, оказанным дипломатическим и приравненным к ним представительствам, поскольку на момент определения налогооблагаемой базы по НДС по ставке 0 процентов за апрель 2006 г., то есть на 30.04.2006 г. дипломатическими представительствами Обществу не были оплачены предоставленные им услуги связи и право на применение нулевой ставки возникает у налогоплательщика только в том налоговом периоде, когда будет собран полный пакет документов.

Кроме того, в Решении N 118/16-103 ответчик указал, что обществом не были предоставлены копии лицензий

на осуществление деятельности по заготовке, переработке и реализации лома черных и цветных металлов, выдаваемых в соответствии с Положениями о лицензировании таких видов деятельности, утвержденными Постановлениями Правительства РФ N 553 от 23.07.2002 г. (лом черных металлов) и N 552 от 23.07.2002 г. (лом цветных металлов).

Изучив материалы дела, оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, выслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что суд первой инстанции принял судебный акт на основании всесторонне исследованных обстоятельств, которые с достаточной полнотой изложены в решении и им дана надлежащая оценка.

При рассмотрении дела Арбитражным судом г. Москвы не допущено нарушения норм материального и процессуального права, влекущих отмену или изменение судебного акта.

Решение не подлежит отмене по следующим основаниям.

В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей.

Порядок применения настоящего подпункта устанавливается Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации утверждены 30.12.2000 г. за N 1033 Правила применения нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей.

Согласно п. 4 указанных Правил организация, реализующая товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными

к ним представительствами, выставляют иностранным дипломатическим и приравненным к ним представительствам счета-фактуры с указанием нулевой налоговой ставки при наличии: договора, заключенного с дипломатическим представительством на поставку товаров (работ, услуг); официального письма дипломатического представительства с указанием наименования, адреса организации, подтверждающего, что данные товары (работы, услуги) предназначены для официального использования дипломатическим представительством.

В силу положений п. 5 Правил для подтверждения обоснованности применения нулевой налоговой ставки организация, реализующая товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами представляет в налоговые органы документы (их копии, заверенные в установленном порядке), указанные в пункте 4 настоящих Правил, а также заверенные в установленном порядке копии платежного документа и приходного кассового ордера, подтверждающих фактическое перечисление дипломатическим или приравненным к ним представительствам денежных средств в оплату соответствующих товаров (работ, услуг); счет-фактуру (копию счета-фактуры, заверенную в установленном порядке), выписанный дипломатическому или приравненному к нему представительству, в котором указано, что товар (работа, услуга) был реализован с применением нулевой налоговой ставки.

Таким образом, платежно-расчетные документы необходимо представлять только в тех случаях, когда денежные средства перечисляются дипломатическим представительствам, а не дипломатическими представительствами, что следует из буквального прочтения указанной выше правовой нормы.

При этом апелляционный суд учитывает положения пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ о том, что все противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

В силу п. 1 ст. 167 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) с 01.01.2006 г. налогоплательщики обязаны исчислить НДС с единого момента определения налоговой базы по НДС наиболее ранней из следующих дат: дня отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг)

или дня оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, с 01.01.2006 г. исчисление и уплата НДС должны производиться в том месяце, когда произошло оказание услуг, а не в том, когда поступила оплата за эти услуги, если оплата не вносилась авансом. В Налоговом кодексе Российской Федерации не сделано никаких исключений в отношении установленного ст. 167 Налогового кодекса Российской Федерации момента определения налоговой базы в отношении реализации услуг для официального пользования дипломатическим представительствам, в связи с чем, данные о такой реализации должны содержаться в налоговой декларации по НДС за тот период, в котором услуги были оказаны вне зависимости от даты фактической оплаты оказанных услуг.

Как верно указал суд первой инстанции, исходя из отсутствия таких исключений и учитывая, что выставление счетов-фактур без выделения НДС состоялось именно в апреле 2006 года, а поступление платежей никакого значения для выставления счетов-фактур без НДС не имеет, то сведения о подтверждении реализации услуг дипломатическим представительствам и связанных с такой реализацией налоговых вычетов должны быть отражены именно в налоговой декларации за апрель 2006 года.

Кроме того, в силу п. 1 ст. 4 Налогового кодекса Российской Федерации нормативные правовые акты Правительства Российской Федерации, изданные по вопросам, связанным с налогообложением, не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, если такой акт запрещает действия налогоплательщиков, разрешенные настоящим Кодексом (подп. 4 п. 1 ст. 6 Налогового кодекса Российской Федерации).

Более того, исходя из смысла основных начал законодательства о налогах и сборах (ст. 3 Налогового кодекса

Российской Федерации) ухудшение прав налогоплательщиков недопустимо.

Поэтому п. 5 Правил, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.12.2000 г. N 1033, в той мере, в которой он препятствует налогоплательщику поставить к вычету налог до оплаты выставленных счетов-фактур, не подлежит применению с 01.01.2006 года.

В связи с чем, исчисление НДС обществом, оказывающим услуги иностранным дипломатическим и приравненным к ним представительствам, должно производиться в периоде оказания услуг, вне зависимости от даты их фактической оплаты.

Следовательно, если услуги заявителем оказаны в апреле 2006 года, то данные такой реализации должны содержаться в налоговой декларации по НДС за апрель 2006 года. Поэтому, налогоплательщик правомерно включил в налоговую декларацию за апрель 2006 года реализацию услуг иностранным дипломатическим и приравненным к ним представительствам.

При таких обстоятельствах, довод инспекции об отсутствии у заявителя права на вычет в связи с непредставлением по требованию платежно-расчетных документов, подтверждающих фактическое перечисление заявителю денежных средств на оплату соответствующих услуг связи, не соответствует действовавшей на тот момент редакции Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, как верно указал суд первой инстанции, выполнение требований п. 5 Правил применения нулевой ставки с обязательным представлением одновременно с декларацией платежно-расчетных документов по оплате диппредставительствами оказанных им в определенном месяце услуг, в условиях действия с 01.01.2006 г. новой редакции нормы ст. ст. 163, 167 Налогового кодекса Российской Федерации и Правил оказания услуг местной, внутризоновой междугородной и международной телефонной связи, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 18.05.2005 г. N 310 не представляется возможным, поскольку в соответствии со ст. 163 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве налогового периода по НДС установлен календарный месяц, согласно ст. 174 Налогового кодекса

Российской Федерации налоговую декларацию за налоговый период необходимо представить в налоговый орган также не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

В соответствии с п. п. 110, 111 и 116 Правил оказания услуг телефонной связи, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 18.05.2005 г. N 310 и введенных в действие на территории Российской Федерации с 01.01.2006 г., расчетный период по услугам телефонной связи не должен превышать 1 месяц, при этом срок оплаты услуг телефонной связи не должен быть менее 15 дней с даты выставления счета, при этом оператор связи обязан обеспечить доставку абоненту счета на оплату услуг телефонной связи в течение 5 дней с даты выставления этого счета.

То есть, заявитель в силу вышеуказанных императивных норм (момент определения налоговой базы по НДС, сроки выставления и оплаты счетов, сроки на подачу пользователями услуг связи претензий к операторам до оплаты счетов), не имеет объективной возможности учитывать все поступающие платежи за услуги, оказанные в апреле 2006 года ранее 20-го мая 2006 года. Более того, платежи могут и не поступить в установленные сроки по причине неправомерного поведения пользователей услуг.

Довод инспекции о том, что заявитель, осуществляющий операции по реализации лома и отходов черных металлов, образовавшихся в процессе собственного производства, не вправе применять освобождение от налогообложения НДС согласно подп. 24 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации, является несостоятельным.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в разделе 4 налоговой декларации по НДС за апрель 2006 года “Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), операции, не признаваемые объектом налогообложения, операции по реализации товаров (работ,

услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации“ по коду операции 1010274 (реализация лома черных и цветных металлов (подп. 24 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации) заявителем указана стоимость реализованных товаров (без НДС) в размере 5 642 руб.

Документы, подтверждающие указанную сумму, представлены налогоплательщиком по требованию налоговой органа N 58-16-12/01/13717.

В соответствии с подп. 24 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации лома и отходов черных и цветных металлов (введен Федеральным законом от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ, вступившим в силу с 01.01.2006 г.).

Понятие “лом и отходы цветных и (или) черных металлов“ содержится в статье 1 Федерального закона от 24.06.1998 г. N 89-ФЗ “Об отходах производства и потребления“, согласно которой лом и отходы цветных и (или) черных металлов - это пришедшие в негодность или утратившие свои потребительские свойства изделия из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, отходы, образовавшиеся в процессе производства изделий из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, а также неисправимый брак, возникший в процессе производства указанных изделий.

Согласно п. 6 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации перечисленные в указанной статье операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, названная норма налогового Закона отсылает к законодательству о лицензировании деятельности.

Наличие лицензии для применения льготного налогообложения является обязательным условием в случаях, когда вид деятельности подлежит обязательному лицензированию в соответствии с действующим законодательством.

То есть отсутствие лицензии не может служить препятствием для реализации права на налоговое освобождение операций по реализации товаров (работ, услуг) в соответствии с нормами ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации, в случаях, если для осуществления данных операций не требуется наличие лицензии.

Подпунктами 81, 82 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 г. N 128-ФЗ “О лицензировании отдельных видов деятельности“ в перечень видов деятельности, на осуществление которых требуются лицензии, включены заготовка, переработка и реализация лома цветных металлов; заготовка, переработка и реализация лома черных металлов.

Вместе с тем п. 2 Положения о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома черных металлов (утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.07.2002 г. N 553) установлено, что действие Положения не распространяется на реализацию лома черных металлов, образовавшегося у юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в процессе собственного производства.

В отношении лома цветных металлов аналогичная норма содержится в п. 2 Положения о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома цветных металлов (утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.07.2002 г. N 552).

Таким образом, реализация отходов и лома черного и (или) цветного металла, образовавшихся в процессе собственного производства, не является лицензируемым видом деятельности в соответствии с законодательством Российской Федерации и освобождается от обложения НДС вне зависимости от наличия у организации лицензии на ведение деятельности по заготовке, переработке и реализации лома.

Между тем, как верно указал суд первой инстанции, заявитель не может не осуществлять указанной деятельности, поскольку лом и отходы черных и цветных металлов не могут не образовываться в ходе собственной производственной деятельности ОАО “Ростелеком“ как оператора связи, обязанного в соответствии с Федеральным законом от 07.07.2003 г. N 126-ФЗ “О связи“, помимо оказания услуг связи, осуществлять поддержание в надлежащем состоянии линейно-кабельных сооружений.

Судом первой инстанции установлено, ОАО “Ростелеком“ имеет лицензии на осуществление строительной деятельности N ГС-1-99-02-27-0-7707049388-007354-1, на оказание услуг связи N 29777.

Таким образом, реализация налогоплательщиком лома черных и цветных металлов, образовавшегося в процессе собственного производства, является одним из основных видов деятельности заявителя, связанной с оказанием услуг связи, что дает право заявителю применять подп. 24 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации, получая освобождение указанных операций от НДС.

При таких обстоятельствах доводы инспекции не опровергают выводов суда первой инстанции, положенных в основу решения, в связи с чем апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Расходы по государственной пошлине распределяются в соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Глава 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий (подаче апелляционной жалобы) по делам, по которым данные органы или соответствующее публично-правовое образование выступали в качестве заинтересованного лица (ответчика).

С учетом изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.04.2008 г. по делу N А40-7012/08-141-30 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 государственную пошлину в доход федерального бюджета 1 000 рублей по апелляционной жалобе.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.