Решения и определения судов

Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.06.2010 N 15АП-4807/2010 по делу N А32-44399/2009 По делу о признании незаконным решения налогового органа о привлечении к ответственности, за исключением части доначисления налога на доходы физических лиц.

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 9 июня 2010 г. N 15АП-4807/2010

Дело N А32-44399/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 07 июня 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 09 июня 2010 г.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шимбаревой Н.В.

судей Николаева Д.В., Винокур И.Г.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Соленцовой И.В.

при участии:

от ИФНС России по городу-курорту Анапа Краснодарского края: Сарычев К.И. по доверенности от 04.06.2010 г. N 05-23/04980, Галяева Д.Г. по доверенности от 04.06.2010 г. N 05-23/04981, Щербина В.А. по доверенности б/н;

от ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“: Мураэлян М.Г. паспорт серия <...>, Маринина В.Я. по доверенности от 30.11.2009 г., Ляшева О.М. по доверенности от 30.11.2009 г.;

рассмотрев в открытом
судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России по городу-курорту Анапа Краснодарского края

на решение Арбитражного суда Краснодарского края

от 01.03.2010 г. по делу N А32-44399/2009

по заявлению ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“

к заинтересованному лицу ИФНС России по городу-курорту Анапа Краснодарского края

о признании незаконным решения

принятое в составе судьи Хахалевой Н.В.

установил:

ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“ (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Инспекции ФНС России по городу-курорту Анапа от 29.06.2009 г. N 47 Д о привлечении к налоговой ответственности, за исключением пункта 3.1 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 209 092 рубля, отмененной Решением УФНС по Краснодарскому краю от 11.09.2009 N 16-12-574-1216.

Решением суда от 01.03.2010 г. признано незаконным решение Инспекции ФНС России по городу-курорту Анапа от 29.06.2009 г. N 47 Д о привлечении ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“, г. Анапа к налоговой ответственности, за исключением пункта 3.1 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 209 092 руб., отмененного решением УФНС по Краснодарскому краю от 11.09.2009 г. N 16-12-574-1216.

С Инспекции федеральной налоговой службы России по г. Анапа, г. Анапа в пользу ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“ взыскана государственная пошлина в размере 2 000 рублей.

Решение мотивировано тем, что объектом налогообложения при использовании УСН являются реально полученные налогоплательщиком денежные средства. Плата за квартиру на счет ООО НПЦ “Экономика“ не перечислялась, в связи с чем, правомерно не включена в налогооблагаемую базу по единому налогу. Уточнение налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи применением упрощенной системы, осуществляется за тот период, в котором указанные суммы были получены. Налоговый
орган нарушил требования статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно, не рассмотрел возражения налогоплательщика на акт проверки.

ИФНС России по городу-курорту Анапа Краснодарского края обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просила решение отменить.

Податель жалобы полагает, что общество, неправомерно не отразило в составе доходов выручки от продажи квартиры по предварительному договору купли-продажи б/н. от 17.10.2006 г. с гражданкой Солопон Л.А. на сумму 2 552 800 руб., и скорректировало налоговую базу за 2006 год на сумму полученного в этом году аванса от ООО “ВЛАД+А“ по предварительному договору купли-продажи б/н. от 31.07.2006 г. в размере 4 000 000 руб., который возвратило в 2007 г. Инспекция полагает, что поскольку в нарушение условий договора в проверяемом периоде ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“ не истребовала с агента полученные денежные средства за проданную квартиру, следовательно, сделка преследовала цель поддержания предусмотренного п. 4 ст. 346.13 НК РФ лимита Ф.И.О. позволяющем применять специальный режим налогообложения, а также сокрытие дохода на сумму 2 522 800 руб. и получение необоснованной налоговой выгоды. Корректировку налоговой базы общество было обязано произвести на дату возврата аванса, то есть в 2007 г.

В судебное заседание от инспекции по почте поступило дополнение к апелляционной жалобе. Представитель общества с дополнениями ознакомлен и не возражает против их принятия, пояснил, что препятствий для рассмотрения апелляционной жалобы в данном судебном заседании не имеется.

Суд определил принять дополнения к апелляционной жалобе.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просило решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании участвующие в деле лица повторили доводы,
изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Анапа проведена выездная налоговая проверка ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“, по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты по всем налогам и сборам за период с 01.04.2006 г. по 31.12.2007 г., по НДФЛ с 01.06.2006 г. по 31.08.2008 г.

По материалам проверки составлен акт от 29.05.2009 г. N 47 Д.

23 июня 2009 г. ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“ по почте было отправлено возражение на акт проверки.

По результатам выездной налоговой проверки, ИФНС России по городу-курорту Анапа вынесено решение N 47 Д от 29.06.2009 г. (без рассмотрения возражений на акт проверки), согласно которому ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“ доначислено налогов в сумме 1 994 402 руб., в том числе:

- ЕСН в размере 425 856 руб.;

- НДФЛ в размере 209 092 руб.;

- налог на имущество организаций в размере 365 724 руб.;

- НДС в размере 909 839 руб.;

- налог на прибыль в размере 83 891 руб.

Общество привлечено к налоговой ответственности в сумме 3 167 295 руб., в том числе:

- по ст. 122 НК РФ в сумме 191 289 руб.;

- по ст. 123 НК РФ в размере 41 818 руб.;

- по ст. 126 НК РФ в сумме 300 руб.;

- по ст.
119 НК РФ в сумме 2 770 118 руб.

В связи с несвоевременным представлением налоговых деклараций по НДС, ЕСН, по налогу на прибыль за 2006 г., 2007 г. начислены пени в сумме 445 926 руб.

Решение мотивировано тем, что ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“ превысило величину предельного размера дохода, налогоплательщиком в нарушение положений статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации применялась Упрощенная система налогообложения. В связи с утратой налогоплательщиком права применения УСН, обществу произведено доначисление налогов, исчисление и уплата которых осуществляется при применении общеустановленной системы налогообложения, а именно: налога на прибыль, НДС, налога на имущество, ЕСН за 4 кв. 2006 г. и за 2007 г. В решении указано, что, в нарушение ст. 226 НК РФ, перечисление в бюджет удержанных сумм налога обществом производилось несвоевременно и не в полном объеме, в результате по состоянию на 31.08.2008 г. образовалась задолженность по НДФЛ в размере 209 092 руб.

14.07.2009 г. обществом в УФНС Краснодарского края была подана апелляционная жалоба.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 11.09.2009 г. N 16-12-574-1216 жалоба ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“ была удовлетворена частично, а именно: решение ИФНС России по городу-курорту Анапа от 29.06.2009 г. N 47 Д о привлечении ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“ к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения было изменено путем отмены в резолютивной части решения пункта 3.1 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 209 092 руб. В остальной части требований было отказано.

Не согласившись с указанными решениями, общество обратилось в суд в порядке ст. 137 - 138 НК РФ.

При вынесении решения суд первой инстанции обоснованно
руководствовался следующим.

Согласно пункту 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы, или доходы, уменьшенные на величину расходов.

Статьей 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщики единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.

В силу статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

П. 2 ст. 346.11 НК РФ определено, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ООО НПЦ “Экономика“ с 01.01.2003 года применяет упрощенную систему налогообложения, с объектом налогообложения - доходы и налоговой ставкой - 6% (заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения представлено в ИФНС России по г.-к. Анапа 29.11.2002 года, уведомление о возможности применения УСН от 30.12.2002 г. N 356).

В соответствии с п. 4 ст. 346.13 Налогового Кодекса Российской Федерации предельная величина дохода налогоплательщика, ограничивающая право на применение упрощенной системы налогообложения по итогам отчетного (налогового)
периода для общества в 2006 году была равна 22 640 000 рублей (20 000 000 x 1,132 где 20 000 000 - величина предельного дохода, 1,132 - коэффициент - дефлятор на который индексируется величина предельного дохода в соответствии с п. 2 ст. 346.12 и Приказа Минэкономразвития РФ от 3 ноября 2005 г. N 284).

В книге учета доходов ООО НПЦ “Экономика“ за 2006 год налоговая база (сумма дохода) указана в размере 19 024 821 руб.

Однако, по мнению налогового органа, действительные доходы общества в этом периоде составили 25 208 065 руб., поскольку в IV квартале 2006 года общество, неправомерно не отразило в составе доходов выручки от продажи квартиры по предварительному договору купли-продажи б/н. от 17.10.2006 г. с Солопон Л.А. на сумму 2 552 800 руб., и скорректировало налоговую базу за 2006 год на сумму полученного в этом году аванса от ООО “ВЛАД+А“ по предварительному договору купли-продажи б/н. от 31.07.2006 г. в размере 4 000 000 руб., который возвратило в 2007 г.

Поскольку, по мнению инспекции, ООО НПЦ “Экономика“ начиная с IV квартала 2006 г. превысило сумму предельной величины доходов, утратило право на применение УСН, то был произведен перевод ООО НПЦ “Экономика“ на общеустановленную систему налогообложения и произведено доначисление налогов, исчисление и уплата которых осуществляется при применении общеустановленной системы налогообложения, а именно: налога на прибыль, НДС, налога на имущество, ЕСН за IV квартал 2006 года и 2007 год.

Отклоняются доводы инспекции в части корректировки налоговой базы в связи с возвратом аванса ООО “Влад+А“.

По уточненной налоговой декларации за 2006 год, представленной обществом в Инспекцию ФНС России
по г.-к. Анапа 23.09.2008 года, сумма полученного дохода скорректирована на сумму возврата аванса, полученного от ООО “Влад+А“ за квартиру N 13 по предварительному договору купли - продажи б/н. от 31.07.2006 года, произведенного в 2007 году на сумму 4 000 000 рублей, по платежным поручениям N 50 от 06.06.2007 года на сумму 2 000 000 рублей, N 56 от 17.07.2007 года на сумму 1 000 000 рублей, N 44 от 13.08.2007 года на сумму 1 000 000 рублей, и составила 19 024 821 рубль (1 573 133 + 5 892 500 + 6 845 011 + 4 714 177).

По мнению инспекции, возникшие в результате дополнительного соглашения к договору изменения, связанные с возвратом аванса обществу “Влад+А“ должны отражаться в налоговом учете как корректировка налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода в соответствии со ст. 81 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Однако, указание инспекции на то, что корректировку налоговой базы общество было обязано произвести на дату возврата аванса, не принимается.

В соответствии с п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ датой получения доходов у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Следовательно, суммы авансов, полученных в счет предстоящего оказания услуг, учитываются налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы в отчетном (налоговом) периоде их получения.

Вопросы корректировки налоговой базы в случае возврата сумм авансов положениями действующей на период проверки редакции гл. 26.2 “Упрощенная система налогообложения“ НК РФ не
регулировались.

П. 1 ст. 34.2 НК РФ определено, что Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения налогоплательщикам (плательщикам сборов) и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с Указом Президента РФ от 09.03.2004 г. N 314 “О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти“ именно Минфину России, переданы функции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по принятию нормативных правовых актов в сфере налогов и сборов и ведению разъяснительной работы по законодательству о налогах и сборах.

Налоговые органы в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 32 Кодекса НК РФ обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства Финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

По мнению Минфина России, изложенному в письмах от 09.04.2007 г. N 03-11-04/2/96, от 11 апреля 2007 г. N 03-11-04/2/98, от 21 сентября 2007 г. N 03-11-04/2/232 уточнение налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи применением упрощенной системы, осуществляется за тот период, в котором указанные суммы были получены.

Подпунктом “а“ п. 18 ст. 1 Федерального закона от 17.05.2007 г. N 85-ФЗ “О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации“ п. 1 ст. 346.17 НК РФ дополнен положением, вступающим в силу с 1 января 2008 г., позволяющим исключать из состава доходов суммы возвращенных авансов и предоплат, учтенных в составе доходов в момент их получения, в том налоговом (отчетном) периоде, в котором осуществлен возврат.

Таким образом, налогоплательщик, применяющий УСН, отражает суммы возвращенных контрагенту авансов:

- до 01.01.2008 г. - путем уточнения налоговой базы по налогу, уплачиваемому
в связи с применением упрощенной системы, за тот налоговый (отчетный) период, в котором указанные суммы были получены (руководствуясь Письмом Минфина России от 09.04.2007 г. N 03-11-04/2/96);

- с 01.01.2008 г. - путем исключения из состава доходов суммы возвращенных авансов и предоплат, учтенных в составе доходов в момент их получения, в том налоговом (отчетном) периоде, в котором осуществлен возврат.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что действия общества, направленные на корректировку налоговой базы в том отчетном периоде, в котором получен аванс, не противоречат налоговому законодательству, действовавшему до 01.01.2008 г.

Кроме того, суд первой инстанции правильно отметил, что налогооблагаемая база за 2006 год была скорректирована на уменьшение не на 4 000 000 рублей, как указано в оспариваемом решении, а на 3 572 400 руб., за минусом 427 600 руб. - возвращенного аванса, полученного в январе 2007 г. платежным поручением N 8 от 25.01.2007 г. и учтенного в книге доходов и расходов за 2007 г.

Таким образом, проверкой неправомерно отнесены к доходам общества суммы возвращенного аванса ООО “Влада+А“ (25 208 065 руб. (доходы общества по расчету инспекции) - 4 000 000 рублей (сумма аванса) = 21 208 065 руб., т. е меньше величины предельного дохода - 22 640 000 рублей).

Отклоняются доводы инспекции в части не отражения в составе доходов выручки от продажи квартиры по предварительному договору купли-продажи б/н. от 17.10.2006 г. с Солопон Л.А. на сумму 2 552 800 руб.

В силу ст. 1005 ГК РФ, по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Согласно пп. 2.2 Агентского договора N 7 от 07.09.2006 г. ООО “АйСи-М“ (Агент) был обязан:

- найти покупателей на квартиры принципала;

- заключить предварительный договор купли-продажи от своего имени, на основании доверенности, выданной Клиентом;

- получать на свой расчетный счет путем перечисления или путем внесения денег в кассу оплату за квартиры;

- подготовить документы, необходимые для заключения договора купли-продажи квартир, после ввода дома в эксплуатацию;

- организовать регистрацию договора купли-продажи и переход права собственности в Главном управлении ФРС по Краснодарскому краю.

Пунктом 2.3. договора предусмотрено, что по исполнении поручения Агент обязан представить отчет о выполненной работе с приложением оправдательных документов.

Из материалов дела следует, что Солопон Л.А. 17.10.2006 г. заключен Предварительный договор купли-продажи квартиры N 10 с ООО “Ай-Си-М“ (Агент). Стоимость однокомнатной квартиры составила 2 552 800 рублей. Вся указанная сумма стоимости квартиры внесена Солопон Л.А. наличными в кассу ООО “Ай-Си-М“ приходным кассовым ордером от 18.10.2006 г. N 30, что не отрицается налоговой инспекцией.

Из представленных в материалы дела документов усматривается, что полученная ООО “Ай-Си-М“ оплата за квартиру в размере 2 552 800 рублей на счет ООО НПЦ “Экономика“ не перечислялась, в связи с чем, соответственно, не включена им в налогооблагаемую базу по единому налогу.

Как было указано, в соответствии с главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации ООО НПЦ “Экономика“ с 01.01.2004 г. применяет УСН с объектом обложения - доходы, в том числе по налоговому учету - кассовый метод.

В силу пункта 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов у налогоплательщиков, применяющих УСН, признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Таким образом, объектом налогообложения при использовании УСН являются реально полученные налогоплательщиком денежные средства. При этом необходимым условием для включения в налоговую базу по единому налогу дохода является его непосредственное получение. Законодательство о налогах и сборах не предусматривает отнесение к объекту налогообложения единым налогом неполученных доходов.

Указания подателя жалобы на то, что поскольку в нарушение условий договора в проверяемом периоде ООО НПЦ Аудиторская служба “Экономика“ не истребовала с агента полученные денежные средства за проданную квартиру, следовательно, сделка преследовала цель поддержания предусмотренного п. 4 ст. 346.13 НК РФ лимита Ф.И.О. позволяющем применять специальный режим налогообложения, а также сокрытие дохода на сумму 2 522 800 руб. и получение необоснованной налоговой выгоды, не могут быть приняты во внимание как несостоятельные.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что действительно сумма, полученная от реализации объекта недвижимости через агента, является для принципала выручкой от реализации (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249 НК РФ). Однако, соответствующие доходы признаются после утверждения отчета агента и поступления средств на расчетный счет принципала либо при погашении задолженности перед принципалом иным способом (ст. 1008 ГК РФ, п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

При этом, доходы от реализации объекта недвижимости являются прочими доходами организации-принципала и признаются на дату перехода права собственности на него к покупателю (указанную в извещении (отчете) агента) (п. 31 ПБУ 6/01, п. п. 7, 16, пп. “г“ п. 12 ПБУ 9/99).

Инспекция доказательств того, что право собственности перешло к Солопон Л.А. в 2006 г. не представила, дом был сдан в эксплуатацию лишь в 2008 г., в том же году осуществлена регистрация права собственности.

Таким образом, оснований для включения 2 522 800 руб. в доход общества за 2006 г. отсутствовали. Налогоплательщик право на применения УСН не утратил, а доначисление налогов произведено неправомерно (25 208 065 руб. (доходы общества по расчету инспекции) - 4 000 000 рублей (сумма аванса) - 2 522 800 руб., т.е. меньше величины предельного дохода - 22 640 000 рублей).

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 01.03.2010 г. по делу N А32-44399/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В.ШИМБАРЕВА

Судьи

Д.В.НИКОЛАЕВ

И.Г.ВИНОКУР