Решения и определения судов

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.04.2009 по делу N А56-19788/2008 Поскольку при рассмотрении дела о признании незаконным отказа ИФНС в возмещении ООО из бюджета НДС по операциям, связанным с реализацией лесоматериалов на экспорт, суд не дал надлежащей оценки доводам инспекции о невозможности осуществления названных операций, ограничившись проверкой формального соответствия НК РФ представленных ООО документов, при новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать и оценить обстоятельства, установленные в ходе камеральной налоговой проверки.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 27 апреля 2009 г. по делу N А56-19788/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Боглачевой Е.В., Пастуховой М.В., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу Иванова А.В. (доверенность от 28.01.2009 N 19-10/01635) и Номоконовой К.О. (доверенность от 11.01.2009 N 19-10/00015), от общества с ограниченной ответственностью “Лесопромышленная компания “Скандинавия“ Абариной И.В. (доверенность от 22.05.2008 N 37), рассмотрев 27.04.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.09.2008 (судья Денего Е.С.) и
постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2009 (судьи Горбачева О.В., Будылева М.В., Загараева Л.П.) по делу N А56-19788/2008,

установил:

общество с ограниченной ответственностью “Лесопромышленная компания “Скандинавия“ (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) (том 1, лист 137), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 06.03.2008 N 08-08/85 в части отказа в возмещении 16 796 057 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за август 2007 года.

В порядке статьи 49 АПК РФ Общество отказалось от заявленных требований в части признания недействительным решения Инспекции от 06.03.2008 N 08-08/85 об отказе в возмещении 6 069 133 руб. НДС за август 2005 года (том 1, лист 138).

Решением суда первой инстанции от 23.09.2008 требования налогоплательщика удовлетворены в полном объеме. В части отказа от заявленных требований производство по делу прекращено.

Постановлением апелляционного суда от 16.01.2009 указанный судебный акт оставлен без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить вынесенные судебные акты и принять по делу новый судебный акт. Как указывает налоговый орган, по представленным Обществом на проверку документам установлено, что фитосанитарные сертификаты на экспортируемые лесоматериалы были оформлены ранее даты принятия на учет этих товаров, что подтверждается товарными накладными и счетами-фактурами. Следовательно, фитосанитарные сертификаты выданы не на тот товар, по приобретению которого налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты по НДС. Кроме того, Инспекция ссылается на то, что по данным, указанным в товарно-транспортных накладных (далее
- ТТН), перевозка груза осуществлялась в количестве, значительно превышающем технические возможности (грузоподъемность) транспортных средств. Так, объем перевозимого груза составлял от 300 до 3500 тонн, однако по техническим данным грузоподъемность автомобиля КАМАЗ (в зависимости от модификации) “варьируется“ от 7,5 до 14 тонн. Таким образом, указанное количество лесоматериалов не могло быть перевезено одним транспортным средством в течение одного дня. Налоговый орган также отмечает недобросовестность поставщиков третьего уровня - ООО “Спектр“, ООО “Русконсалт“ и ООО “Регион-СПб“, которые по юридическим адресам не находятся и с момента регистрации представляют нулевую отчетность. Данные обстоятельства в совокупности, по мнению налогового органа, свидетельствуют о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе. Представитель Общества просила обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной Обществом налоговой декларации по НДС за август 2007 года, о чем составлен акт от 11.01.2008 N 08-08/1190.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика налоговый орган вынес оспариваемое решение от 06.03.2008 N 08-08/85 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с предложением внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Одновременно Инспекцией принято решение N 08-08/4870 о возмещении заявителю 460 942 руб. НДС и об отказе в возмещении 16 796 057 руб. указанного налога.

В ходе камеральной налоговой проверки установлено следующее.

По мнению налогового органа, из представленных документов следует, что фитосанитарные сертификаты выданы не на тот товар, по приобретению
которого Обществом заявлены налоговые вычеты, так как на момент проведения операций фитосанитарного контроля и выдачи сертификатов товар не был оприходован ни заявителем, ни организациями-поставщиками.

Эти противоречия свидетельствуют о невозможности осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени и места нахождения товара, а также о том, что сведения, содержащиеся в документах, представленных налогоплательщиком для подтверждения факта правомерности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов, являются недостоверными и противоречивыми. Лесоматериалы не могли быть получены Обществом на внутреннем рынке по схеме, о которой свидетельствуют представленные налогоплательщиком документы в обоснование наличия и размера налоговых вычетов.

Из имеющихся ТТН следует, что доставка товара производилась автомобильным транспортом силами поставщиков. Однако количество груза значительно превышает технические возможности (грузоподъемность) транспортных средств, указанных в ТТН.

Количество груза, поименованное в ТТН и товарных накладных, фактически не могло быть перевезено одним транспортным средством в течение одного дня, что свидетельствует о недостоверности сведений, содержащихся в представленных документах.

Поставщики Общества третьего звена - ООО “Спектр“, ООО “Русконсалт“, ООО “Регион-СПб“ представляют нулевую отчетность; руководителями ООО “Спектр“ и ООО “Русконсалт“ числятся номинальные директора, которые отрицают причастность к деятельности указанных организаций и факт подписания документов.

Суммы НДС, предъявленные заявителем к вычету при осуществлении экспортных операций и подлежащие возмещению из федерального бюджета поставщиками лесоматериалов, в бюджет не уплачиваются.

Таким образом, Инспекция пришла к выводу о том, что документы, представленные Обществом, не подтверждают правомерность применения налоговых вычетов в соответствии со статьей 172 НК РФ и не позволяют установить происхождение лесоматериалов, впоследствии реализуемых заявителем на экспорт. Названные обстоятельства свидетельствуют о наличии согласованных действий Общества и указанных организаций, направленных на незаконное возмещение налога из бюджета.

Налогоплательщик не
согласился с указанными выводами налогового органа и обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с настоящим заявлением (с учетом уточнений).

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования, основываясь на том, что решение Инспекции в оспариваемой части не соответствует положениям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Непредставление налоговым органом доказательств того, что налогоплательщик не понес реальных затрат по уплате НДС поставщикам, не ведет предпринимательской деятельности и осуществляет хозяйственные операции с намерением искусственно создать условия для необоснованного уменьшения налогового бремени, влечет признание недействительным решения Инспекции об отказе в возмещении названного налога.

Изучив материалы дела и доводы, приведенные в жалобе, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

Право налогоплательщика на возмещение НДС из бюджета и порядок реализации этого права при экспорте товаров (работ, услуг) установлены статьями 165, 171, 172 и 176 НК РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке “0“ процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 165 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 и (или) подпунктом 8 пункта 1 статьи 164 указанного Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки “0“ процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы: контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации; выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление
выручки от реализации указанного товара иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке; таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации; а также копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Представление налогоплательщиком налоговому органу документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, является необходимым условием для подтверждения обоснованности применения им налоговой ставки “0“ процентов и налоговых вычетов при экспортных операциях.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 указанного Кодекса налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями для применения налоговых вычетов по НДС являются: приобретение товаров (работ, услуг), принятие их на учет, наличие соответствующих первичных документов и счетов-фактур, оформленных в соответствии со статьей 169 НК РФ.

Из положений статей 171 и 172 НК РФ следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит
на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Из материалов дела следует, что Общество закупало лесоматериалы (баланс еловый, баланс сосновый, баланс березовый) на внутреннем рынке у ООО “Норвуд“, которое в свою очередь закупало товар у ООО “Петролес“, которое приобретало товар у поставщиков третьего звена - ООО “Спектр“, ООО “Русконсалт“, ООО “Регион-СПб“. Впоследствии лесоматериалы были реализованы на экспорт.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“ (далее - Постановление N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В силу части первой статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового
спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 указанного Кодекса.

Как видно из материалов камеральной налоговой проверки, налоговый орган выявил ряд обстоятельств, которые свидетельствуют (по мнению Инспекции) о том, что представленные налогоплательщиком документы не подтверждают правомерность применения налоговых вычетов в соответствии со статьей 172 НК РФ и не позволяют установить происхождение лесоматериалов, впоследствии реализуемых заявителем на экспорт, что указывает на наличие согласованных действий Общества и его поставщиков, направленных на незаконное возмещение налога из бюджета.

При этом данные выводы Инспекции, изложенные в оспариваемом решении, основаны на проверке и анализе документов, представленных налогоплательщиком и истребованных налоговым органом у других организаций (договоры поставки, товарные накладные, ТТН, счета-фактуры, фитосанитарные сертификаты).

Во-первых, в названном решении указано, что согласно грузовым таможенным декларациям N 10216080/300507/0076105, N 10216080/040607/0078799, N 10216080/1000607/0082982, N 10216080/130607/0083589 и N 10216080/130607/0083593 заявителем были отгружены на экспорт лесоматериалы, на которые выданы фитосанитарные сертификаты от 22.05.2007, 23.05.2007, 30.05.2007 и 09.06.2007.

Однако в соответствии с товарными накладными и счетами-фактурами, представленными налогоплательщиком, товар, по которому заявлены спорные налоговые вычеты, приобретен у ООО “Норвуд“ и оприходован Обществом после выдачи фитосанитарных сертификатов. То есть (исходя из документов) заявитель оформил фитосанитарные сертификаты на лесоматериалы, которые еще не приобрел и не принял на учет. Более того, на момент выдачи указанных сертификатов данный товар не был оприходован и поставщиком ООО “Норвуд“.

Во-вторых, согласно представленным в налоговый орган ТТН (в материалах
судебного дела данные документы отсутствуют) доставка товара производилась автомобильным транспортом силами поставщиков.

Между тем количество груза значительно превышает технические возможности (грузоподъемность) транспортных средств, указанных в ТТН. Количество груза, поименованное в ТТН и товарных накладных, фактически не могло быть перевезено одним транспортным средством в течение одного дня, что свидетельствует о недостоверности сведений, содержащихся в представленных документах.

Форма ТТН (форма N 1-т) утверждена Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 “Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте“.

На основании пункта 2 действующей в настоящее время Инструкции Министерства финансов СССР, Государственного банка СССР, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР, Министерства автомобильного транспорта РСФСР от 30.11.1983 N 156, 30, 354/7, 10/998 “О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом“ перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной ТТН утвержденной формы N 1-т.

ТТН на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем на каждую поездку автомобиля для каждого грузополучателя в отдельности с обязательным заполнением всех реквизитов, необходимых для полноты и правильности проведения расчетов за работу автотранспорта, а также для списания и оприходования товарно-материальных ценностей (пункт 10 названной Инструкции).

Таким образом, ТТН оформляется на каждую перевозку груза.

С учетом того, что заявленное в ТТН количество груза составляет не менее 3500 тонн, а это существенно превышает как грузоподъемность автомобиля КАМАЗ, так и вес самого автомобиля вместе с полуприцепом, Инспекция пришла к выводу о невозможности перевозки такого значительного количества лесоматериалов одним транспортным средством в течение одного дня (при том что маршрут движения автомобиля также значительный: город
Луга - город Санкт-Петербург).

В-третьих, налоговым органом установлено, что суммы НДС, предъявленные заявителем к вычету при осуществлении экспортных операций и подлежащие возмещению из федерального бюджета, поставщиками лесоматериалов в бюджет не уплачиваются.

В-четвертых, Инспекция указывает на недобросовестность поставщиков третьего звена ООО “Спектр“, ООО “Русконсалт“ и ООО “Регион-СПб“, поскольку они не находятся по юридическим адресам и представляют нулевую отчетность. Провести проверку указанных организаций не представилось возможным. Рыбина Л.В., числящаяся руководителем и генеральным директором ООО “Спектр“, и Козловский И.Ф., числящийся руководителем и генеральным директором ООО “Русконсалт“, в ходе опроса пояснили, что отношения к указанным организациям не имеют, никаких хозяйственных документов не подписывали.

В-пятых, движение товара и оформление документов по цепочке Общество - ООО “Норвуд“ - ООО “Петролес“ - ООО “Спектр“ - ООО “Русконсалт“ - ООО “Регион-СПб“ происходит в течение одного дня.

Данные обстоятельства, выявленные Инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки, как видно, судебными инстанциями не исследованы.

Суды, исходя из представления налогоплательщиком всех необходимых документов, предусмотренных статьями 165, 171 - 172 НК РФ, при рассмотрении дела не проверили доказательства, которые были предметом проверки налогового органа, и не дали надлежащей оценки всем обстоятельствам и доводам Инспекции, указанным в решении от 06.03.2008 N 08-08/85.

Данный факт не может быть опровергнут общей ссылкой судов на то, что Инспекция не представила доказательств, свидетельствующих о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, необходимо иметь в виду следующее. Положения статьи 176 НК РФ находятся во взаимосвязи со статьями 171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения НДС из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций и осуществлении сделок с реальными товарами, что, в свою очередь, предполагает уплату данного налога в федеральный бюджет.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности поставщики продукции, отправленной впоследствии на экспорт, хозяйственных операций не осуществляли и налоги в бюджет не уплачивали, схема взаимодействия поставщиков товара и экспортера указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком-экспортером документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В соответствии с частью третьей статьи 71 АПК РФ при оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка их достоверности.

В настоящем случае суды не дали оценки совокупности взаимосвязанных доводов Инспекции о невозможности осуществления заявленных хозяйственных операций, связанных с поставкой товара, и их документального оформления, в том числе использовании системы расчетов между Обществом и поставщиками, направленной на уклонение от уплаты НДС.

Следовательно, суды не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют нормы, содержащиеся в части второй статьи 71 АПК РФ. Поэтому, вывод судов о праве налогоплательщика на возмещение заявленной суммы НДС за август 2007 года без исследования вышеприведенных доводов Инспекции является ошибочным.

В связи с этим обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное, истребовать у сторон ТТН, которые были исследованы налоговым органом при проверке, но отсутствуют в материалах дела, оценить представленные доказательства, установленные в ходе камеральной налоговой проверки обстоятельства и доводы налогового органа, приведенные в оспариваемом решении от 06.03.2008 N 08-08/85 в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ. После этого правильно применить нормы материального права и принять соответствующее решение.

Кроме того, суды признали недействительным решение Инспекции от 06.03.2008 N 08-08/85 в части отказа в возмещении 10 726 924 руб. за август 2007 года. Однако в резолютивной части этого ненормативного акта отсутствует указание на отказ в возмещении НДС, но в мотивировочной части изложены фактические обстоятельства, послужившие основанием для отказа Обществу в возмещении 16 796 057 руб. решением от 06.03.2008 N 08-08/4870. При новом рассмотрении суду следует предложить налогоплательщику уточнить требования.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.09.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2009 по делу N А56-19788/2008 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Председательствующий

С.А.ЛОМАКИН

Судьи

Е.В.БОГЛАЧЕВА

М.В.ПАСТУХОВА