Решения и определения судов

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2008 по делу N А26-4238/2007 Если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата налога на добавленную стоимость, которая перекрывает или равна сумме этого же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате, и данная переплата ранее не зачтена в счет иных задолженностей по НДС, отсутствует состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, поскольку занижение суммы указанного налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом).

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 1 ноября 2008 г. по делу N А26-4238/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 23 октября 2008 года

Постановление изготовлено в полном объеме 01 ноября 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Петраш А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-7683/2008) Муниципального унитарного предприятия жилищно-коммунального хозяйства Муниципального образования “Костомукшский городской округ“ на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 06.06.2008 по делу N А26-4238/2007 (судья Подкопаев А.В.), принятое

по заявлению Муниципального унитарного предприятия жилищно-коммунального хозяйства Муниципального образования “Костомукшский городской округ“

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия

о признании частично
недействительным решения

при участии:

от истца (заявителя): Ризанова Н.А., доверенность от 05.10.2007 N 1304, Душин Н.Н., доверенность от 09.01.2008 N 4.

от ответчика (должника): Федоткова И.А., доверенность от 14.10.2008 N 1, Ростов А.В., доверенность от 14.01.2008 N 1.

установил:

муниципальное унитарное предприятие жилищно-коммунального хозяйства Муниципального образования “Костомукшский городской округ“ (далее - предприятие, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании частично недействительными решения Межрайонной инспекции ФНС N 1 по Республике Карелия (далее - инспекция, налоговый орган) N 13-04/20 от 29.06.07 г. и требования N 214 от 22.08.07 г.

Решением суда первой инстанции от 06.06.2008 заявленные требования удовлетворены частично. Решение N 13-04/20 от 29.06.2007 признано недействительным в части:

- выводов, изложенных в подпункте 2 пункта 1.1.1 решения, о завышении убытков в 2004 году на сумму 1428424 рубля; в пункте 1.2.1 решения, о занижении в 2005 году доходов от реализации на сумму 6552651 рубль; в пункте 1.2.2 решения о завышении в 2005 году расходов по аренде на 21207 рублей; определения в пункте 2.3 решения налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год без учета убытка, полученного в 2004 году; доначисления соответствующей суммы налога на прибыль, пеней и штрафных санкций;

- доначисления платы за пользование водными объектами за 2004 год в сумме 1165028 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций;

- выводов, изложенных в пункте 4 решения, о занижении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в части неправомерного предоставления в 2004, 2005 годах стандартных налоговых вычетов на детей Барвинскому И.П., Струковской И.Н., Струковскому О.П., Михееву Н.Н., Ершову А.А., Серпинскому В.И.; оплаты суточных сверх установленных норм в
сумме 1500 рублей, оплаты проезда к месту отдыха в сумме 4804 рублей 40 копеек; исчисления соответствующих сумм налога на доходы физических лиц и пеней;

- привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 9252 рублей 20 копеек по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц;

- выводов, изложенных в пункте 5.1 решения о занижении налога на добавленную стоимость за июль 2004 года на 3482 рубля, за ноябрь 2004 год на 34297 рублей, март - ноябрь 2005 года на 1233124 рубля, начисления соответствующих сумм пеней и штрафных санкций;

- доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость с 21.08.2004 на сумму 257261 рубль, с 21.06.2005 на сумму 813817 рублей; привлечения к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость за январь 2005 года.

В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В апелляционной жалобе предприятие, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и неправильное применение норм материального права, просит отменить решение в части отказа в удовлетворении требований по эпизодам:

- начисления с 20.07.04 г. пеней на сумму недоимки по НДС за июнь 2004 г. в размере 124 736 рублей и привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату НДС за июнь 2004 г. в виде штрафа в сумме 16 799 рублей;

- привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДС за декабрь 2004 г. в виде штрафа в размере 51 452 рублей;

- взыскания недоимки по НДС за январь 2005 г. в размере 559 405 рублей и начисления соответствующих пеней;

- взыскания недоимки по НДС за апрель 2005 г. в размере 813 817 рублей, начисления с 20.05.05
г. соответствующих пеней и привлечения к ответственности за неуплату НДС за апрель 2005 г. в виде штрафа в сумме 119 793 рублей;

- вывода о завышении в 2005 г. внереализационных расходов на сумму 13 330 551 рубль.

В судебном заседании представитель предприятия поддержал доводы жалобы, просил также отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным требования N 214 от 22.08.07 г. Суду пояснил, что заявленные требования были уточнены в порядке ст. 49 АПК РФ. Уточнение принято судом. Однако в тексте решения суда отсутствуют ссылки на указанный предмет и выводы по нему.

Представитель инспекции отклонил жалобу и просил решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Стороны дали согласие на проверку законности и обоснованности решения суда первой инстанции в обжалуемой части.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела инспекцией проведена выездная налоговая проверка муниципального унитарного предприятия жилищно-коммунального хозяйства Муниципального образования “Костомукшский городской округ“ по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 17.03.2004 по 31.12.2006. По результатам проверки составлен акт N 13-04/15 от 30.05.2007 (том 1 л.д. 117 - 156), по итогам рассмотрения материалов проверки и представленных Предприятием возражений налоговым органом принято решение N 13-04/20 от 29.06.2007 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (том 1 л.д. 13 - 62), которым произведено доначисление налогов, пеней. Поскольку на момент окончания проверки у Общества отсутствовала переплата по налогам, в том числе по НДС, превышающая доначисленные в ходе проверки суммы, налогоплательщик был привлечен к ответственности по п. 1 ст.
122 НК РФ с учетом переплаты, числящейся по лицевому счету на дату уплаты налогов.

26.07.2007 г. в адрес предприятия направлено требование N 174 об уплате доначисленных в ходе проверки налогов, пеней, штрафов.

Поскольку в тексте требования выявлены опечатки (п. 5 неправильно указана сумма доначисленного налога на прибыль) инспекцией 22.08.2007 г. направлено уточненное требование N 214 (л.д. 145 т. 2).

Предприятие, не согласившись с решением налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, платы за пользование водными объектами и налога на доходы физических лиц, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций, и требованием N 214 от 22.08.07 г. обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительными ненормативных актов (л.д. 101 т. 1). В ходе рассмотрения дела заявителем были уточнены основания, по которым оспаривается решение налогового органа, все оспариваемые эпизоды изложены в дополнениях к заявлению (том 4 л.д. 1 - 27).

Суд первой инстанции частично удовлетворил требования предприятия, признав недействительным решение инспекции в части. В тексте решения отсутствуют выводы суда в отношении требования N 214 от 22.08.07 г.

Проверка законности и обоснованности решения суда первой инстанции осуществляется по эпизодам, в соответствии с апелляционной жалобой.

1. Начисление с 20.07.04 г. пеней на сумму недоимки по НДС за июнь 2004 г. в размере 124 736 рублей и привлечение к налоговой ответственности за неполную уплату НДС за июнь 2004 г. в виде штрафа в сумме 16 799 рублей.

Как следует из материалов дела в ходе проверки инспекцией установлено, что предприятием приобретены основные средства на сумму 352 048 рублей, в том числе НДС 63369 рублей по счету-фактуре
N 425 от 30 мая 2004 г. Оплата произведена взаимозачетом в июне 2004 г. Основные средства оприходованы в июле 2004 г. При этом, налогоплательщиком налоговые вычеты в сумме 63 369 рублей отражены в декларации за июнь 2004 г. В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств. Следовательно, НДС в сумме 63 369 рублей подлежал предъявлению к вычету в июле 2004 г. НДС за июнь занижен на сумму 63 369 рублей. Кроме того, в нарушение требований п. 1 ст. 172 НК РФ, которым установлено, что вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении товаров, работ, услуг, производятся при условии оплаты, предприятием в декларации за июнь 2004 года включены налоговые вычеты в сумме 61 367 рублей по счету-фактуре, оплаченному взаимозачетом 27.07.2004 г.

Сумма доначисленного НДС за июнь 2004 г. составила 124 736 рублей.

В соответствии со ст. 75 НК РФ, в связи с неуплатой налога по сроку 20.07.2004 г., налоговый орган на недоимку 124 736 рублей начислил пеню. Оспариваемым решением предприятие также привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 16 799 рублей.

В апелляционной жалобе предприятие ссылается на наличие переплаты по сроку 20.07.04 г. в сумме, превышающей доначисленный налог, в связи с чем считает, что начисление пеней и привлечение к ответственности противоречит требованиям НК РФ.

В целях установления факта наличия переплаты по НДС в спорном периоде, с учетом всех уточненных деклараций,
представленных налогоплательщиком, апелляционным судом сторонам предложено провести совместную сверку. Совместная сверка расчетов сторонами не произведена.

Налоговым органом и налогоплательщиком в материалы дела представлены расчеты, составленные на основе первичных и уточненных деклараций по НДС, платежных документов об уплате налога за период с апреля 2004 г. по декабрь 2005 г., данных лицевого счета. Суммы, налога по декларациям, а также суммы фактически уплаченного налога, отраженные в расчетах налогоплательщика и налогового органа соответствуют первичным документам, а также друг другу.

Согласно расчету инспекции:

Апрель 2004 г. - по сроку уплаты 21.05.04 г. - переплата 1 081 рубль

Май 2004 г. - по сроку уплаты 20.06.04 г. - недоимка 563 407 рублей

Июнь 2004 г. - по сроку уплаты 20.07.04 г. - переплата 42 001 рубль.

Согласно расчету предприятия:

Апрель 2004 г. - переплата 1 081 рубль

Май 2004 г. - недоимка 551 970 рублей

Июнь 2004 г. - переплата 592 890 рублей.

Разница в результатах представленных расчетов обосновывается тем, что предприятие определяет сумму налога отдельно по каждому из налоговых периодов, то есть, определяя переплату за июнь 2004 г. по сроку 20.07.04 г. не учитывает сложившуюся текущую недоимку за май 2004 г.

Налоговый орган по сроку уплаты 20.07.04 г. выводит итоговую сумму с учетом предыдущих текущих переплат и недоимок.

С учетом переплаты за апрель 2004 г., недоимки за май 2004 г. по сроку уплаты 20.07.04 г. у предприятия имелась переплата по НДС в размере 42 001 рубля (1 081 - 551 970 + 592 890).

По результатам проверки по сроку уплаты 20.07.04 г. предприятию доначислен НДС в сумме 124 736 рублей. Поскольку в соответствии со ст. 75 НК РФ
пени подлежат начислению на сумму фактически неуплаченного налога, требования предприятия подлежат удовлетворению в части признания недействительным решения инспекции по начислению пеней с 20.07.04 г. на сумму НДС в размере 42 001 рубля, являющейся переплатой на указанную дату.

Согласно разъяснению Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данному в пункте 42 Постановления Пленума от 28.02.2001 N 5 “О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации“, при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что “неуплата или неполная уплата сумм налога“ означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Поскольку, в связи с доначислением НДС в сумме 124 736 рублей, у предприятия возникла задолженность перед бюджетом только в сумме 82 735 рублей, размер штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ подлежит исчислению из суммы 82 735 рублей.

Требования предприятия подлежат удовлетворению в части признания недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 252 рублей.

В указанной части решение суда первой
инстанции подлежит отмене.

В остальной части требования предприятия по данному эпизоду удовлетворению не подлежат, поскольку доводы о наличии переплаты в сумме, превышающей доначисленный НДС не подтверждены материалами дела.

2. Привлечение к налоговой ответственности за неуплату НДС за декабрь 2004 г. в виде штрафа в размере 51 452 рублей.

В ходе проверки установлено, что предприятием приобретены основные средства на сумму 1686491 руб. (в том числе НДС 257261 руб.) по счету-фактуре N 425 от 30.05.2004. Оплата произведена по акту взаимозачета от 29.06.2004 в июне 2004 года, основные средства предприятием оприходованы и поставлены на учет по счету 01 “Основные средства“ в июле 2004 года. Таким образом, налоговые вычеты в сумме 257261 руб. по приобретенным основным средствам должны быть заявлены в налоговой декларации за июль 2004 года, и уменьшить сумму налога за этот период. Налогоплательщиком указанная сумма налоговых вычетов заявлена в налоговой декларации за декабрь 2004 года, в связи с чем, установлено занижение НДС, подлежащего уплате за этот налоговый период на 257261 рубль.

Налоговый орган, выявив нарушение и доначислив налог на добавленную стоимость за декабрь 2004 года в сумме 257261 руб., должен был включить данную сумму НДС в состав налоговых вычетов за июль 2004 года и откорректировать налоговые обязательства предприятия за этот налоговый период. При проверке правильности исчисления налога за июль 2004 года налоговым органом было установлено завышение налоговых вычетов по НДС на 3482 рубля. Суд первой инстанции установил, что налоговые обязательства предприятия за июль 2004 года на сумму вычета в размере 257261 руб. инспекцией откорректированы не были, вычеты на указанную сумму в данном налоговом периоде не увеличены.
Судом также установлено, что с учетом налоговых вычетов, подлежащих применению в июле 2004 г. и суммы доначисленного налога за указанный период излишняя уплата налога на добавленную стоимость за июль 2004 года составляет 253779 рублей.

Отказывая в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 51 452 рублей (неполная уплата НДС за декабрь 2004 г.) суд первой инстанции указал, что по состоянию на дату уплаты налога за декабрь 2004 г. - 20.01.2005 у предприятия имелась недоимка по налогу на добавленную стоимость, размер которой превышает суммы доначисленного налога.

В апелляционной жалобе предприятие ссылается на наличие переплаты по НДС на 20.01.05 г. в размере 2 821 531 рубля.

Согласно представленному в материалы дела расчету инспекции:

Декабрь 2004 г. - по сроку уплаты 20.01.05 г. - недоимка 634 721 рубль.

Согласно расчету предприятия:

Апрель 2004 г. - переплата 1 081 рубль

Май 2004 г. - недоимка 551 970 рублей

Июнь 2004 г. - переплата 592 890 рублей.

Июль 2004 г. - переплата 50 335 рублей,

Август 2004 - недоимка 1 079 763 рубля,

Сентябрь 2004 г. - недоимка 708 870 рублей,

Октябрь 2004 г. - недоимка 1 236 894 рубля,

Ноябрь 2004 г. - переплата 3 863 291 рубль,

Декабрь 2004 г. - недоимка 1 486 133 рубля.

С учетом переплаты и недоимки за период с апреля 2004 г. по декабрь 2004 г., по сроку уплаты 20.01.05 г. у предприятия (согласно расчетам предприятия) имелась недоимка по НДС в размере 556 033 рублей (1 081 - 551 970 + 592 890 + 50 335 - 1 079763 - 708 870 - 1 236 894 + 3 863 291 - 1 486 133).

Следует отметить, что при определении сумм недоимки и переплаты предприятием учитываются платежи, произведенные в течение полного месяца, а не до 20 числа месяца, следующего за отчетным. Так уплата налога, осуществленная платежными поручениями от 25.01.05 г., 26.01.05 г. на сумму 79 842 рубля учтена налогоплательщиком в качестве уплаты по сроку 20.01.05 г.

Таким образом, согласно данным, изложенным в расчете предприятия по состоянию на 20.01.05 г. имелась недоимка в сумме 635 875 рублей (556 033 + 79 842), что соответствует данным, изложенным в расчете инспекции.

Принимая во внимание установленную судом первой инстанции излишнюю уплату налога на добавленную стоимость за июль 2004 года в сумме 253 779 рублей, сумма недоимки по состоянию на дату уплаты НДС за декабрь 2004 г. - 20.01.05 г. составляет 382 096 рублей.

Таким образом, представленными в материалы дела доказательствами подтверждается отсутствие у предприятия переплаты по сроку уплаты НДС за декабрь 2004 г.

Требование предприятия о признании недействительным решения инспекции в части привлечения к ответственности за неполную уплату НДС за декабрь 2004 г. в виде штрафа в размере 51 452 рублей удовлетворению не подлежит.

3. Взыскание недоимки по НДС за январь 2005 г. в размере 559 405 рублей и начисление соответствующих пеней.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что предприятием в январе 2005 г. проведен взаимозачет по счету-фактуре N 295/1 от 31.01.2005, выставленному ОАО “Карельский окатыш“ на сумму 3 674 828 рублей, в том числе НДС 560 567 рублей. Взаимозачетом зачтены требования по уплате за теплоэнергию в сумме 3 667 210 рублей, в том числе НДС 559 405 рублей. Однако, данный взаимозачет был расторгнут сторонами, а оплата указанного счета была произведена в марте 2005 года. На основании требований ст. 171 - 173 НК РФ право на налоговый вычет суммы НДС в размере 559 405 рублей возникло у предприятия только в марте 2005 года.

Суд первой инстанции на основании представленных в материалы дела доказательств установил, что налогоплательщиком вычет в сумме 559 405 рублей заявлен дважды, в декларации за январь 2005 г. и за март 2005 г., в связи с чем отказал предприятию в удовлетворении требований по данному эпизоду, признав правомерным доначисление НДС в размере 559 405 рублей за январь 2005 г. по сроку уплаты 20.02.05 г., соответствующих пеней.

Апелляционный суд на основании дополнительно представленных доказательств установил следующие обстоятельства.

В представленных в материалы дела книге покупок и книге продаж за январь 2005 г. сумма взаимозачета, в том числе НДС 559 405 рублей, отражена как оплата счета-фактуры и как реализация услуг.

При составлении налоговой декларации за январь 2005 г. налогоплательщик включил сумму взаимозачета как в налоговую базу по НДС (выручка от реализации), исчислив налог, так и в налоговые вычеты.

Поскольку взаимозачет был расторгнут в мае 2005 г. счета-фактуры, выставленные предприятием признаются не оплаченными, выручка от реализации услуг - не полученной.

Предприятием 18.09.2006 была представлена измененная декларация по НДС за январь 2005 года, но в данной декларации ни налоговая база, ни налоговые вычеты на сумму НДС по расторгнутому взаимозачету не скорректированы.

В результате в связи с расторжением взаимозачета налоговая база за январь 2005 г., указанная в декларациях завышена. НДС, исчисленный с налоговой базы за январь 2005 г. также завышен на сумму 560 567 рублей. Указанные обстоятельства подтверждены книгой продаж за январь 2005 г. (т. 4, т. 7), налоговой декларацией за январь 2005 г., уточненной налоговой декларацией за январь 2005 г., регистром бухгалтерского учета - карточкой счета 60.1 по контрагенту ОАО “Карельский окатыш“.

Согласно требованиям ст. 146, 153, 154, 166 НК РФ налоговой базой по НДС признается выручка, полученная от реализации товаров, работ, услуг. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В соответствии со ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.

При таких обстоятельствах заявление налогоплательщиком налоговых вычетов в сумме 559 405 рублей в налоговой декларации за январь 2005 г. фактически не привело к занижению суммы НДС, подлежащей уплате за указанный период.

Отсутствие задолженности перед бюджетом по уплате налога исключает начисление пеней на сумму 559 405 рублей по сроку уплаты 20.02.05 г.

В налоговой декларации за март 2005 г., представленной в инспекцию 20.09.06 г. заявлена общая сумма налоговых вычетов в размере 3 201 801 рубля.

Поскольку, предприятие задолженность по расторгнутому взаимозачету погасило путем перечисления денежных средств в марте 2005 г., а зачет фактически расторгнут в мае 2005 г. (уведомление N 5811 от 18.05.05 г.) в книгу покупок за март 2005 г. была дополнительно включена указанная операция (п/н 91).

После проведения дополнительных операций по книге покупок и включения суммы 559 405 рублей в состав налоговых вычетов, предприятием 21.06.07 г. представлена уточненная декларация за март 2005 г., согласно которой общая сумма НДС, заявленная к вычету, составила 3 765 516 рублей.

Сумма вычетов увеличилась на 563 715 рублей (3 765 516 - 3 201 801). Согласно данным книг покупок, составленных к каждой из представленных уточненных деклараций за март 2005 г., сумма вычетов в размере 563 715 рублей сложилась из суммы 559 405 рублей, оплаченной налогоплательщиком ОАО “Карельский окатыш“ по счету-фактуре, задолженность по которой ранее погашалась взаимозачетом, и суммы 4 310 рублей, составляющей расхождения между данными книги продаж и декларацией от 20.09.06 г.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что вычет в сумме 559405 рублей заявлен налогоплательщиком повторно, соответствует фактическим обстоятельствам и подтвержден первоначальной и измененной декларацией за март 2005 г. и книгой покупок к измененным налоговым декларациям за март 2005 г. (том 5 л.д. 7 - 84, т. 7).

Исходя из изложенного, по состоянию на 20.04.05 г. у налогоплательщика возникла недоимка по НДС в сумме 559 405 рублей.

В апелляционной жалобе предприятие ссылается на наличие переплаты по НДС.

Согласно представленному в материалы дела расчету инспекции:

Март 2005 г. - по сроку уплаты 20.04.05 г. - переплата 773 549 рублей.

Согласно расчету предприятия:

Март 2005 г. - недоимка 723 713 рублей.

С учетом переплаты и недоимки за период с апреля 2004 г. по март 2005 г., по сроку уплаты 20.04.05 г. у предприятия (исходя из расчетов налогоплательщика) имелась переплата по НДС в размере 773 549 рублей, что соответствует расчету налогового органа.

Согласно данным, изложенным в расчетах предприятия и инспекции по состоянию на 20.04.05 г. имелась переплата в сумме 773 549 рублей, которая превышает сумму налоговых вычетов в размере 559 405 рублей, повторно предъявленную к вычетам по декларации за март 2005 г.

Таким образом, представленными в материалы дела доказательствами подтверждается наличие у предприятия переплаты, что исключает начисление пеней по ст. 75 НК РФ на сумму 559 405 рублей с 20.04.05 г.

В связи с указанными обстоятельствами требования предприятия о признании недействительным решения инспекции в части начисления пеней на сумму 559 405 рублей с 20.02.05 г. подлежат удовлетворению.

Требование о признании недействительным решения инспекции в части доначисления НДС в размере 559 405 рублей удовлетворению не подлежит, поскольку по сроку 20.04.05 г. у предприятия возникла недоимка в указанной сумме, в связи с повторным предъявлением НДС к вычету по одной и той же операции. Указание в решении налогового органа на то, что недоимка доначислена за январь 2005 г., в то время как фактическое ее возникновение - март 2005 г., не меняет налоговых обязательств налогоплательщика по уплате налога, в связи с чем, не может являться основанием для признания решения инспекции недействительным по данному эпизоду.

4. Взыскание недоимки по НДС за апрель 2005 г. в размере 813 817 рублей, начисление с 20.05.05 г. соответствующих пеней и привлечение к ответственности за неуплату НДС за апрель 2005 г. в виде штрафа в сумме 119 793 рублей.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что предприятием в апреле 2005 г. проведен взаимозачет (зачет взаимных требований), которым частично погашена задолженность предприятия по счету-фактуре N 2157/1 от 30.04.2005, выставленному ОАО “Карельский окатыш“ за теплоснабжение, на сумму 5 335 025 рублей, в том числе НДС 813 817 рублей (уведомление о зачете N 84 от 30.04.05 г.). Однако, данный взаимозачет был расторгнут сторонами (письмо N 6426 от 06.06.05 г.), а оплата указанного счета была произведена предприятием п/п N 475 от 24.05.05 г. На основании требований ст. 171 - 173 НК РФ право на налоговый вычет суммы НДС в размере 813 817 рублей возникло у предприятия только в мае 2005 года.

Суд первой инстанции на основании представленных в материалы дела доказательств установил, что налогоплательщиком вычет в сумме 813 817 рублей заявлен дважды, в декларации за апрель 2005 г. и за май 2005 г., в связи с чем отказал предприятию в удовлетворении требований по данному эпизоду, признав правомерным доначисление НДС в размере 813 817 рублей за апрель 2005 г. по сроку уплаты 20.05.05 г., соответствующих пеней, налоговых санкций.

Апелляционный суд на основании дополнительно представленных доказательств установил следующие обстоятельства.

В представленных в материалы дела книге покупок и книге продаж за апрель 2005 г. (т. 8 л.д. 86 - 92) сумма взаимозачета, в том числе НДС 813 817 рублей, отражена как оплата счета-фактуры и как реализация услуг.

При составлении налоговой декларации за апрель 2005 г. налогоплательщик включил сумму взаимозачета как в налоговую базу по НДС (выручка от реализации), исчислив налог, так и в налоговые вычеты (т. 8 л.д. 92 - 109).

Поскольку взаимозачет был расторгнут в июне 2005 г. счета-фактуры, выставленные предприятием признаются не оплаченными, выручка от реализации услуг в апреле 2005 г. - не полученной.

Предприятием 20.09.2006 была представлена измененная декларация по НДС за апрель 2005 года, но в данной декларации ни налоговая база, ни налоговые вычеты на сумму НДС по расторгнутому взаимозачету не скорректированы.

В результате в связи с расторжением взаимозачета налоговая база за апрель 2005 г., указанная в декларациях завышена на сумму неполученной выручки от реализации в размере 5 335 025 рублей. НДС, исчисленный с налоговой базы за апрель 2005 г. также завышен на сумму 815 775,99 рубля. Указанные обстоятельства подтверждены книгой продаж за апрель 2005 г. (т. 7 л.д. 27 - 50), налоговой декларацией за апрель 2005 г., уточненной налоговой декларацией за апрель 2005 г., регистром бухгалтерского учета - карточкой счета 60.1 по контрагенту ОАО “Карельский окатыш“.

Согласно требованиям ст. 146, 153, 154, 166 НК РФ налоговой базой по НДС признается выручка, полученная от реализации товаров, работ, услуг. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В соответствии со ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.

При таких обстоятельствах заявление налогоплательщиком налоговых вычетов в сумме 813 817 рублей в налоговой декларации за апрель 2005 г. фактически не привело к занижению суммы НДС, подлежащей уплате за указанный период.

Отсутствие задолженности перед бюджетом по уплате налога исключает начисление пеней на сумму 813 817 рублей по сроку уплаты 20.05.05 г.

В налоговой декларации за май 2005 г., представленной в инспекцию 20.09.06 г. заявлена общая сумма налоговых вычетов в размере 3 097 371 рубля.

Поскольку, предприятие задолженность по расторгнутому взаимозачету погасило путем перечисления денежных средств в мае 2005 г., а зачет фактически расторгнут в июне 2005 г. (уведомление N 6426 от 06.06.05 г.) в книгу покупок за май 2005 г. была дополнительно включена указанная операция (п/н 112).

После проведения дополнительных операций по книге покупок и включения суммы 813 817 рублей в состав налоговых вычетов, предприятием 21.06.07 г. представлена уточненная декларация за май 2005 г., согласно которой общая сумма НДС, заявленная к вычету, составила 3 911 294 рубля.

Сумма вычетов увеличилась на 813 923 рубля (3 911 294 - 3 097 371). Согласно данным книг покупок, составленных к каждой из представленных уточненных деклараций за май 2005 г., сумма дополнительно заявленных вычетов сложилась из суммы 813 817 рублей, оплаченной налогоплательщиком ОАО “Карельский окатыш“ по счету-фактуре, задолженность по которому ранее погашалась взаимозачетом, и суммы 106 рублей, составляющей расхождения между данными книги продаж и декларацией от 20.09.06 г.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что вычет в сумме 813 817 рублей заявлен налогоплательщиком повторно, соответствует фактическим обстоятельствам и подтвержден первоначальной и измененной декларацией за май 2005 г. и книгой покупок к измененным налоговым декларациям за май 2005 г. (том 7 л.д. 1 - 27).

Исходя из изложенного, по состоянию на 20.06.05 г. у налогоплательщика возникла недоимка по НДС в сумме 813 817 рублей.

В апелляционной жалобе предприятие ссылается на наличие переплаты по НДС.

Согласно представленному в материалы дела расчету инспекции:

Март 2005 г. - по сроку уплаты 20.04.05 г. - переплата 773 549 рублей,

Апрель 2005 г. - по сроку уплаты 20.05.05 г. - переплата 917 681 рубль,

Май 2005 г. - по сроку уплаты 20.06.05 г. - переплата 1 032 173 рубля.

Согласно расчету предприятия:

Март 2005 г. - недоимка 723 713 рублей,

Апрель 2005 г. - переплата 44 132 рубля,

Май 2005 г. - переплата 621 275 рублей.

С учетом переплаты и недоимки за период с апреля 2004 г. по май 2005 г., по сроку уплаты 20.06.05 г. у предприятия (исходя из расчетов налогоплательщика) имелась переплата по НДС в размере 1 032 173 рублей, что соответствует расчету налогового органа.

В целях определения фактической обязанности предприятия по перечислению пеней в соответствии со ст. 75 НК РФ, подлежит учету установленная апелляционным судом обязанность предприятия по перечислению в бюджет НДС 559 405 рублей по сроку 20.04.05 г.

В этом случае переплата по НДС по состоянию 20.06.05 г. составляет 472 768 рублей (1 032 173 - 559 405).

С учетом установленной переплаты, пени подлежат начислению с 20.06.05 г. на недоимку по НДС в размере 341 049 рублей (813 817 - 472 768).

Таким образом, представленными в материалы дела доказательствами подтверждается, что начисление пеней на недоимку в размере 813 817 рублей за период с 20.05.05 г. по 20.06.05 г., и на недоимку в размере 472 768 рублей за период с 20.06.05 г., проти“оречит требованиям ст. 75 НК РФ в связи с отсутствием задолженности в бюджет.

В связи с указанными обстоятельствами требования предприятия о признании недействительным решения инспекции в части начисления пеней по вышеуказанным периодам подлежат удовлетворению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Согласно разъяснению Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данному в пункте 42 Постановления Пленума от 28.02.2001 N 5 “О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации“, при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что “неуплата или неполная уплата сумм налога“ означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Решением инспекции предприятие привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату НДС за апрель 2005 г. в виде штрафа в размере 119 793 рублей (расчет штрафных санкций т. 1 л.д. 59). Поскольку апелляционным судом установлено, что по сроку 20.05.05 г. у налогоплательщика не возникло обязанности по перечислению в бюджет 813 817 рублей, а, следовательно, не возникло и соответствующей задолженности перед бюджетом, состав вменяемого налогового правонарушения в действиях предприятия отсутствует.

В связи с указанными обстоятельствами требование предприятия о признании недействительным решения инспекции в части привлечения к ответственности за неполную уплату НДС за апрель 2005 г. в виде штрафа в размере 119 793 рублей подлежит удовлетворению.

Требование о признании недействительным решения инспекции в части доначисления НДС в размере 813 817 рублей удовлетворению не подлежит, поскольку по сроку 20.06.05 г. у предприятия возникла недоимка в указанной сумме, в связи с повторным предъявлением НДС к вычету по одной и той же операции. Указание в решении налогового органа на то, что недоимка доначислена за апрель 2005 г., в то время как фактическое ее возникновение - май 2005 г., не меняет налоговых обязательств налогоплательщика по уплате налога, в связи с чем, не может являться основанием для признания решения инспекции недействительным по данному эпизоду.

5. Завышение в 2005 г. внереализационных расходов на сумму 13 330 551 рубль.

В пункте 2.2.3 решения налоговым органом установлено завышение в 2005 году внереализационных расходов на сумму 13 330 551 рубль. По мнению налогового органа предприятием не была скорректирована сумма вновь создаваемого резерва по сомнительным долгам на сумму остатка резерва предыдущего налогового периода 2004 года.

По итогам 2005 года сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва составила 25225233 рубля, сумма остатка резерва предыдущего налогового периода - 13330551 рубль, в силу пункта 5 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации разница, в размере 11 894 682 рублей подлежала включению в состав внереализационных расходов 2005 года. Налогоплательщик, в нарушение указанного порядка в составе внереализационных расходов отразил всю сумму вновь созданного резерва по итогам 2005 года, не откорректировав ее на сумму остатка резерва 2004 года.

Суд первой инстанции, отказывая предприятию в удовлетворении требований предприятия, по данному эпизоду, правомерно указал, что в соответствии с требованиями ст. 266 НК РФ правомерно произвел корректировку резерва, установив завышение внереализационных расходов.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 НК РФ (подпункт 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

Пунктом 3 статьи 266 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном указанной статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

Налоговым органом при проверке были исследованы акты инвентаризации дебиторской задолженности за 2004 - 2005 годы. Решением установлено, что сумма резерва по сомнительному долгу заявителем определялась с учетом требований пункта 4 статьи 266 НК РФ и составила за 2004 год 13330551 руб., списание безнадежных долгов за счет средств резерва в 2004 году не производилось, т.е. неизрасходованная сумма резерва составила 13330551 руб.

По результатам инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.05 г. предприятие исчислило сумму резерва в размере 64 948 792 рублей. С учетом 10% ограничения, установленного п. 4 ст. 266 НК РФ сумма вновь создаваемого резерва по сомнительным долгам на 2005 г. составила 25 225 233 рубля.

По мнению предприятия в соответствии с п. 5 ст. 266 НК РФ перенос суммы остатка резерва предыдущего периода означает присоединение остатка к сумме вновь сформированного резерва, то есть корректировка производится в сторону увеличения.

Согласно расчету, приведенному в апелляционной жалобе, сумма создаваемого резерва на 2005 г. составляет 38 555 784 рубля (25 225 233 + 13 330 551), что превышает сумму остатка резерва (13 330 551), во внереализационные расходы подлежит включению разница в размере 25 225 233 рубля (38 555 784 - 13 330 551).

Указанная позиция основана на неверном толковании положений статьи 266 НК РФ.

В соответствии с учетной политикой налогоплательщика (приказы от 22.03.04, 31.12.2004 “Об утверждении учетной политики для целей налогообложения“ на 2004, 2005 годы) сумма резерва по сомнительным долгам не полностью использованная в отчетном периоде на покрытие убытков по списанию безнадежных долгов, переносится на следующий отчетный период в порядке пункта 5 статьи 266 НК РФ.

Из положений ст. 266 НК РФ следует, что после того как сумма резерва по сомнительным долгам рассчитана на отчетный (налоговый) период с учетом требований ограничения в размере 10 процентов, она корректируется на остаток резерва (при его наличии) предыдущего отчетного (налогового) периода в соответствии с п. 5 ст. 266 Кодекса. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном налоговом периоде (в соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Полученная после корректировки сумма резерва по сомнительным долгам направляется на погашение убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ.

Судом установлено и материалами дела подтверждено, что сумма вновь создаваемого резерва за 2005 г. составила 25 225 233 рубля и превышает остаток резерва за 2004 г. - 13 330 551 рубль. Следовательно, во внереализационные расходы подлежит отнесению разница между указанными величинами 25 225 233 - 13 330 551 = 11 894 682 рубля. В нарушение указанных требований налогоплательщиком на внереализационные расходы отнесена сумма 25 225 233 рубля.

Таким образом, 13 330 551 руб. включены в состав внереализационных расходов неправомерно, что повлекло занижение налоговой базы.

Указанная правовая позиция подтверждена Определением ВАС РФ от 08.11.2007 N 14255/07.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции правомерно отказано предприятию в удовлетворении требований по данному эпизоду.

6. Предприятие, направляя уточненные требования, принятые судом (т. 1 л.д. 101), заявило о признании недействительным требования N 214 от 22.08.07 г., выставленного по результатам проверки.

При этом, в тексте решения суда первой инстанции отсутствует указание на рассмотрение и оценку заявления предприятия в части признания недействительным требования N 214.

Согласно пункту 1 статьи 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени. Согласно пункту 2 названной статьи требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Как разъяснено в пункте 19 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 “О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации“, досудебное урегулирование спора по вопросу взыскания пеней состоит в указании налоговым органом в направленном налогоплательщику требовании об уплате пеней размера недоимки, даты, с которой начисляются пени, и ставки пеней, то есть данных, позволяющих убедиться в обоснованности их начисления.

Формальные нарушения требований пункта 4 статьи 69 НК РФ сами по себе не являются основанием для признания требования недействительным. Однако требование может быть признано недействительным в том случае, если оно не соответствует действительной обязанности налогоплательщика по уплате налога либо составлено с существенными нарушениями данной нормы права.

Материалами дела подтверждается, что требование N 214 от 22.08.07 г. выставлено по результатам выездной налоговой проверки и содержит предложение об уплате доначисленных в ходе проверки налогов, пеней и санкций.

Поскольку в ходе рассмотрения дела в суде первой и апелляционной инстанций установлены факты необоснованного, в нарушение требований НК РФ, доначисления налогов, пеней и санкций, требование N 214 от 22.08.07 г. подлежит признанию недействительным в части сумм налогов, пеней, штрафов, решение о доначислении которых признано недействительным, как не соответствующее действительной обязанности налогоплательщика.

Решение суда первой инстанции в соответствующей части подлежит отмене.

Руководствуясь п. 2 ст. 269, ст. 270 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 6 июня 2008 г. по делу N А26-4238/2007 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Карелия от 29.06.2007 г. N 13-04/20 в части:

- начисления пеней по НДС за июнь 2004 г. на сумму недоимки в размере 42 001 руб. с 20.07.04 г. и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 252 руб.;

- начисления пеней по НДС за январь 2005 г. на сумму недоимки в размере 559 405 руб. с 20.02.2005 г.;

- начисления пеней по НДС за апрель 2005 г. на сумму недоимки в размере 813 817 руб. с 20.05.2005 г. по 20.06.2005 г.; на сумму недоимки в размере 472 768 руб. с 20.06.2005 г. и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа сумме 119 793 руб.;

- в части отказа в признании недействительным требования N 214 от 22.08.07 г.

Резолютивную часть решения от 6 июня 2008 г. по делу N А26-4238/2007 изложить в следующей редакции:

1. Требования МУП ЖКХ МО “Костомукшский городской округ“ удовлетворить частично.

Признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Карелия N 13-04/20 от 29.06.2007, требование N 214 от 22.08.2007 в части:

- выводов, изложенных в подпункте 2 пункта 1.1.1 решения, о завышении убытков в 2004 году на сумму 1428424 рубля; в пункте 1.2.1 решения, о занижении в 2005 году доходов от реализации на сумму 6552651 рубль; в пункте 1.2.2 решения о завышении в 2005 году расходов по аренде на 21207 рублей; определения в пункте 2.3 решения налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год без учета убытка, полученного в 2004 году; доначисления соответствующей суммы налога на прибыль, пеней и штрафных санкций;

- доначисления платы за пользование водными объектами за 2004 год в сумме 1165028 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций;

- выводов, изложенных в пункте 4 решения, о занижении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в части неправомерного предоставления в 2004, 2005 годах стандартных налоговых вычетов на детей Барвинскому И.П., Струковской И.Н., Струковскому О.П., Михееву Н.Н., Ершову А.А., Серпинскому В.И.; оплаты суточных сверх установленных норм в сумме 1500 рублей, оплаты проезда к месту отдыха в сумме 4804 рублей 40 копеек; исчисления соответствующих сумм налога на доходы физических лиц и пеней;

- привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 9252 рублей 20 копеек по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц;

- выводов, изложенных в пункте 5.1 решения о занижении налога на добавленную стоимость за июль 2004 года на 3482 рубля, за ноябрь 2004 год на 34297 рублей, март - ноябрь 2005 года на 1233124 рубля, начисления соответствующих сумм пеней и штрафных санкций; доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость с 21.08.2004 на сумму 257261 рубль, с 21.06.2005 на сумму 813817 рублей; привлечения к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость за январь 2005 года;

- начисления пеней по НДС за июнь 2004 г. на сумму недоимки в размере 42 001 руб. с 20.07.04 г. и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 252 руб.;

- начисления пеней по НДС за январь 2005 г. на сумму недоимки в размере 559 405 руб. с 20.02.2005 г.;

- начисления пеней по НДС за апрель 2005 г. на сумму недоимки в размере 813 817 руб. с 20.05.2005 г. по 20.06.2005 г.; на сумму недоимки в размере 472 768 руб. с 20.06.2005 г. и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа сумме 119 793 руб.

В остальной части заявленные требования оставить без удовлетворения.

2. Обеспечительные меры, принятые определением суда от 11 сентября 2007 года, сохранить до вступления решения в законную силу.

3. Расходы по уплате государственной пошлины отнести на заявителя.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

ГОРБАЧЕВА О.В.

Судьи

БУДЫЛЕВА М.В.

ЗАГАРАЕВА Л.П.