Решения и определения судов

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 21.02.2008 по делу N А40-67806/07-99-299 В удовлетворении заявления о признании не соответствующим НК РФ решения налогового органа в части отказа в уменьшении налогооблагаемой базы по НДС и предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета отказано, так как налогоплательщик обязан был применить к спорной сумме реализации услуг ставку 20 процентов, поскольку положения п. 4 ст. 164 НК РФ не позволяют исчислять налог исходя из расчетной ставки.

АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

от 21 февраля 2008 г. по делу N А40-67806/07-99-299

Резолютивная часть решения объявлена 18 февраля 2008 года.

Полный текст решения изготовлен 21 февраля 2008 года.

Арбитражный суд г. Москвы в составе

судьи: К.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи П.

рассмотрев в открытом судебном заседании дело

ОАО “Новороссийское морское пароходство“

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6

о признании частично недействительным решения от 03.09.2007 N 101/1

при участии:

от заявителя: Ч., дов. от 01.01.2008 N 01.04-8д/2008; З., дов. от 15.02.2008 N б/н,

от ответчика: Т., дов. от 25.12.2007 N 57-04-05/6; Б., дов. от 25.12.2007 N 57-04-05/2; И., дов. от 25.12.2007 N 57-04-05/3

установил:

открытое акционерное
общество “Новороссийское морское пароходство“ (далее - общество, заявитель) просит признать недействительными пункты 2 и 3 решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - инспекция, налоговый орган) от 03.09.2007 N 101/1 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование своих требований заявитель указал, что он правомерно, в соответствии с п. 4 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) применил расчетную налоговую ставку 20/120 к реализации услуг по сдаче морских судов в аренду с экипажем (тайм-чартер). В договорах с арендаторами судов отсутствовала оговорка о взимании НДС сверх арендной платы, в расчетных документах суммы НДС отдельной строкой также не выделялись, суммы налога сверх оговоренной цены арендаторами не уплачивались.

Исходя из этого, заявитель считает недопустимым взимание налога на добавленную стоимость, являющегося косвенным налогом, за счет собственных средств налогоплательщика, т.к. при таких условиях данный налог становится прямым налогом, что нарушает основные принципы налогообложения, в том числе принцип экономической обоснованности установленных налогов.

Инспекция требования не признала по доводам, аналогичным изложенным в решении, указав, что ни п. 4 ст. 164, ни иными нормами Кодекса не предусмотрена возможность применения расчетной ставки налога при реализации услуг аренды морских судов с экипажем.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав письменные доказательства, суд находит, что заявленные требования не подлежат удовлетворению исходя из следующего.

05.04.2007 общество подало в инспекцию уточненную налоговую декларацию N 6 по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2003 года.

Как установлено налоговым органом в ходе камеральной проверки данной декларации, и не оспаривается заявителем, отличие показателей уточненной налоговой декларации от предыдущей уточненной налоговой декларации
по НДС за указанный налоговый период, поданной 14.11.2006, заключается в следующем.

В разделе 1 декларации “Расчет общей суммы налога“ строка 350 “Всего начислено НДС“ уменьшена на 1 874 214 руб. (18 133 541 руб. в уточненной декларации N 6 против 20 007 755 в уточненной декларации N 5).

По строке 010 “Реализация (передача) товаров (работ, услуг) по соответствующим ставкам налога - всего:“ раздела 1 декларации “Расчет общей суммы налога“ уменьшена налоговая база на 9 371 068 руб. (76 231127 руб. в уточненной декларации N 6 против 85 602 195 руб. в уточненной декларации N 5), и, соответственно, уменьшена сумма налога на 1 874 214 руб. (15 246 225 руб. в уточненной декларации N 6 против 17 120 439 руб. в уточненной налоговой декларации N 5).

При этом по строке 180 “Прочая реализация товаров (работ, услуг)“ раздела 1 декларации “Расчет общей суммы налога“ уменьшена налоговая база на 9 371 068 руб. (76 987 064 руб. в уточненной декларации N 6 против 85 458 132 руб. в уточненной налоговой декларации N 5), и, соответственно, уменьшена сумма налога на 1 874 213 руб. (15 217 413 руб. в уточненной декларации N 6 против 17 091 626 руб. в уточненной налоговой декларации N 5).

Исходя из чего показатель строки 460 “Итого сумма НДС, начисленная к уплате в бюджет за данный налоговый период“ раздела 1 декларации “Расчет общей суммы налога“ уменьшен на 1 874 215 руб. (16 360 410 руб. в уточненной декларации N 6 против 18 234 625 руб. в уточненной декларации N 5).

Таким образом, в уточненной налоговой
декларации по НДС за сентябрь 2003 г. (корректировка N 6) обществом уменьшена сумма НДС по строке 180 “Прочая реализация товаров (работ, услуг)“ раздела 1 декларации “Расчет общей суммы налога“ на 1 874 215 руб. (18 234 625 руб. - 16 360 410 руб.).

Инспекцией составлен акт камеральной проверки от 19.07.2007 N 101, на который обществом поданы возражения.

Рассмотрев материалы проверки и возражения общества, инспекция приняла решение от 03.09.2007 N 101/1, в пункте которого 2 обществу отказано в уменьшении налогооблагаемой базы по НДС за сентябрь 2003 г. на сумму налога в размере 1 874 215 руб. и в пункте 3 предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Судом исследованы и признаны соответствующими Кодексу изложенные в решении мотивы отказа.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде общество оказывало услуги по сдаче собственных морских судов (теплоходов “А. Пустовойт“, “Победа“, “М. Василевский“, “Г. Тюленев“) в аренду с экипажем иностранным фрахтователям на основании договоров тайм-чартера.

В уточненной налоговой декларации N 6 общество применило к реализации услуг по сдаче морских судов в аренду с экипажем расчетную налоговую ставку 20/120 в соответствии с п. 4 ст. 164 Кодекса.

В подтверждение своей позиции общество сослалось на заключение по вопросу применения налоговой ставки по НДС, составленное Институтом государства и права Российской Академии наук, которое дано на основании изучения договора тайм-чартера по морскому судну теплоход “Генерал Тюленев“.

Доводы общества суд считает ошибочными в силу следующих обстоятельств.

Согласно п. п. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признается реализация услуг на территории Российской Федерации.

Первоначально общество исходило из того, что по услугам по предоставлению
морских судов по договору фрахтования (включая договор аренды с экипажем) отсутствует объект налогообложения, поскольку судно передавалось в аренду и возвращалось из аренды за пределами территории Российской Федерации.

В связи с этим в договорах аренды судов, заключенных с фрахтователями, общество указывало размер арендной платы без оговорки о налоге на добавленную стоимость.

В дальнейшем, согласившись с позицией налогового органа о наличии при реализации услуг аренды объекта налогообложения НДС, общество исчислило и уплатило в бюджет НДС, сначала по расчетной ставке 20/120, а затем по ставке 20 процентов.

Подав уточненную декларацию N 6, общество вновь исчислило налог по расчетной ставке 20/120, в результате чего и образовалось уменьшение суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.

В соответствии с п. 4 ст. 164 Кодекса (в редакции, действовавшей в периоде оказания услуг) налоговая ставка по НДС определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 статьи 164 Кодекса (т.е. 10 или 20 процентов), к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки, в следующих случаях:

- при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 Кодекса;

- при удержании налога налоговыми агентами в соответствии со ст. 161 Кодекса;

- при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с п. 3 ст. 154 Кодекса;

- при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с п. 4 ст. 154 Кодекса;

- в иных случаях, когда в соответствии с Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом.

Ни п. 4 статьи 164, ни иные нормы Кодекса не содержат положений, позволяющих определять суммы НДС расчетным методом
в случае оказания услуг по сдаче в аренду морских судов с экипажем по договорам тайм-чартера с иностранным фрахтователем.

В соответствии с п. 1 ст. 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено указанной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

Согласно п. 1 ст. 153 Кодекса налоговая база при реализации услуг определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им услуг. Пунктом 8 статьи 154 Кодекса также установлено, что в зависимости от особенностей реализации услуг налоговая база определяется в соответствии со ст. 155 - 162 Кодекса.

Каких-либо особенностей реализации услуг по передаче в аренду иностранному лицу морских судов и особенностей определения налоговой базы при реализации такого рода услуг названными статьями Кодекса не установлено.

В то же время, согласно п. 1 ст. 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Ссылаясь на отсутствие в договорах тайм-чартера оговорки о налоге на добавленную стоимость как на основание исчисления НДС по расчетной ставке, общество не учитывает, что налогоплательщики, нарушившие установленную статьей 168 Кодекса обязанность по предъявлению суммы налога к оплате покупателю, не вправе изменять установленную Кодексом налоговую ставку или заменять ее расчетной ставкой. В данном случае в связи с нарушением заявителем своих обязанностей по исчислению суммы налога и предъявлению ее покупателю услуг данная сумма
налога подлежит уплате за счет собственных средств налогоплательщика.

Произвольное изменение налогоплательщиком и иными лицами установленной Кодексом налоговой ставки недопустимо, на что неоднократно указывали Высший Арбитражный Суд Российской Федерации и Конституционный Суд Российской Федерации.

Суд учитывает и мнение Министерства финансов Российской Федерации, изложенное в письме от 26.09.2006 N 03-04-08/193, согласно которому местом реализации услуг по предоставлению морских судов по договору фрахтования (включая договор аренды с экипажем), предполагающему перевозку на этих судах, признается территория Российской Федерации, если данные услуги оказываются российской организацией и пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации. При этом на основании пункта 3 статьи 164 Кодекса указанные услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке налога в размере 18 процентов.

Ссылки общества в подтверждение своей правовой позиции на заключение Института государства и права Российской Академии наук суд не принимает, так как заключение научной организации не является нормативным или иным актом, который может применяться при рассмотрении дел в арбитражных судах в соответствии со статьей 13 АПК РФ.

Кроме того, с 30.06.2006 г. по 27.12.2006 г. инспекцией проводилась выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период 2003 - 2004 годов, в том числе, по вопросу правильности исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость.

Ссылки заявителя на решения инспекции по камеральным налоговым проверкам как на подтверждение правомерности своей правовой позиции судом отклоняются, так как упомянутые решения вынесены по итогам камеральных налоговых проверок за иные налоговые периоды (2005 г.), по которым не проводилась выездная налоговая проверка. В решениях отражены доначисления по операциям сдачи в аренду
иных морских судов на основании иных договоров тайм-чартера.

Вместе с тем, суд находит соответствующими Кодексу доводы заявителя об отсутствии такого использованного инспекцией правового основания для отказа в возврате из бюджета заявленной суммы НДС, как истечение предусмотренного статьей 173 Кодекса трехлетнего срока с момента окончания соответствующего налогового периода.

При этом инспекция в данной части руководствовалась следующим.

Согласно пункту 2 статьи 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде, превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с п. 3 ст. 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п. п. 1 и 2 п. 1 ст. 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Инспекция указала, что в рассматриваемой ситуации налоговый период сентябрь 2003 года истек 01.10.2003, в то время как уточненная налоговая декларация по НДС за сентябрь 2003 года (корректировка N 6), в которой заявлено дополнительно к возмещению из бюджета 1 874 215 руб., подана 05.04.2007. Таким образом, по мнению налогового органа, подача декларации произведена за период, по которому истек названный трехлетний срок, в связи с чем сумма налога в размере 1 874 215 руб. возмещению не подлежит.

Суд считает, что ссылки инспекции на статьи 173, 176 Кодекса неправомерны, поскольку в рассматриваемом случае спор возник не в связи с возмещением из бюджета налога, т.е. положительной разницы,
образовавшейся в результате превышения суммы налоговых вычетов над общей суммой налога, исчисленной в соответствии со статьей 166 Кодекса (п. 1 ст. 173 Кодекса).

Как установлено судом и не оспаривается налоговым органом, сумма налога по ставке 20 процентов была ранее исчислена и фактически уплачена обществом в бюджет. Подав уточненную декларацию с применением расчетной ставки 20/120, общество тем самым заявило об уменьшении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет за сентябрь 2003 года, что означает излишнюю уплату налога.

Поэтому в спорной ситуации подлежат применению нормы статьи 78 Кодекса. На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 167, 170, 171, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

решил:

признать соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 от 03.09.2007 N 101/1 в части пункта 2 об отказе в уменьшении налогооблагаемой базы по НДС за сентябрь 2003 г. на сумму налога в размере 1 874 215 руб. и в части пункта 3, которым предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Отказать ОАО “Новороссийское морское пароходство“ в удовлетворении заявления о признании недействительным решения в указанной части.

Решение может быть обжаловано в месячный срок после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Девятый арбитражный апелляционный суд.