Решения и определения судов

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.12.2008 по делу N А29-3312/2008 В удовлетворении заявления о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость и налога на прибыль отказано правомерно, так как представленные налогоплательщиком документы содержат недостоверные сведения о поставщиках товаров (работ, услуг) и не подтверждают реальность хозяйственных операций с указанными поставщиками.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОЛГО-ВЯТСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 30 декабря 2008 г. по делу N А29-3312/2008

(дата изготовления постановления в полном объеме)

Резолютивная часть постановления объявлена 26.12.2008

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Шутиковой Т.В.,

судей Забурдаевой И.Л., Чигракова А.И.

при участии представителя

от заинтересованного лица: Пау Е.В. (доверенность от 10.01.2008 N 04-05/7)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу

общества с ограниченной ответственностью “Крансервис“

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 31.07.2008 и

на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 03.10.2008

по делу N А29-3312/2008,

принятые судьями Макаровой Л.Ф., Лобановой Л.Н., Хоровой Т.В., Буториной Г.Г.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью “Крансервис“

о признании недействительным решения от 21.02.2008 N 12-36 Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару

и

установил:

общество
с ограниченной ответственностью “Крансервис“ (далее - ООО “Крансервис“) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару (далее - Инспекция, налоговый орган) от 21.02.2008 N 12-36 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 21.04.2008 N 120-А).

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 31.07.2008 заявленное требование удовлетворено частично. Решение Инспекции от 21.02.2008 N 12-36 (в редакции решения от 21.04.2008 N 120-А) признано недействительным в части:

- подпунктов 5, 6, 7, 8 пункта 1 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату единого социального налога в виде взыскания штрафа в сумме 195 011 рублей 70 копеек;

- подпункта 3 пункта 3 о начислении пеней за несвоевременную уплату единого социального налога в сумме 1 588 211 рублей 45 копеек;

- подпункта 3 пункта 4 в отношении наличия обязанности уплатить 3 498 780 рублей 83 копейки единого социального налога. В удовлетворении остальной части заявленного требования Обществу отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 03.10.2008 решение суда первой инстанции изменено: решение Инспекции от 21.02.2008 N 12-36 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2004, 2005 годы в отношении суммы налога, исчисленной без учета расходов в виде единого социального налога, начисленного за 2004, 2005 годы, а также соответствующих данному налогу пеней и штрафа. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Общество не согласилось с принятыми судебными актами в части отказа в удовлетворении заявленного требования и обратилось в
Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Ссылаясь на пункт 1 статьи 3, пункт 3 статьи 89, статьи 235, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, статью 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“, определение Конституционного суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О “По ходатайству Министерства Российской Федерации по налогам и сборам о разъяснении постановления Конституционного суда Российской Федерации от 12 октября 1998 года по делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации“, постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“, заявитель жалобы считает, что при оценке обоснованности начисления налога на прибыль суд не вправе был делать вывод о том, что представленные налогоплательщиком документы содержат недостоверные сведения о поставщиках товаров (работ, услуг) и не подтверждают реальность хозяйственных операций с указанными контрагентами; глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит императивной нормы, которая указывала бы на невозможность принятия к учету первичных документов, имеющих недостатки в оформлении (выданы несуществующими юридическими лицами, легитимность органов управления юридического лица и полномочия главного бухгалтера вызывают сомнения); недостоверность первичных документов является основанием для отказа налогоплательщиком своему контрагенту в принятии к учету таких документов, но не влечет признания отсутствия затрат; действующим законодательством не установлена обязанность налогоплательщика при уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму затрат проверять соблюдение его контрагентами требований пункта 2 статьи 23 и пункта 1 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации. Заявитель полагает, что признаков недобросовестности в действиях Общества из материалов
дела не усматривается, налоговым органом недобросовестность Общества не доказана; Обществом реально произведена оплата оказанных контрагентами услуг; показания свидетеля Пругло А.В. являются необоснованными ввиду его личного неприязненного отношения к ООО “Крансервис“.

В части доначисления единого социального налога за 2004, 2005 годы Общество считает, что создание ООО “Кран Плюс“ учредителями ООО “Крансервис“ было обусловлено производственной необходимостью, заключение между данными организациями договора о совместном сотрудничестве по оказанию взаимовыгодных услуг не запрещено действующим законодательством, увольнение работников из Общества и последующее их трудоустройство в ООО “Кран Плюс“ происходили по собственному желанию; Инспекция применила непредусмотренный законом порядок доначисления единого социального налога; расчет налога Инспекция произвела неправильно; резолютивная часть постановления апелляционной инстанции не содержит конкретных сумм, в связи с чем возникает неопределенность в вопросе установления суммы задолженности Общества перед бюджетом.

Кроме того, заявитель указывает на то, что апелляционный суд неправомерно отказал в принятии в состав расходов при исчислении налога на прибыль лизинговых платежей в сумме 5 324 819 рублей 41 копейки, не отраженных в акте выездной налоговой проверки.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и его представитель в судебном заседании возразили против доводов Общества, просили оставить жалобу без удовлетворения.

ООО “Крансервис“ заявило ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие его представителя.

Законность принятых Арбитражным судом Республики Коми решения и Вторым арбитражным апелляционным судом постановления проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, результаты которой оформила актом от 25.01.2008 N 12-36.

В ходе проверки налоговый орган установил
неправомерное отнесение Обществом в 2004, 2005 годах в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат по оплате работ, услуг, приобретенных у ООО “Транс-Континент“, ООО “Транс-опт“, ООО “Стройтранс“, в сумме 7 090 190 рублей.

Инспекция также выявила необоснованное предъявление к вычету налога на добавленную стоимость, уплаченного в стоимости работ, услуг, приобретенных у ООО “Транс-Континент“, ООО “Транс-опт“, ООО “Стройтранс“, ООО “АБС“, в сумме 1 415 382 рублей.

Проверяющие пришли к выводу о том, что представленные налогоплательщиком документы содержат недостоверные сведения, не подтверждают реальность хозяйственных операций с указанными контрагентами и не могут являться основанием для включения затрат в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, а также для принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету.

Кроме того, в ходе проверки Инспекция установила неуплату единого социального налога за 2004-2006 годы в сумме 4 314 214 рублей 77 копеек в результате занижения налоговой базы в части выплат денежных средств физическим лицам, выполнявшим в Обществе работы в соответствии с договором о совместном сотрудничестве по оказанию взаимовыгодных услуг, заключенным между Обществом и ООО “Кран Плюс“.

Проверяющие пришли к выводу о создании Обществом схемы ухода от налогообложения по единому социальному налогу посредством перевода своих работников во вновь созданные организации, применяющие упрощенную систему налогообложения.

Решением Инспекции от 21.02.2008 N 12-36 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 21.04.2008 N 120-А) Общество привлечено к налоговой ответственности, в том числе по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в сумме 291 706 рублей, налога на добавленную стоимость - 66 414 рублей
94 копеек, единого социального налога - 227 244 рублей 40 копеек. В этом же решении налогоплательщику предложено уплатить 1 529 315 рублей налога на прибыль, 1 387 050 рублей 89 копеек налога на добавленную стоимость, 4 314 214 рублей 77 копеек единого социального налога и соответствующие пени.

Общество обжаловало принятое Инспекцией решение (в редакции решения от 21.04.2008 N 120-А) в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 169, 171, 172, 235, 236, 237, 247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 5, 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“, Арбитражный суд Республики Коми отказал в удовлетворении заявленного требования в обжалуемой части. В части налога на прибыль и налога на добавленную стоимость суд пришел к выводу о том, что представленные Обществом документы содержат недостоверные сведения о поставщиках товаров (работ, услуг) и не подтверждают реальность хозяйственных операций с указанными поставщиками. Суд также сделал вывод о создании Обществом в 2003-2005 годах противоправной схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уклонения от уплаты единого социального налога; признал обоснованным доначисление по результатам проверки спорных сумм единого социального налога, пеней и штрафа.

Апелляционный суд изменил решение суда первой инстанции, признав недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2004, 2005 годы в отношении суммы налога, исчисленной без учета расходов в виде единого социального налога, начисленного за 2004, 2005 годы, а также соответствующих данному налогу пеней и штрафа. В остальной части согласился с выводами суда первой инстанции.

Рассмотрев
кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

В силу статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии со статьей 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Как следует из статьи 169 Кодекса, основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению является счет-фактура.

Согласно пунктам 5, 6 статьи 169 Кодекса в счетах-фактурах
должны быть указаны в том числе наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Кодекса).

Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

В силу статьи 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается, в частности для российских организаций, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 252 в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В пункте 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“ определено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Таким образом, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными, документально подтвержденными и экономически обоснованными, а документы должны содержать полную и достоверную информацию об
участниках и условиях хозяйственных операций.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“ (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как видно из материалов дела и установили суды, Общество (заказчик) в 2003-2005 годах заключило договоры на выполнение работ, оказание услуг с рядом юридических лиц, а именно: ООО “Транс-Континент“, ООО “Транс-опт“, ООО “Стройтранс“, ООО “АБС“. Понесенные в рамках данных договоров затраты Общество включило в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль (по операциям с ООО “Транс-Континент“, ООО “Транс-опт“, ООО “Стройтранс“), а также применило вычет по налогу на добавленную стоимость, уплаченному в стоимости товаров, работ, услуг (по операциям с ООО “Транс-Континент“, ООО “Транс-опт“, ООО “Стройтранс“, ООО “АБС“).

Всесторонне, полно и объективно исследовав представленные в дело доказательства, суды установили, что, по сведениям Инспекции, Управления Федеральной регистрационной службы по Республике Коми, Государственной инспекции безопасности дорожного движения Управления внутренних дел по г. Сыктывкару, Управления Пенсионного фонда Российской Федерации в г. Сыктывкаре, названные юридические лица с момента регистрации бухгалтерскую и налоговую отчетность в налоговый орган не представляли, за данными организациями права на объекты недвижимого имущества, а также автомобильный транспорт не зарегистрированы, сведения о наличии в их штате работников отсутствуют.

В ходе проведенных сотрудниками МОРО в г. Сыктывкаре ОРЧ КМ МВД по Республике Коми
оперативно-следственных мероприятий установлено, что физические лица, числящиеся в Едином государственном реестре юридических лиц в качестве руководителей и (или) учредителей названных организаций, никакого отношения к этим предприятиям не имели, документы не подписывали.

Первичные бухгалтерские документы от имени названных контрагентов подписаны неизвестными лицами.

Суды установили и это не противоречит материалам дела, что ООО “Транс-Континент“, ООО “Транс-опт“, ООО “Стройтранс“, ООО “АБС“ хозяйственную деятельность не осуществляли. Факты выполнения работ по заключенным Обществом с указанными контрагентами договорам опровергаются имеющимися в деле показаниями свидетелей. Документы, которыми оформлялись хозяйственные операции с указанными контрагентами, не содержат необходимых сведений (наименование и адрес объекта, на которых использовались строительные машины; наименование, марка и государственный номерной знак машины; фамилия, имя, отчество водителей; пункты погрузки, разгрузки), в связи с чем не представляется возможным установить факт оказания услуг сторонними организациями.

Доказательств, опровергающих установленные судами фактические обстоятельства, Обществом не представлено.

При таких обстоятельствах, которые в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации переоценке в суде кассационной инстанции не подлежат, суды первой и апелляционной инстанций сделали правильные выводы о том, что представленные Обществом документы по сделкам с названными организациями содержат недостоверные сведения, не подтверждают реальность хозяйственных операций с названными контрагентами, в связи с чем не могут служить основанием для включения затрат по сделкам в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, а также для принятия налога на добавленную стоимость к вычету.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса налогоплательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.

Объектом налогообложения для указанных налогоплательщиков признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам (пункт 1 статьи 236 Кодекса).

Налоговая база для указанных налогоплательщиков определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (пункт 1 статьи 237 Кодекса).

В пункте 3 Постановления N 53 разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Суды установили и материалами дела подтверждается, что на территории Общества 06.08.2002 было зарегистрировано ООО “Кран Плюс“. Учредителями и руководителями ООО “Крансервис“ и ООО “Кран Плюс“ являются одни и те же физические лица.

Юридический адрес и местонахождение названных предприятий совпадают.

Трудовой коллектив ООО “Кран Плюс“ в основном был сформирован из работников ООО “Крансервис“, уволенных из Общества. При этом рабочие места и условия труда работников не изменились. Таким образом, процедура приема и увольнения работников во вновь созданные предприятия носила формальный характер.

Для обеспечения производственной деятельности Общество 03.01.2003 заключило с ООО “Кран Плюс“ договор о совместном сотрудничестве по оказанию взаимовыгодных услуг, согласно которому ООО “Крансервис“ выделяет заказчикам на новое строительство, реконструкцию, расширение, техническое перевооружение, капитальный ремонт зданий и сооружений, а также для работы в действующих производствах грузоподъемные краны, а ООО “Кран Плюс“ по заявке Общества предоставляет (выделяет) квалифицированный обслуживающий персонал для работы на грузоподъемных кранах и другом оборудовании.

Стоимость предъявленных к оплате ООО “Крансервис“ услуг включала только заработную плату и расходы по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Общество по упомянутому договору фактически производило оплату труда, выплаты по которой являются объектом обложения единым социальным налогом, однако, используя описанную схему, единый социальный налог с указанных выплат не исчисляло и в бюджет не уплачивало.

Распределение численности работников позволило созданной организации применять упрощенную систему налогообложения в соответствии с пунктом 2 статьи 346.12 Кодекса и не уплачивать единый социальный налог.

Установленные судами фактические обстоятельства соответствуют материалам дела, им не противоречат и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод о том, что действия Общества в 2004, 2005 годах были направлены на уклонение от уплаты единого социального налога путем занижения налоговой базы на сумму выплаченной физическим лицам заработной платы.

Расчет доначисленного Инспекцией единого социального налога судами проверен и правомерно признан правильным.

Довод заявителя о необоснованном отказе апелляционного суда в принятии в состав расходов лизинговых платежей в сумме 5 324 819 рублей 41 копейки отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку в суде первой инстанции данный довод не заявлялся, а в ходе проверки Инспекцией обоснованность и документальное подтверждение данных расходов не проверялись.

В силу части 7 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации новые требования, которые не были предметом рассмотрения в арбитражном суде первой инстанции, не принимаются и не рассматриваются арбитражным судом апелляционной инстанции.

Довод заявителя жалобы о том, что резолютивная часть постановления не содержит конкретных сумм по налогу на прибыль, отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку в силу части 1 статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае неясности решения арбитражный суд, принявший это решение, по заявлению лица, участвующего в деле, судебного пристава-исполнителя, других исполняющих решение арбитражного суда органа, организации вправе разъяснить решение без изменения его содержания.

С учетом изложенного суды правомерно отказали Обществу в удовлетворении заявленного требования в обжалуемой части.

Выводы судов сделаны на основе всестороннего, полного и объективного исследования доказательств, представленных сторонами в дело, и им не противоречат. Доводы заявителя, изложенные в кассационной жалобе, не опровергают эти выводы и отклоняются судом кассационной инстанции, как несостоятельные.

Нормы материального права применены судами обеих инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, подлежат отнесению на Общество.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 31.07.2008 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 03.10.2008 по делу N А29-3312/2008 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью “Крансервис“ - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью “Крансервис“ государственную пошлину, связанную с рассмотрением кассационной жалобы, в сумме 1 000 рублей.

Арбитражному суду Республики Коми выдать исполнительный лист.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В.ШУТИКОВА

Судьи

И.Л.ЗАБУРДАЕВА

А.И.ЧИГРАКОВ