Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.04.2008 N 09АП-3352/2008-АК по делу N А40-67381/07-151-402 Условные методы расчета налоговой базы по налогам, предусмотренные ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу.
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУДПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 10 апреля 2008 г. N 09АП-3352/2008-АК
Дело N А40-67381/07-151-402
Резолютивная часть постановления объявлена 07.04.2008 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 10.04.2008 г.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи К.Н.Н.
судей П.Е.А., П.П.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания П.Д.П.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 29 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 06.02.2008 г.
по делу N А40-67381/07-151-402, принятое судьей Ч.
по иску (заявлению) ООО “КРИОР“
к ИФНС России N 29 по г. Москве
о признании частично недействительным решения “О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения“
при участии в судебном заседании:
от истца (заявителя) Н. по дов. от 09.01.2008 г. N 1; К.Л.Ф. по дов. от 09.01.2008 г. N 2
от ответчика (заинтересованного лица) П.А.Г. по дов. от 24.04.2007 г. N 09-24/22833
установил:
ООО “КРИОР“ обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России N 29 по г. Москве от 06.09.07 г. N 13-28-572/14690 в части пп. 1 п. 1, п. 2, пп. 3 п. 3.1.1 и пп. 4 п. 2 решения в части взыскания пени в размере 265, 46 руб. за несвоевременное перечисление налога на материальную помощь умерших членов семьи, а также за несвоевременную уплату авансовых платежей при исчислении заработной платы по Оренбургскому филиалу в декабре 2005 г. и взыскания штрафа в размере 349 руб. на основании ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм НДФЛ; доначисления налога на прибыль в размере 31 996 459 руб. и начисления пени по налогу на прибыль в размере 4 639 050 руб. по основной организации, а также пени по Оренбургскому филиалу (с учетом уточнения заявления).
Решением суда от 06.02.2008 г. требование ООО “КРИОР“ удовлетворено. При этом суд исходил из того, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах Российской Федерации, нарушает права налогоплательщика.
ИФНС России N 29 по городу Москве не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда ввиду его незаконности и необоснованности, в удовлетворении требования ООО “КРИОР“ отказать, утверждая о законности решения от 06.09.07 г. N 13-28-572/14690.
ООО “КРИОР“ представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда без изменения, указывая на то, что доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены решения суда.
Рассмотрев дело в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.
При исследовании обстоятельств дела установлено, что по результатам проведенной выездной налоговой проверки заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах и правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.04 г. по 31.12.05 г., инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 29 июня 2007 г. N 13-28-572/13941 и вынесено решение N 13-28-572/14690 от 06.09.07 г. “О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения“.
Письмом от 12.12.07 г. N 34-25/118161 УФНС России по г. Москве отменило оспариваемое решение в части доначисления ЕСН на сумму 140 398 руб. и ОПС на сумму 18 602 руб. с выплат, произведенных за счет прибыли прошлых лет, а в остальной части (доначисление штрафа и пени по подоходному налогу и применения инспекцией статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации) решение оставило в силе.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган не доказал соответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону, а также наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия решения в оспариваемой части.
Налоговым органом применены нормы п. 2 ст. 223 Налогового кодекса Российской Федерации к выплате аванса по списочному составу сотрудников Оренбургского филиала, в связи с чем заявителю начислены пени (сумма в резолютивной части решения не указана) по состоянию на 01.01.06 года.
Согласно п. 2 ст. 223 Налогового кодекса Российской Федерации датой фактического получения дохода в целях исчисления подоходного налога считается при получении дохода в виде оплаты труда дата фактического получения налогоплательщиком такого дохода, а именно - последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
Следовательно, дата выплаты аванса не является датой выплаты дохода, в связи с чем на дату выплаты аванса уплата подоходного налога Кодексом не предусмотрена, что исключает обязанность налогоплательщика по исчислению подоходного налога и перечислению его в бюджет, соответственно, и начисление пени по данному налогу.
Заявитель привлечен к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 349 руб., а также начисления пени в сумме 265, 46 руб. в связи с выплатой материальной помощи сотрудникам общества (по причине смерти тестя у работника С. и смерти бабушки у работника Е.).
В соответствии с п. 8 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации в налогооблагаемую базу по подоходному налогу не включаются суммы единовременных выплат материальной помощи работодателями членам семей умершего работника или работнику в связи со смертью члена его семьи (членов).
Учитывая, что Кодексом не дано определение термина “члены семьи“, на основании п. 1 ст. 11 Кодекса для целей обложения НДФЛ суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что должно применяться определение данного термина, предусмотренное семейным законодательством.
Согласно ст. 2 Семейного кодекса Российской Федерации для целей регулирования имущественных и неимущественных взаимоотношений членами семьи признаются супруги, родители и дети (усыновители и усыновленные).
Подоходный налог по данному эпизоду удержан и перечислен заявителем в бюджет в сентябре 2006 года. Как пояснил заявитель, ранее налог удержан не был в связи с отсутствием в главе 23 Налогового кодекса Российской Федерации понятия “член семьи“, в связи с чем общество не могло его перечислить в бюджет, поскольку законодательством запрещена уплата налога за счет средств налогового агента - п. 9 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, поскольку заявитель самостоятельно исправил допущенную ошибку, оснований для привлечения к ответственности в соответствии со ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 349 рублей не имеется.
В ходе проведения проверки Инспекцией применена ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации к ценам на продукцию, реализованную на экспорт по контрактам: N 5-02/К-В от 25.06.02 г. с компанией “ОУ Войскоски Абх“ (Финляндия); N 2-02/К-Л от 31.02.02 г. и N 10-04/C-L от 29.10.04 г. с компанией “Линде Газ АГ“ (Германия); N 3-02/К-МГ от 31.03.02 г. с компанией “Мессер Грисхейм Гмбх“ (Германия) с дополнительными соглашениями, касающимися смены наименования компании на “Эйр Ликид Дойч-ланд ГмбХ“, а также с учетом соглашения о передаче прав по контракту от указанной компании в адрес “Хелиум Сервисес СА“ (Франция); N 1-02/К-БОК от 31.03.02 г. с компанией “БОК Хелекс Лимитед“ (Великобритания).
Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
В соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 2 статьи 40 Кодекса, налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:
при совершении внешнеторговых сделок;
при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Как пояснил налогоплательщик, общество неоднократно проходило проверку в процессе проведения мероприятий налогового контроля - камеральных проверок при заявлении налогового вычета по экспортным операциям в рамках ведения внешнеторговой деятельности, при этом все исследуемые документы, на которых основывались выводы оспариваемого решения, предоставлялись в налоговые органы, к ним не предъявлялось претензий в части применения цен реализации по сделкам. Данное обстоятельство подтверждается актами налоговых органов, и оспариваемым решением, в разделе 4 которого отражено ежемесячное подтверждение факта реализации на экспорт и факта подтверждения права на вычеты НДС.
Суд апелляционной инстанции считает, что инспекцией не доказан факт отклонения более чем на 20% в сторону увеличения или уменьшения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
При определении экономической сопоставимости сделок налоговые органы должны доказать, что на момент реализации этого товара, работы, услуги была учтена информация о сделках с идентичными (однородными) товарами, работами, услугами, а именно: - количество (объем) поставляемых товаров; - сроки исполнения обязательств; - условия платежей и иные разумные условия, которые могут повлиять на цены. Условия сделок признаются сопоставимыми, если различие между ними существенно не влияет на цену товаров, работ, услуг либо может быть учтено с помощью поправок (п. 9 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации). При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.
Однако, Инспекцией не учтено, что сравнению подвергались сделки, совершаемые в несопоставимых условиях. К сопоставимым условиям в соответствии с п. 9 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации относятся количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
При оценке сделок инспекцией не рассмотрены в качестве несопоставимых такие условия как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные условия (например, спецификация товара (работы, услуги), его отличительные особенности; разнородность заказчиков товаров (работ, услуг), которые могут оказывать влияние на цены.
Заявитель указывает, что в рамках каждого из контрактов условия не сопоставимы с условиями иного контракта. При приравнивании условий контрактов в различные страны инспекцией не учтены особенности маркетинговой политики заявителя при освоении нового рынка сбыта (например, Финляндии). Фактически к этому положению относятся все те случаи, когда хозяйствующий субъект выходит на рынок с новым видом продукции (или на новый рынок с тем же видом продукции) либо предпринимает иные маркетинговые действия, направленные на увеличение рынка сбыта.
Из таблиц, содержащихся в решении Инспекции, следует, что объем поставки продукции в Финляндию значительно (в 10 раз) ниже, чем другим европейским компаниям, именно этим и обусловлена более высокая цена на продукцию, поставляемую в Финляндию. Данное обстоятельство при вынесении решения не учтено инспекцией, в связи с чем при доначислении доходов налоговым органом необоснованно применена максимальная цена договора (Финляндия) к сделкам со всеми контрагентами.
Сроки исполнения обязательств в рассматриваемых Ф.И.О. Контракт N 5-02/К-В (Финляндия) вступает в действие с 01.01.03, контракт N 19-04/C-L (Линде, Германия) вступает в действие с 01.12.04, тогда как контракты N 2-02/К-Л, N 3-02/К-МГ, N 1-02/К-БОК начали свое действие с 15.04.02. Сроки поставок в рамках каждого из контрактов, объемы поставок в рамках каждой Ф.И.О.
Данные обстоятельства не были учтены налоговым органом при проведении проверки.
Налоговый орган рассматривает Европу как единый регион, несмотря на то, что каждая страна (Германия, Финляндия, Великобритания, Франция) является обособленным рынком сбыта продукции со своими особенными условиями реализации товаров. Каждая страна имеет собственную экономическую и налоговую политику на мировом рынке, а Великобритания не состоит в ЕЭС. В связи с этим, Европа не может считаться одним регионом, и следовательно, условия поставки товаров в каждую из стран сопоставимыми между собой.
Таким образом, Инспекцией при применении ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации не учтено, что оцениваются цены по контрактам с несопоставимыми условиями.
Налоговым органом рассчитана средневзвешенная цена реализации в течение года и именно с ней сравнивались цены той или иной поставки для выявления наличия или отсутствия отклонений.
Однако, налоговым органом не учтено, что доначисление налога по этим сделкам не может производиться исходя из средней цены реализации (п. 5 Информационного письма Президиума ВАС Российской Федерации от 17.03.2003 N 71 “Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации“). Сделки должны сравниваться не со средней ценой сделок, примененной налогоплательщиком, а с рыночными ценами на идентичные (однородные) товары (работы, услуги). Рыночные цены инспекцией не определялись.
В соответствии с п. 4 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
В соответствии с п. 9 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитываются такие, в частности, условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.
Суд первой инстанции правомерно исходил из того, что использование налоговым органом для определения рыночной цены только данных о ценах реализации непосредственно заявителя свидетельствует о том, что действительная рыночная цена в рассматриваемом случае не установлена.
Иные методы исследования и доказательства применения цены налоговым органом не применялись (метод цены последующей реализации, затратный метод).
Пунктом 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 442-О установлено, что условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для этих случаев ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу.
При таких обстоятельствах, является неправомерным применение инспекцией положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, доначисление налога на прибыль в размере 31 996 459 руб., пени в бюджет г. Москвы 4 639 050 руб. и пени по филиалу (расчет не указан в решении).
С учетом изложенного, Арбитражным судом города Москвы правомерно удовлетворено требование общества.
Судебные расходы между сторонами распределяются в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 110, 176, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 06.02.2008 г. по делу N А40-67381/07-151-402 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с ИФНС России N 29 по г. Москве в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.