Решения и определения судов

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2008 по делу N А42-889/2008 Непредставление доказательств совершения налогоплательщиком умышленных либо по неосторожности деяний, повлекших утрату первичных документов, а также недоказанность того, что истребуемые документы имелись у него в наличии на момент проведения налоговой проверки, исключают возможность привлечения лица к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ.

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 17 ноября 2008 г. по делу N А42-889/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 11 ноября 2008 года

Постановление изготовлено в полном объеме 17 ноября 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Протас Н.И.

судей Згурской М.Л., Третьяковой Н.О.

при ведении протокола судебного заседания: помощником судьи Блажко А.Ю.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-10211/2008) Межрайонной ИФНС России N 7 по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 19.08.08 по делу N А42-889/2008 (судья Сигаева Т.К.), принятое

по иску (заявлению) ЗАО “Природа“

к Межрайонной ИФНС России N 7 по Мурманской области

о признании недействительным решения в части

при участии:

от истца (заявителя): генерального директора Дворянкина
А.Ф., представителя Матекина Г.В. по доверенности б/н от 18.02.08

от ответчика (должника): представителя Лосевой К.В. по доверенности N 01-14-04-129 от 13.02.08

установил:

закрытое акционерное общество “Природа“ (далее Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Мурманской области от 11.02.08 N 1 в части: привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 104 845,20 руб., привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 120 НК РФ, в виде штрафа в размере 15 000 руб., привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 10 150 руб., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в размере 1 358 688,1 руб., доначисления налога на добавленную стоимость за 2004 - 2005 годы в размере 2 893 074 руб., уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость в размере 544 717 руб.

Решением суда от 19.08.08 заявленные требования удовлетворены.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 7 по Мурманской области просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований. По мнению подателя жалобы, судом неправильно применены нормы материального права; выводы, изложенные в решении суда, не соответствуют обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, представитель Общества просил оставить жалобу без удовлетворения
по мотивам, изложенным в отзыве на жалобу.

Законность и обоснованность решения проверены в апелляционном порядке.

Исследовав материалы дела и заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, суд установил, что апелляционная жалоба подлежит отклонению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения налогового законодательства в части правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджет: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, налога на доходы иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации, водного налога, земельного налога, налога на добычу полезных ископаемых, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, соблюдение валютного законодательства, в том числе порядка зачисления валютной выручки на счета в уполномоченные банки Российской Федерации, за период с 01.01.04 по 31.12.05, по результатам которой составлен акт N 92 от 29.12.07 и принято решение N 1 о привлечении Общества к налоговой ответственности предусмотренной: пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в сумме 118 875 руб., пунктом 2 статьи 120 НК РФ, в виде штрафа в сумме 15 000 руб., - пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в сумме 10 150 руб.; также указанным решением Обществу начислено и предложено уплатить налог на добавленную стоимость в общей сумме 3 178 608 руб., пени по налогу в сумме 1 522 325,4 руб., а также уменьшен, предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в общей сумме 625 959 руб.

По результатам
рассмотрения апелляционной жалобы Общества Управлением Федеральной налоговой службы по Мурманской области было принято решение N 133 от 26.03.08, в силу которого вышеназванное решение инспекции от 11.02.08 N 1 было изменено: уменьшена сумма доначисленного налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2004 - 2005 г. на 285 534 руб., уменьшена сумма начисленных в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ налоговых санкций, на 14 029,8 руб., уменьшена сумма пени, начисленной за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, на 163 637,37 руб., уменьшена сумму налога на добавленную стоимость, уменьшенная к возмещению из бюджета, на 81 242 руб.

Частично не согласившись решением налогового органа от 11.02.08 N 1, Общество оспорило его в арбитражном суде.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные Обществом требования, правомерно исходил из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

Согласно пункту 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.

Истребуемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий. Копии документов организации заверяются подписью ее руководителя (заместителя руководителя) и (или) иного уполномоченного лица и печатью этой организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
В случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов (пункт 2 статьи 93 НК РФ).

В силу пункта 3 статьи 93 НК РФ документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

С учетом анализа указанных норм суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что ответственность по статье 126 НК РФ наступает в случае, если у налогоплательщика имелись в наличии истребуемые документы.

Как следует из материалов дела, налоговым органом Обществу было направлено требование от 11.09.07 N 06-33/28647 о предоставлении документов за 2004 - 2005 годы, необходимых для проведения выездной налоговой проверки от 11.09.200 N 06-33/28647. Данное требование получено руководителем Общества лично 11.09.07, но в установленный срок документы представлены не были.

Вместе с разногласиями по акту выездной налоговой проверки от 24.01.08 Общество представило в налоговый орган копии счетов-фактур за 2004 и 2005 годы в количестве 262 документов и книгу покупок за 2005 год.

Из оспариваемого решения налогового органа усматривается, что из общего количества представленных счетов-фактур в количестве 218 штук приняты 202 документа, за исключением счетов-фактур, выставленных ФГУ “Печенгский лесхоз“. Таким образом, инспекция привлекла Общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление по требованию налогового органа в установленный срок 202 счетов-фактур и 1 книги покупок за 2005 год, всего 203 документа.

Между тем, Общество в обоснование заявленных требований указало, что часть первичных документов была
украдена в октябре 2005 года вместе с сейфом, в котором они хранились, из офиса Общества. Часть документов, сгорела во время пожара автомобиля, на котором документы перевозились, 30.01.07.

Судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования обстоятельств дела, оценки в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ представленных Обществом документов, было обоснованно установлено, что материалами дела подтверждена утрата части документов Общества за 2004 - 2005 годы в результате кражи сейфа, в котором они находились, из офиса Общества.

Согласно положениям статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности (пункт 1 статьи 110 НК РФ).

В силу пункта 2 статьи 109 НК РФ отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения является обстоятельством, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы (пункт 6 статьи 108 Кодекса).

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что отсутствие у Общества части первичных документов вызвано тем, что они были украдены, по этой же причине они не были представлены налоговому органу в ходе проведения налоговой проверки.
Доказательства совершения Обществом умышленных либо по неосторожности деяний, повлекших утрату первичных документов, а также доказательства того, что истребуемые документы имелись у него в наличии, налоговый орган в суд не представил.

Исходя из диспозиции пункта 1 статьи 126 НК РФ для привлечения налогоплательщика к ответственности налоговым органом должно быть доказано: наличие у налогоплательщика истребуемых документов; обязанность их представления, предусмотренная налоговым законодательством; факт непредставления документов в установленный срок; количество непредставленных документов.

Согласно возражениям к акту проверки Обществом с возражениями представлены счета-фактуры в количестве 262 документов, из которых 16 счетов-фактур, выставленных ФГУ “Печенгский лесхоз“, не были приняты инспекцией, в то время, как оспариваемым решением налогового органа Общество было привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за представление с нарушением срока счетов-фактур в количестве 202 документов и книги покупок за 2005 год.

Поскольку из оспариваемого решения налогового органа не представляется возможным определить, какие документы вошли в указанное количество; не отражено, какие счета-фактуры и за какой период был представлены Обществом с нарушением срока, следует согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что установить относятся ли данные счета-фактуры к периоду, за который были украдены бухгалтерские документы, не представляется возможным.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом не доказаны ни событие налогового правонарушения, ни вина Общества в совершении вмененного ему правонарушения, в связи с чем и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ является неправомерным.

По результатам проведенной проверки налоговый орган привлек Общество к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ за отсутствие первичных
учетных документов за 2004 - 2005 годы.

Согласно положениям подпунктов 3, 6, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов;

Грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода, образует состав налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 2 статьи 120 НК РФ.

При этом под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей статьи 120 НК РФ понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика (абзац третий пункта 3 статьи 120 НК РФ).

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что часть первичных документов и регистров бухгалтерского учета за 2004 - 2005 годы у Общества была похищена, ряд документов был изъят налоговым органом при проведении выемки в ходе выездной налоговой проверки, часть документов отсутствовала.

В соответствии с пунктом 5 статьи 101
НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности (пункт 8 статьи 101 НК РФ).

Суд первой инстанции правомерно установил, что исходя из объективной стороны налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 120 НК РФ, данная статья подлежит применению в случае выявления и обоснования налоговыми органами совершения налогоплательщиками деяний, перечень которых указан в абзаце третьем пункта 3 настоящей статьи.

Из оспариваемого решения налогового органа усматривается, что деяние, совершенное Обществом, квалифицированно, как отсутствие первичных документов за 2004 - 2005 годы (счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета и др.), в то время, как в ходе выездной налоговой проверки Общество представляло документы, подтверждающие факт кражи первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, в том числе и справку Кольского РОВД, содержащую список украденных
документов, кроме того, из протокола выемки следует, что часть документов у Общества имелась в наличии.

Следует согласиться с выводами суда первой инстанции о том, что поскольку налоговый орган, указав в решении на отсутствие счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета и других документов, не установил, с учетом представленных Обществом документов, какие регистры бухгалтерского учета отсутствуют, по каким хозяйственным операциям не представлены счета-фактуры, учет каких хозяйственных операций не подтвержден первичными документами, следовательно, в решении инспекции объективная сторона правонарушения не определена, в связи с чем привлечение к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ является неправомерным.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что Обществом завышены налоговые вычеты по НДС за 2004 год в сумме 2 879 580 руб., за 2005 год в сумме 924 987 руб., как документально не подтвержденные в результате непредставления к проверке первичных документов.

Решением Управления ФНС России по Мурманской области от 26.03.08 с учетом дополнительно представленных счетов-фактур, актов взаимозачетов за 2004 - 2005 г. уменьшена сумма доначисленного НДС на 285 534 руб.

Согласно положениям пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ, действовавшей до 01.01.2006 г.) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ, действовавшей до 01.01.06) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных положений следует, что до 01.01.06 момент предъявления сумм налога на добавленную стоимость к вычету был связан с моментом приобретения (принятия на учет) товаров (работ, услуг), выставлением счета-фактуры продавцами, оплатой стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом суммы налога, а также с целью приобретения товаров (работ, услуг).

Пунктами 1 и 3 статьи 169 НК РФ также установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, для подтверждения заявленных при расчете налога налоговых вычетов налогоплательщик должен представить первичные документы, подтверждающие принятие товаров на учет и предъявление продавцом сумм налога к уплате, оформленные в соответствии с требованиями, установленными НК РФ, а также подтвердить уплату соответствующего налога платежным документом (в отношении операций, совершенных до 01.01.06).

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что с учетом представленных Обществом счетов-фактур и платежных документов за 2004 год подтверждается оплата счетов-фактур на сумму 396 176 руб.

Налоговый орган считает правомерным доначисление НДС за июнь - декабрь 2005 года, поскольку не были представлены подлинники документов, подтверждающих налоговые вычеты.

Между тем, как обоснованно установил суд первой инстанции, налоговый орган при проверке правильности исчисления налога на прибыль при отсутствии первичных документов, подтверждающих суммы полученных доходов и произведенных расходов, суммы дохода и расходов за 2004 - 2005 годы определил на основании налоговых деклараций по налогу на прибыль, копии регистров налогового учета, копии книги учета исходящих счетов-фактур. Нарушений установлено не было.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определить суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиком в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае непредставления в *** документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налог.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признаются полученные налогоплательщиком доходы, уменьшенные на величину произведенных им расходов.

В соответствии со статьей 171 НК РФ сумма НДС, исчисленная налогоплательщиком на основании статьи 166 НК РФ, уменьшается на налоговые вычеты.

Следовательно, при определении суммы налога на прибыль и НДС, подлежащих уплате в бюджет, следует учитывать данные о доходах (выручке от реализации товаров, работ, услуг) без учета данных о расходах (налоговых вычетах).

При невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, обеспечивающим дополнительные гарантии налогоплательщикам и баланс публичных и частных интересов.

Поскольку Общество по не зависящим от него причинам не смогло представить документы для подтверждения налоговых вычетов и произведенных расходов, следует согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что налоговый орган должен был определить сумму подлежащих уплате в бюджет НДС и налога на прибыль исходя из данных об иных налогоплательщиках в соответствии с требованиями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Из акта выездной налоговой проверки следует, что Межрайонная инспекция ФНС России N 7 по Мурманской области в ходе выездной налоговой проверки делала запросы в УФНС России по Республике Карелия, УФНС России по Архангельской области и Ненецкому автономному округу о предоставлении информации по аналогичным ЗАО “Природа“ налогоплательщикам.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что налогоплательщик ежемесячно с июня по декабрь 2005 года представлял в налоговый орган декларации по НДС с полным пакетом документов: счета-фактуры, платежные документы, регистры. В результате камеральных проверок никаких доначислений по НДС не было. В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган вправе использовать материалы камеральных проверок, однако этим правом ответчик не воспользовался.

Выводы налогового органа о неполной уплате налогов должны быть основаны на объективной и документально подтвержденной информации, с бесспорностью свидетельствующей о совершенном налогоплательщиком правонарушении.

С учетом изложенного следует признать обоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисления Обществу НДС в указанной сумме, начисления соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Судом первой инстанции полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, решение Арбитражного суда Мурманской области от 19.08.08 принято без нарушения норм материального и процессуального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция не усматривает оснований для отмены решения суда.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 п. 1, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 19.08.08 по делу N А42-889/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

ПРОТАС Н.И.

Судьи

ЗГУРСКАЯ М.Л.

ТРЕТЬЯКОВА Н.О.