Решения и определения судов

Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2008 по делу N А52-774/2008 Решение ИФНС о доначислении ООО сумм ЕСН признано недействительным, поскольку налоговым органом не представлено доказательств того, что источником выплаты доходов для работников названных организаций является ООО, а факт получения работниками, переведенными в другие организации по договорам ОАО о предоставлении персонала, заработной платы в большем размере не является уклонением общества от уплаты ЕСН.

ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 8 октября 2008 г. по делу N А52-774/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 7 октября 2008 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 8 октября 2008 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Осокиной Н.Н., Чельцовой Н.С.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Перетятько А.С.,

при участии от общества Федьковой Л.Т. по доверенности от 01.09.2008, Ивановой Н.В. по доверенности от 20.05.2008, Ивановой К.М. по доверенности от 01.06.2006, от инспекции Хурват Н.А. по доверенности от 06.06.2007 N 485, Калабухиной Л.В. по доверенности от 06.10.2008 N 620,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества “Псковский завод радиодеталей “Плескава“ на решение
Арбитражного суда Псковской области от 24 июля 2008 года по делу N А52-774/2008 (судья Героева Н.В.),

установил:

открытое акционерное общество “Псковский завод радиодеталей “Плескава“ (далее - общество, ОАО “ПЗР “Плескава“) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 29.12.2007 N 11-08/8283.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 24.07.2008 по делу N А52-774/2008 в удовлетворении заявленных требований отказано.

ОАО “ПЗР “Плескава“ с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить. В обоснование жалобы указывает, что судом сделан неправильный вывод об отсутствии документального подтверждения произведенных расходов по договорным отношениям с закрытым акционерным обществом “Термоком“ (далее - ЗАО “Термоком“). Полагает, что специальных правил оформления актов приема работ (услуг) не существует. Кроме этого, налогоплательщику предоставлена возможность самостоятельно определять относятся те или иные затраты к расходам в целях налогообложения. Указывает также, что не является участником “схемы“ ухода от налогообложения ЕСН. Перевод работников в иную организацию вызван целью экономии денежных средств. Суммы, перечисленные по договору возмездного оказания услуг, не являются объектом налогообложения по ЕСН.

Представители общества в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу и ее представители в судебном заседании просят решение суда оставить без изменения, считая его законным и обоснованным.

Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав письменные доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части.

Как усматривается из материалов дела, по результатам выездной
налоговой проверки деятельности общества по вопросам налогообложения за период с 01.01.2004 по 30.09.2006 инспекцией составлен акт от 07.12.2007 N 11-08/105, а также принято решение от 29.12.2007 N 11-08/8283.

Названным решением общество привлечено в частности к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 75 154 руб. 73 коп., НДС - 42 844 руб. 17 коп., ЕСН - 484 873 руб. 20 коп.

Кроме этого, ему предложено уплатить налог на прибыль в сумме 375 773 руб. 64 коп., НДС - 281 830 руб. 25 коп., ЕСН - 2 590 549 руб., а также соответствующие суммы пеней в связи с несвоевременной уплатой названных налогов.

Не согласившись с данным решением, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в указанной части.

Суд первой инстанции отказал ОАО “ПЗР “Плескава“ в удовлетворении заявленного требования, поскольку пришел к выводу о правомерности вынесенного налоговым органом решения.

При проверке налоговый орган установил факт необоснованного отнесения обществом на расходы за 2005 год сумм агентского вознаграждения по договорам, заключенным с ЗАО “Термоком“, в сумме 1 565 723 руб. 52 коп., и возмещения НДС в размере 281 830 руб. 25 коп.

Суд первой инстанции правомерно отказал обществу в удовлетворении заявленного требования по данному эпизоду в связи со следующим.

Из пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ.

Согласно пункту 1
названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 данного Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

При этом счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Из приведенных норм НК РФ следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты за
проверяемый период обусловлено фактами уплаты им суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), принятия на учет данных товаров (работ, услуг) и наличия соответствующих первичных документов.

Из материалов дела и пояснений представителей общества следует, что обществом с ЗАО “Термоком“ (агент) заключены четыре агентских договора от 01.03.2005, согласно которым агент обязуется совершать организационные, юридические, финансовые и иные действия, связанные с арендой имущества, принадлежащего на праве собственности ОАО “ПЗР “Плескава“ (принципал), по покупке-продаже тепловой энергии, по покупке-продаже, поставке, передачи электрической энергии, а также по обеспечению и водоснабжению.

В пунктах 1.2 договоров перечислены действия, которые должен совершать агент в рамках их исполнения.

Для подтверждения расходов по названным договорам в налоговый орган представлены акты от 19.07.2005 N 75, 276, 277 278, от 29.07.2005 N 358, от 31.08.2005 N 370, 431, от 30.09.2005 N 517, от 31.10.2005 N 609, от 30.11.2005 N 633, от 26.12.2005 N 836, от 30.12.2005 N 838, а также дополнительные соглашения к договорам и ведомости распределения электроэнергии, воды, тепла.

Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что данные акты не подтверждают факт получения услуг и произведение расходов.

В силу положений статей 65 и 200 АПК РФ налоговый орган обязан подтвердить правильность своих выводов в оспариваемом налогоплательщиком решении. В то же время и налогоплательщик обязан обосновать свои расходы, произведенные в налоговом периоде. При этом налогоплательщик вправе приводить любые доказательства обоснованности (разумности, целесообразности, необходимости) конкретных расходов.

Действительно, НК РФ не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Однако при решении вопроса о возможности учета тех
или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет.

Следовательно, условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

Вместе с тем, как правильно в своем решении указал суд первой инстанции, представленные обществом акты не содержат сведений о хозяйственной операции, конкретных действиях, перечисленных в договорах, их объеме, единицах, стоимости.

Суд первой инстанции правомерно пришел к правильному выводу, что общество документально не подтвердило свои расходы, связанные с выполнением договоров, заключенных с ЗАО “Термоком“, что затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а также что обществом не выполнены все условия для предъявления к возмещению НДС.

Представленные обществом в суд первой инстанции в подтверждение расходов по агентским договорам акты-отчеты агента и расчеты агентского вознаграждения (том 4, листы 127 - 136) также не подтверждают произведенные расходы, поскольку из них невозможно определить каким конкретно арендаторам поставлялась энергия, тепло, вода, с какими из них заключались договоры.

Кроме того, как правильно отразил в своем решении суд первой инстанции, согласно представленным обществом ведомостям распределения электроэнергии, воды, тепла расчет их использования осуществлялся ОАО “ПЗР “Плескава“, что подтверждается и протоколами допроса свидетелей - директора ЗАО “Термоком“ Семенова В.И. от 27.11.2007 N 24 и бухгалтера ЗАО “Термоком“ Башкировой Г.В. от 29.11.2007 N 25.

Аренда электроимущества в актах-отчетах указана в процентном отношении (46,5%) от потребленной арендаторами, она не подтверждена, отсутствует единица измерения. Ни в одном из ранее представленных актов, счетов-фактур ссылок на агентское вознаграждение, связанное с арендой электроимущества не имеется.

Действий
по выработке тепла, которые указаны в актах-отчетах, агентским договором не предусмотрено.

С учетом изложенного решение суда об отказе обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа от 29.12.2007 N 11-08/105 в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 375 773 руб. 64 коп., НДС - 281 830 руб. 25 коп., а также соответствующие пени и штрафные санкции является законным, обоснованным и мотивированным, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в этой части не усматривается.

В решении налогового органа также отражено, что обществом в нарушение статьи 237 НК РФ допущено занижение налоговой базы по ЕСН, в связи с этим неполная уплата названного налога за 2004, 2005 и 9 месяцев 2006 года составила 2 590 549 руб.

Основанием для начисления обществу ЕСН, пеней и применения налоговых санкций за его неполную уплату явился вывод налогового органа о необоснованном получении обществом налоговой выгоды путем фиктивного перевода работников из своего штата в штат иной организации (Псковской городской общественной организации инвалидов “Помощь“ (далее - ПГООИ “Помощь“).

Апелляционная коллегия считает ошибочной позицию суда первой инстанции, согласившегося с налоговым органом, на основании следующего.

Между обществом и ПГООИ “Помощь“ заключен договор процессинга от 20.07.2001, согласно которому ПГООИ “Помощь“ (переработчик) принимает на себя обязательства по переработке сырья, материалов и комплектующих изделий из давальческого сырья общества (заказчика).

Кроме этого, между этими же сторонами 30.07.2001 заключен договор процессинга на переработку сырья, материалов и комплектующих изделий и изготовлению блоков управления электроинструментов (БУЭ) из давальческого сырья общества. С 01.01.2006 подписан договор процессинга N 4-пр, содержащий тот же предмет договора. Были заключены также договоры от 01.01.2002 N 2-ко на проведение
маркетингового исследования, поиск клиентов, поставщиков, техническую подготовку и сопровождение договоров, юридические услуги, ведение кадровой работы; от 02.08.2004 - на оказание инжиниринговых услуг; от 01.07.2005 - на вывоз мусора; от 29.09.2006 N 39-ко - на охранную деятельность.

Согласно договору аренды от 01.01.2004 общество (арендодатель) передает в аренду ПГООИ “Помощь“ нежилые помещения с оборудованием по адресу: г. Псков, ул. М. Горького, д. 1, часть площадей корпуса N 3А, цех N 20 (производство БУЭ).

ОАО “ПЗР “Плескава“ осуществило перевод 228 работников в ПГООИ “Помощь“.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ предусмотрено, что плательщиками налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных
прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 настоящего Кодекса).

Следовательно, обязанность по уплате ЕСН у организации возникает только в том случае, когда с ее стороны наличествует факт выплаты в пользу физических лиц по вышеуказанным основаниям.

В силу части 1 статьи 65 АПК РФ и в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О отмечено, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Как видно из материалов дела, в подтверждение вывода о занижении обществом налогооблагаемой базы по ЕСН налоговый орган
ссылается на информацию о среднемесячной начисленной заработной плате работников ПГООИ “Помощь“, то есть имеет место неправильное применение инспекцией правила подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, поскольку при расчете налога использованы данные организации, не являющейся аналогичным налогоплательщиком, в частности организации имеют различную штатную численность, Ф.И.О. по основному виду деятельности.

Кроме этого, исходя из смысла положений главы 24 НК РФ эти суммы не образуют объекта обложения ЕСН для общества.

С учетом изложенного факт получения заработной платы работниками, переведенными в ПГООИ “Помощь“, в большем размере, а также совмещение работы в обеих организациях (в 2004 году 93 человека, в 2005 году - 67, в 2006 году - 48) не является доказательством уклонения обществом от уплаты ЕСН.

Поскольку налоговым органом не представлено доказательств того, что источником выплаты доходов для работников ПГООИ “Помощь“ фактически являлось общество, у него отсутствовали основания для включения в налоговую базу по ЕСН выплат, произведенных обществом во исполнение договоров о предоставлении персонала перечисленным организациям.

Как установлено апелляционной коллегией, увольнение работников общества в связи с переводом их в штат ПГООИ “Помощь“ произведено в соответствии с законодательством Российской Федерации о труде.

Доводы общества о том, что оно не располагало возможностью содержания значительного штата собственных работников из-за тяжелого финансового положения и нерентабельности производства, и в связи с этим не могло обеспечить работников постоянной работой в течение продолжительного периода, налоговым органом не опровергнуты.

Необоснованным апелляционная инстанция считает и довод налогового органа о том, что ПГООИ “Помощь“ создана не с целью оказания помощи инвалидам, так как на оказание такой помощи ею направлено от 0,4 до 0,7% процентов доходов, полученных от коммерческой деятельности, поскольку хозяйственная деятельность данной организации не подлежит оценке при рассмотрении вопроса о начислении ЕСН ОАО “ПЗР “Плескава“.

Является несостоятельным и довод налогового органа об отсутствии у общества экономического основания для заключения вышеуказанных договоров.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные налогоплательщиком доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“ указано, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

В связи с тем, что инспекцией не доказано создание обществом “схемы“, направленной на уклонение от уплаты ЕСН по изложенным выше основаниям, то в данном случае общество в рамках спорных правоотношений не является плательщиком ЕСН, поскольку у него отсутствует объект налогообложения, установленный статьей 236 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влекут взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора).

В связи с тем, что налоговый орган не представил доказательства того, что обществом намеренно совершены противоправные действия, направленные на занижение налоговой базы с целью неуплаты ЕСН, и его должностные лица осознавали противоправный характер своих действий (бездействия), желали либо сознательно допускали наступление вредных последствий таких действий, привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, является неправомерным.

Поскольку апелляционная жалоба общества подлежит частичному удовлетворению, то с налогового органа в пользу ОАО “ПЗР “Плескава“ подлежат взысканию расходы в сумме 1000 рублей за рассмотрение дела судами первой и апелляционной инстанций.

Руководствуясь статьями 110, 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Псковской области от 24 июля 2008 года по делу N А52-774/2008 отменить в части отказа открытому акционерному обществу “Псковский завод радиодеталей “Плескава“ в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области от 29 декабря 2007 года N 11-08/8283 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату единого социального налога в размере 484 873 руб. 20 коп., начисления пеней по этому налогу - 1 057 863 руб. 32 коп., а также предложения уплатить единый социальный налог в сумме 2 590 549 руб.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области от 29 декабря 2007 года N 11-08/8283 в указанной части.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области в пользу открытого акционерного общества “Псковский завод радиодеталей “Плескава“ расходы по уплате госпошлины в размере 1000 руб.

Председательствующий

Н.В.МУРАХИНА

Судьи

Н.Н.ОСОКИНА

Н.С.ЧЕЛЬЦОВА