Решения и определения судов

Постановление ФАС Московского округа от 08.04.2009 N КА-А40/2528-09 по делу N А40-24440/07-142-155 Дело по заявлению о признании недействительным решения налогового органа в части отказа в возмещении НДС направлено на новое рассмотрение в связи с тем, что суд, сделав вывод об отсутствии у заявителя права на возмещение НДС в отношении услуг по организации транспортировки нефтепродуктов в связи с неправомерным применением налоговой ставки по НДС 18 процентов, не проверил довод заявителя о выставлении ряда счетов-фактур до помещения товара под таможенный режим экспорта.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 8 апреля 2009 г. N КА-А40/2528-09

Дело N А40-24440/07-142-155

Резолютивная часть постановления объявлена 02 апреля 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 апреля 2009 года.

Федеральный арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Антоновой М.К.

судей Дудкиной О.В., Черпухиной В.А.

при участии в заседании:

от истца: Т. по дов. N Ю-6593 от 24.12.2008 г., И. по дов. N Ю-6416 от 17.11.2008 г.

от ответчика: З. по дов. N 91 от 22.08.2008 г.

от третьего лица: М. по дов. от 17.12.2007 г.

рассмотрев 02.04.2009 г. в судебном заседании кассационные жалобы Межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 1, ОАО “НК “Лукойл“

на постановление от 25.12.2008 г. N 09АП-9799/2008-АК Девятого арбитражного апелляционного
суда

принятое Марковой Т.Т., Солоповой Е.А., Нагаевым Р.Г.

по иску (заявлению) ОАО “Нефтяная компания “Лукойл“

о признании решения частично недействительным

к Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

3-е лицо: ОАО “РЖД“

установил:

Открытое акционерное общество “Нефтяная компания “ЛУКОЙЛ“ (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 20.03.2007 N 52/458 в части отказа в возмещении НДС в размере 151 952 888 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.06.2008 г. требования Общества удовлетворены.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2008 г. решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.06.2008 г. отменено в части признания недействительным решения Инспекции от 20.03.2007 N 52/458 в части отказа в возмещении НДС в размере 137 028 157 руб. 87 коп., и в отмененной части заявителю отказано в удовлетворении требований. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Общество не согласилось с принятым судебным актом и обратилось в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление суда в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции от 20.03.2007 N 52/458 в части отказа в возмещении НДС в сумме 137 028 157 руб. 87 коп. и в указанной части оставить в силе решение суда первой инстанции от 17.06.2008 г.

В жалобе заявитель указывает, что суд неправомерно ссылается на пп. 2 п. 1 статьи 164 НК РФ, который в данном случае не подлежит применению; вывод суда о том, что товар считается помещенным под таможенный режим экспорта с
даты отметки таможенного органа на временных ГТД, противоречит таможенному законодательству и нарушает единообразие практики Президиума ВАС РФ и арбитражных судов.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе. Кроме того, представили для приобщения к материалам дела письменные пояснения, в которых изложили, что суд апелляционной инстанции в нарушение п. 2 статьи 271 АПК РФ не сослался на какие-либо конкретные доказательства (ВГТД, квитанции о приеме груза к перевозке) в подтверждение своих выводов и не отразил обстоятельства дела (к какому счету-фактуре относятся какие конкретно экспортные отгрузки, и когда товар был помещен под таможенный режим экспорта). В то же время, из имеющихся в материалах дела письменных пояснений заявителя, представленных в арбитражный суд первой инстанции и имеющихся в материалах дела документов следует, что временные грузовые таможенные декларации в ряде случаев оформлены после выставления экспедиторами спорных счетов-фактур и подписания актов к ним.

Также представителями Общества заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела письменных пояснений в дополнение к кассационной жалобе.

Суд кассационной инстанции, учитывая мнение представителей Инспекции и третьего лица, совещаясь на месте, руководствуясь статьей 279 АПК РФ, определил: ходатайство Общества - удовлетворить, письменные пояснения по делу приобщить к материалам дела.

Межрегиональная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 также обратилась в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление суда апелляционной инстанции в части удовлетворенных требований и принять судебный акт об отказе в удовлетворении требований в полном объеме в связи с неправильным применением норм материального права.

В жалобе налоговый орган указывает, что услуги по возврату порожних вагонов непосредственно связаны с реализацией товаров на
экспорт, поэтому заявитель неосновательно оплатил такие услуги ЗАО “Лукойл-Транс“ по возврату порожних цистерн с применением налоговой ставки 18 процентов, а счета-фактуры с указанием такой ставки не могут служить основанием для применения налоговых вычетов.

Представители Инспекции поддержали в судебном заседании доводы, изложенные в жалобе, и возражали против удовлетворения кассационной жалобы Общества по мотивам, изложенным в постановлении суда апелляционной инстанции. Просили приобщить к материалам дела отзыв на жалобу.

Суд, выслушав мнение представителей Общества и третьего лица, совещаясь на месте, руководствуясь статьей 279 АПК РФ, определил: приобщить отзыв Инспекции на кассационную жалобу Общества к материалам дела.

Представитель третьего лица - ОАО “Российские железные дороги“ поддержал позицию Общества, изложенную в кассационной жалобе.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена Федеральным арбитражным судом Московского округа в порядке, установленном статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов, заявленных Обществом и Инспекцией в кассационных жалобах.

Как установлено судами, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации Общества по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2006 г. по вопросу обоснованности применения заявителем налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов.

По результатам налоговой проверки Инспекцией 20.03.2007 г. вынесено решение N 52/458, в соответствии с которым Обществу отказано в возмещении НДС в сумме 151 952 888 руб. по услугам, связанным с транспортировкой экспортированного товара по железной дороге.

В процессе проверки налоговый орган установил неправомерное применение налоговой ставки 18% по спорным счетам-фактурам (за исключением услуг по возврату порожних вагонов), полагая, что оказанные заявителю услуги непосредственно связаны с поставкой товара на экспорт, и поэтому подлежат обложению.

Посчитав свои права нарушенными, Общество обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением
о признании ненормативного акта налогового органа недействительным в части отказа в возмещении НДС в размере 151 952 888 руб.

Удовлетворяя требования Общества в полном объеме, суд первой инстанции исходил из того, что ВГТД не могут рассматриваться в качестве подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта, и что перевозка порожних цистерн, осуществляемая после выгрузки груза, не относится к услуге, непосредственно связанной с перевозкой экспортируемых товаров.

Отменяя решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения Инспекции от 20.03.2007 N 52/458 в части отказа в возмещении НДС в размере 137 028 157 руб. 87 коп., и отказывая заявителю в удовлетворении требований в данной части, суд апелляционной инстанции сделал выводу о том, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, что услуги, связанные с транспортировкой экспортированного товара по железной дороге, подлежали обложению НДС по ставке 0 процентов, поскольку в момент оказания услуг товар находился под таможенным режимом экспорта. Товары, перемещаемые по железной дороге, были помещены под таможенный режим экспорта на основании ВГТД.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права, соблюдения процессуального права, доводы кассационных жалоб и возражений на них, заслушав представителей сторон, третьего лица, Федеральный арбитражный суд Московского округа считает, что обжалуемый судебный акт подлежит отмене в части по следующим основаниям.

В жалобе Общество указывает, что суд апелляционной инстанции неправомерно ссылается на пп. 2 п. 1 статьи 164 НК РФ, поскольку к спорным правоотношениям данная норма не может быть применена.

Довод Общества не принимается судом кассационной
инстанции, исходя из следующего.

Принимая решение по спору, суд апелляционной инстанции исходил из правовой позиции, согласно которой применение ставки 0 процентов по НДС при оказании услуг по перевозке товаров закон связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта со ссылкой на ч. 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой днем помещения товаров под таможенный режим экспорта считается день выпуска товаров таможенным органом, и соответственно момент помещения товара под таможенный режим экспорта определяется по временной грузовой таможенной декларации. Соглашаясь с выводами налогового органа, суд апелляционной инстанции исходил из того, что спорные услуги по транспортировке производились в отношении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта. В связи с чем, неправомерно поставщиком спорных услуг заявителю предъявлен был НДС по налоговой ставке 18%. При осуществлении отгрузок товаров в соответствии с таможенным режимом экспорта через морские порты, Общество использовало порядок, установленный статьей 138 Таможенного кодекса Российской Федерации с применением периодического временного декларирования.

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 настоящего Кодекса, на установленные Кодексом налоговые вычеты.

Документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету является в соответствии с п. 1 ст. 169 Кодекса счет-фактура.

В силу пп. 10 и 11 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны налоговая ставка и сумма налога на добавленную стоимость, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых
налоговых ставок.

Налогообложение налогом на добавленную стоимость операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации производится по налоговым ставкам, установленным в ст. 164 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогообложение налогом на добавленную стоимость работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, производится по налоговой ставке 0 процентов.

Положение настоящего подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Оказываемые Обществу услуги, связанные с транспортировкой экспортируемого товара соответствуют услугам, перечень которых определен пп. 2 п. 1 статьи 164 НК РФ, и соответственно, подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов в случае помещения товара под таможенный режим экспорта до их оказания.

Согласно пп. 9 п. 1 статьи 11 Таможенного кодекса Российской Федерации под вывозом товаров и (или) транспортных средств с таможенной территории Российской Федерации подразумевается подача таможенной декларации или совершение действий, непосредственно направленных на вывоз товаров и (или) транспортных средств, а также все последующие предусмотренные ТК РФ действия с товарами и (или) транспортными средствами до фактического пересечения ими таможенной границы.

В соответствии с п. 3 ст. 157 ТК РФ днем помещения товаров
под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Подпунктом 23 п. 1 ст. 11 ТК РФ установлено, что выпуск товаров - это действие таможенных органов, заключающееся в разрешении заинтересованным лицам пользоваться и (или) распоряжаться товарами в соответствии с таможенным режимом.

В соответствии со ст. 60 ТК РФ таможенное оформление при вывозе товаров начинается в момент представления таможенной декларации или устного заявления, либо совершения иных действий, свидетельствующих о намерении лица осуществлять таможенное оформление.

Принимая во внимание вышеназванные нормы права, товар считается помещенным под таможенный режим экспорта со дня проставления таможенным органом на представленной декларантом грузовой таможенной декларации (временной грузовой таможенной декларации) отметки “выпуск разрешен“.

При выполнении работ (оказании услуг), подлежащих налогообложению по ставке 0 процентов, в случае указания в счете-фактуре налоговой ставки, не соответствующей размеру налоговой ставки, установленной пп. 2 п. 1 ст. 164 Кодекса, данный счет-фактура является не соответствующим требованиям пп. 10 и 11 п. 5 ст. 169 Кодекса, и не может являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету.

Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Положения п. 2 ст. 172 Кодекса исключают предъявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченные в нарушение положений главы 21 НК РФ.

Суд кассационной инстанции находит правовую позицию суда апелляционной инстанции правильной, соответствующей правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в ряде Постановлений Президиума Суда, в том числе Постановлениях N 1375/07 от 06.11.2007, N 7205/07 от 20.11.2007 и N 16581/07 от 04.03.2008, и соответствующей судебной практике (постановления Федерального арбитражного суда Московского округа N КА-А40/2410-08 от 23.05.2008 г., N КА-А40/5132-08 от 23.06.2008 г.
и N КА-А40/10432-08 от 13.11.2008 г.).

Однако, считать, что выводы суда апелляционной инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам дела, у суда кассационной инстанции оснований не имеется, исходя из следующего.

Суд апелляционной инстанции по итогам рассмотрения спора, сделал вывод об отсутствии у Общества права на возмещение НДС в размере 137 028 157 руб. 87 коп. относительно услуг по организации транспортировки нефтепродуктов, при этом не проверив довод Общества о выставлении ряда спорных счетов-фактур до помещения товара под таможенный режим экспорта. В дополнениях к доводам, изложенным в кассационной жалобе, заявитель отразил счета-фактуры, выставленные экспедиторами до оформления ВГТД.

В силу статьи 162 АПК РФ суд должен непосредственно исследовать доказательства по делу и в соответствии со статьями 170 и 271 АПК РФ - указать в решении и постановлении доказательства, на которых основаны его выводы об обстоятельствах дела, мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.

Согласно статье 168 АПК РФ суд должен оценить доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений, определить, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены и какие не установлены.

В нарушение указанных положений суд апелляционной инстанции не установил фактические обстоятельства, связанные с помещением экспортируемого товара под таможенный режим экспорта: когда товар был помещен под таможенный режим экспорта, к какому счету-фактуре относятся экспортные отгрузки.

Временные грузовые таможенные декларации, счета-фактуры, на основании которых производилась оплата за оказанные услуги, судом апелляционной инстанции не исследовались.

В связи с чем, выводы суда о применении налоговой ставки 0 процентов по спорным услугам не основаны на
анализе счетов-фактур и ВГТД в их взаимосвязи, поскольку в постановлении суда апелляционной инстанции отсутствуют ссылки на конкретные счета-фактуры и ВГТД.

Таким образом, неисследование судом подлежащих исследованию юридически значимых по делу обстоятельств, привело к принятию неправильного решения судом апелляционной инстанции. Проверка указанных обстоятельств имеет существенное значение для определения правильности применения налоговой ставки по спорным правоотношениям.

При новом рассмотрении дела суду апелляционной инстанции необходимо оценить в соответствии со статьей 71 АПК РФ имеющиеся в деле счета-фактуры и ВГТД, на основании которых Обществом заявлена ставка 0 процентов и предъявлены суммы налога к возмещению, с учетом установленных по делу обстоятельств принять законное и обоснованное решение по делу.

В остальной части судебные акты подлежат оставлению без изменения по следующим основаниям.

Удовлетворяя требования заявителя, суды указали, что оказанные услуги по возврату порожних вагонов не относятся к услугам по транспортировке (перевозке) экспортируемых за пределы таможенной территории Российской Федерации товаров, применение к таким услугам ставки 0 процентов не предусмотрено, в связи с чем, Общество имеет право на вычет налога, уплаченного поставщику услуг по ставке 18%.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы Инспекции, выслушав лиц, участвующих в деле, считает, что оснований для отмены судебных актов в этой части не имеется, исходя из следующего.

Согласно пункту 3 статьи 164 НК РФ налогообложение по налоговой ставке 18 процентов производится в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 этой статьи.

В пункте 1 статьи 164 НК РФ содержится перечень операций, по которым предусмотрено налогообложение в размере 0 процентов.

Так, непосредственно связанные с производством и реализацией экспортируемых товаров работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги), выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте по перевозке или транспортировке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров, а также связанных с такой перевозкой или транспортировкой работы (услуги), в том числе работы (услуги) по организации перевозок, сопровождению, погрузке, перегрузке, в силу подпунктов 1 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ облагаются налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов.

Материалами дела подтверждается и сторонами не оспаривается, что спорные услуги заключались в доставке Обществу порожних вагонов, освободившихся после доставки экспортных грузов. Обществу выставлены за оказанные услуги счета-фактуры с указанием налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов. Оказанные услуги, в том числе суммы налога на добавленную стоимость, оплачены заявителем.

Оценив представленные в материалы дела документы, судебные инстанции, сделали правильный вывод о том, что услуги по возврату порожних вагонов оказаны после завершения экспорта товаров и до загрузки в них следующей партии экспортных товаров, на этом этапе товары еще не помещены под таможенный режим экспорта, а потому данные услуги не могут рассматриваться как оказанные в отношении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, связанных с перевозкой экспортируемых товаров. В связи с этим по услугам, связанным с возвратом порожних вагонов, правомерно предъявлен Обществу налог на добавленную стоимость по ставке 18 процентов, налогоплательщик при соблюдении положений статей 171, 172 и 176 НК РФ вправе заявить такие суммы налога к вычету и возмещению из бюджета.

По изложенным основаниям суды правомерно отклонили довод Инспекции о том, что возврат порожних вагонов является составной частью единой операции экспедирования экспортных грузов.

При таких обстоятельствах суды правомерно сделали вывод об отсутствии у Инспекции оснований для отказа Обществу в возмещении налога на добавленную стоимость по услугам, связанным с возвратом порожних цистерн.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, по указанному эпизоду являются позицией налогового органа по данному спору, приводились им при рассмотрении дела в судебных инстанциях и получили надлежащую правовую оценку в оспариваемых судебных актах.

В кассационной жалобе не приведено доводов и доказательств, опровергающих установленные судебными инстанциями обстоятельства и выводы судебных инстанций, как и не приведено оснований, которые в соответствии со ст. 288 АПК РФ могли бы явиться основанием для отмены принятых по делу обжалуемых судебных актов.

Иная оценка налоговым органом установленных судом обстоятельств, а также иное толкование законодательства не свидетельствует о судебной ошибке и не может служить основанием для отмены состоявшихся судебных актов.

Судебными инстанциями правильно применены нормы материального права по эпизоду, связанному с оказанием услуг по возврату порожних цистерн, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам.

Нарушений норм процессуального права при рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанций не допущено.

В соответствии со ст. 288 АПК РФ суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить судебный акт лишь в случае, когда он содержит выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам, а также, если он принят с нарушением или неправильным применением норм материального и процессуального права.

При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены принятых по делу судебных актов в части удовлетворения заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа об отказе в применении налоговых вычетов по указанному эпизоду не имеется.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 декабря 2008 г. по делу N А40-24440/07-142-155 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 20.03.2007 г. N 52/458, вынесенное в отношении ОАО “Нефтяная компания “Лукойл“ в части отказа в возмещении НДС в размере 137 028 157 руб. 87 коп.

Дело в отмененной части передать на новое рассмотрение в Девятый арбитражный апелляционный суд. В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

М.К.АНТОНОВА

Судьи

О.В.ДУДКИНА

В.А.ЧЕРПУХИНА