Решения и определения судов

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.06.2010 по делу N А55-28425/2009 Денежные средства, поступившие безвозмездно от других организаций на содержание и ведение уставной деятельности некоммерческой организации (целевые поступления), не учитываются в качестве дохода при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Решение налогового органа, принятое по результатам налоговой проверки за определенный период, не может рассматриваться в качестве разъяснения по вопросам применения налогового законодательства во всех последующих периодах деятельности налогоплательщика.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 3 июня 2010 г. по делу N А55-28425/2009

(извлечение)

Резолютивная часть постановления объявлена 27 мая 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 03 июня 2010 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Самарской области, г. Новокуйбышевск,

на решение Арбитражного суда Самарской области от 21.12.2009 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2010

по делу N А55-28425/2009

по заявлению Некоммерческой организации “Фонд содействия милиции города Новокуйбышевска“, г. Новокуйбышевск о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Самарской области от 05.06.2009 N 21/12,

установил:

Некоммерческая организация “Фонд содействия милиции города Новокуйбышевска“
(далее - заявитель, налогоплательщик, организация, Фонд) обратилась в Арбитражный суд Самарской области с требованием признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Самарской области (далее - ответчик, налоговый орган инспекция) от 05.06.2009 N 21/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в полном объеме.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 21.12.2009 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение инспекции 05.06.2009 N 21/12 в части: привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 983 136 руб.; за неполную уплату транспортного налога в размере 1151 руб.; начисления пени по транспортному налогу в размере 1206 руб.; уплаты недоимки по транспортному налогу в размере 5756 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В остальной части в удовлетворении заявления судом первой инстанции отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2010, решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении требований, признано недействительным решение инспекции от 05.06.2009 N 21/12 в части предложения организации уплатить налог на прибыль в сумме 4 915 680 руб. и пени по налогу на прибыль в сумме 1 135 140 руб.

В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить полностью постановление апелляционного суда, решение суда первой инстанции изменить в части удовлетворения требования заявителя о признании недействительным решения налогового органа от 05.06.2009 N 21/12 в части привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса в
виде взыскания штрафа в размере 983 136 руб., в удовлетворении заявленных требований организации в обжалуемой части отказать, считая, что при вынесении судебных актов судами первой и апелляционной инстанций применен закон, не подлежащий применению, а именно подпункт 3 пункта 1 статьи 111, пункт 8 статьи 75 Кодекса.

В остальной части (в части транспортного налога) судебные акты не обжалуются.

В отзыве на кассационную жалобу Фонд просит оставить жалобу без удовлетворения, постановление суда апелляционной инстанции без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

В судебном заседании суда кассационной инстанции 25.05.2010 в порядке, предусмотренном статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объявлялся перерыв до 9 часов 50 минут 27.05.2010. Информация о перерыве размещена на официальном сайте Федерального арбитражного суда Поволжского округа.

Законность судебных актов проверена судом кассационной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 274, 284, 286 АПК РФ в пределах доводов кассационной жалобы.

Как усматривается из материалов дела, налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки было принято решение от 05.06.2009 N 21/12 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 983 136 руб., за неполную уплату транспортного налога в виде штрафа в сумме 1151 руб. Кроме этого, налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль в сумме 4 915 680 руб., транспортный налог в сумме 5756 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1 135 140 руб., по транспортному налогу в сумме 1206 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области от 03.08.2009 N 03-15/18177 апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, оспариваемое
решение налогового органа утверждено.

Основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод налогового органа о получении заявителем от коммерческих организаций г. Новокуйбышевска в 2006 - 2007 годах денежных средств в виде спонсорской и благотворительной помощи, которые, по мнению налогового органа, подлежали учету в качестве дохода, а, соответственно, обложению налогом на прибыль.

Не согласившись с решением налогового органа, Фонд обжаловал его в арбитражный суд.

Фонд указал, что в соответствии с положениями своего Устава является не имеющей членства некоммерческой организацией, учрежденной на основе добровольных имущественных взносов, преследующей социальные, благотворительные и иные общественно полезные цели (пункт 1.4). Фонд обязан распределять средства, выделяемые Фонду на общественно полезные программы и мероприятия, если благотворителем не предусмотрено иное распределение, не противоречащее задачам и целям Фонда. Фонд вправе разрабатывать и осуществлять проекты, позволяющие одному или нескольким благотворителям объединиться для решения конкретной социальной программы. Граждане и организации могут принимать участие в благотворительной деятельности Фонда как путем внесения добровольных пожертвований, предоставления в безвозмездное пользование имущества, так и путем оказания организационного, трудового и иного содействия Фонду при осуществлении им своей уставной деятельности (пункты 4.1 - 4.3).

Финансовая помощь оказывалась путем перечисления денежных средств платежными поручениями с указанием назначения платежа. Данные перечисления денежных средств заявитель квалифицировал как пожертвования со ссылкой на статью 582 Гражданского кодекса Российской Федерации, на свой Устав некоммерческой организации, на письма, направленные в адрес коммерческих организаций, с просьбой оказать благотворительное пожертвование, которое направляется на укрепление правопорядка в городе, на решение социально-бытовых проблем сотрудников правоохранительных органов.

Полученные суммы пожертвований были израсходованы на основании писем правоохранительных органов и использованы исключительно по целевому назначению.

Отказывая в удовлетворении заявленных
требований о признании решения инспекции незаконным в части начисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней, суд первой инстанции согласился с доводами налогового органа о том, что в силу положений Федерального закона от 11.08.1995 N 135-ФЗ “О благотворительной деятельности и благотворительных организациях“ (далее - Закон о благотворительной деятельности и благотворительных организациях) органы государственной власти, правоохранительные органы и их сотрудников нельзя отнести к категории нуждающихся, поэтому средства, направленные на материальное стимулирование сотрудников таких органов, нельзя рассматривать как отвечающие требованиям статьи 2 Закона о благотворительной деятельности и благотворительных организациях.

По утверждению налогового органа и суда, благотворительная деятельность согласно Закону о благотворительной деятельности и благотворительных организациях означает добровольную деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки. Благотворительная деятельность может осуществляться только в строго определенных целях.

При этом благополучателями могут выступать лишь определенные в законе категории граждан, такие, которые в силу своих физических, интеллектуальных особенностей не способны самостоятельно реализовывать свои права и законные интересы, которые нуждаются в социальной поддержке и защите в силу чрезвычайных обстоятельств.

Благотворительный характер хозяйственных операций должен быть подтвержден документами, оформляемыми при совершении операций по безвозмездной передаче имущества (работ, услуг), а именно: договором (контрактом) с получателем благотворительной помощи на безвозмездную передачу товаров (выполнение работ, оказание услуг) в рамках благотворительной деятельности; копиями документов, подтверждающих принятие на учет получателем благотворительной помощи безвозмездно полученных товаров (выполненных работ, оказанных услуг); актами или иными документами, свидетельствующими о целевом использовании полученных (выполненных, оказанных) в рамках благотворительной деятельности товаров (работ, услуг). Суд указал на
недоказанность Фондом факта представления налоговому органу в установленном порядке договоров благотворительного пожертвования.

Отменяя решение суда первой инстанции, апелляционный суд исходил из фактических обстоятельств дела и следующих норм материального права.

В соответствии с пунктом 1 статьи 274 Кодекса налоговой базой для целей главы 25 Кодекса признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 Кодекса, подлежащей налогообложению.

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью в целях главы 25 признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой (пункт 1 статьи 247 Кодекса).

Статьей 251 Кодекса определены доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, их перечень является исчерпывающим.

Согласно пункту 2 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления из бюджета и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 251 Кодекса к целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. Указанные выше суммы пожертвований были в соответствии с пунктом 3 статьи 582 Гражданского кодекса Российской Федерации обусловлены жертвователями использованием полученных средств по определенному в платежных поручениях назначению.

Судом апелляционной инстанции установлено, что денежные
средства, поступившие безвозмездно от других организаций в адрес Фонда являлись целевыми поступлениями, которые в соответствии с пунктом 2 статьи 251 Кодекса не должны учитываться в качестве дохода при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Ведение Фондом в полном соответствии с пунктом 2.5 приказа об учетной политике организации, раздельного учета получения и использования пожертвований (пожертвования отражались на счете 86 “Целевое финансирование“, их расходование - на счете 25 “Общехозяйственные расходы“) подтверждается материалами дела, не оспаривается налоговым органом.

В дальнейшем полученные заявителем денежные средства направлены строго на цели, для которых были перечислены и указанные в платежных поручениях. У Фонда отсутствовал доход от получения пожертвованных средств и какая-либо экономическая выгода от их получения.

Оценив представленные сметы доходов и расходов денежных средств в 2006 - 2007 годах, суд установил, что указанные средства были израсходованы в 2006 году на премирование сотрудников правоохранительных органов за высокие показатели в служебной деятельности, на приобретение мебели, оргтехники и прочего обеспечения, на ремонт служебных помещений и автотранспорта Новокуйбышевского межрайонного отдела Управления по налоговым преступлениям, на расчеты за проведение лабораторных анализов на качество продуктов и по страхованию автотранспорта Отдела внутренних дел г. Новокуйбышевска, на приобретение спецоборудования и его обслуживание, служебных бланков, на ремонт автотранспорта, на оказание материальной помощи низкооплачиваемой категории сотрудников милиции.

В 2007 году средства расходовались на премирование сотрудников правоохранительных органов за высокие показатели в служебной деятельности, на приобретение мебели, оргтехники и прочего обеспечения, на ремонт служебных помещений и автотранспорта Новокуйбышевского межрайонного отдела Управления по налоговым преступлениям, на расчеты за проведение лабораторных анализов на качество продуктов и по страхованию автотранспорта Отдела внутренних дел
г. Новокуйбышевска, на приобретение спецоборудования и его обслуживание, служебных бланков, на ремонт автотранспорта, на оказание материальной помощи низкооплачиваемой категории сотрудников милиции.

Основанием произведенных расходов являлись письма Отдела внутренних дел г. Новокуйбышевска с просьбой о поощрении сотрудников денежной премией (денежными средствами), об оказании материальной помощи ветеранам, приказы заявителя о поощрении работников, об оплате за Отдел внутренних дел приобретаемых товарно-материальных ценностей, за проведение экспертизы.

Выплаты сотрудникам Отдела внутренних дел г. Новокуйбышевска производились из кассы Фонда наличными денежными средствами, с произведенных этим сотрудникам выплат был исчислен и удержан налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

Вывод суда первой инстанции о нецелевым расходовании поступлений, полученных на выполнение уставных задач, ввиду того, что Фонд выдавал конкретному физическому лицу денежные средства, и при этом, удерживал и перечислял за него НДФЛ, уплата которого является личной обязанностью данного конкретного физического лица, а соответственно, необходимости включения этих средств в состав внереализационных доходов в момент, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись (подпункт 9 пункта 4 статьи 271 Кодекса), суд апелляционной инстанции правомерно отклонил, как противоречащий положениям пункта 4 и пункта 9 статьи 226 Кодекса.

Апелляционный суд указал, что при осуществлении поощрительных выплат в адрес сотрудников ОВД за счет целевых поступлений, Фонд удерживал и перечислял в бюджет НДФЛ в качестве налогового агента, а не производил уплату НДФЛ за физических лиц - получателей поощрительных выплат. При этом уплата НДФЛ осуществлялась не за счет целевых поступлений и не за счет средств заявителя, а за
счет средств, являющихся доходом физического лица - получателя этих средств.

Суд кассационной инстанции считает вывод суда соответствующим фактическим обстоятельствам дела и основанным на надлежащем исследовании и оценке имеющихся в деле доказательств, а также на правильном применении норм материального права.

В кассационной жалобе инспекция не соглашается с выводом судов о наличии оснований для применения подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Кодекса.

В силу пункта 2 статьи 111 Кодекса при наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 111 Кодекса, лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Судебные инстанции признали незаконным оспариваемое решение инспекции в части начисления штрафов, а суд апелляционной инстанции - дополнительно и пени, согласившись с доводом Фонда о наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 111, пункте 8 статьи 75 Кодекса - письменных разъяснений, содержащихся в акте проверки от 29.03.2007 N 12-08/56 и в решении налогового органа от 27.04.2007 N 57/12, принятых по результатам предыдущей налоговой проверке этого же налогоплательщика за 2004 - 2005 годы.

При этом суды исходили, в том числе, из пункта 35 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 “О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации“ в котором разъяснено, что поскольку решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности принимается руководителем налогового органа (его заместителем), в случае возникновения спора судам необходимо исходить из того, что налогоплательщик вправе расценивать письменное разъяснение, данное руководителем налогового органа (его заместителем), как разъяснение компетентного должностного лица.

Суд кассационной инстанции не соглашается с названными выводами судов.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 Кодекса обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового
правонарушения, является выполнение им письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов.

Налоговые проверки осуществляются налоговыми органами в силу возложенных на них Кодексом обязанностей по осуществлению налогового контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов. Порядок производства по делам о налоговых правонарушениях регламентирован главой 14, 16 Кодекса.

Статьей 32 Кодекса на налоговые органы также возложена обязанность бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков.

Следовательно, для вывода о том, что налогоплательщик выполнял указания налогового органа, разъяснение должно содержать ответ на конкретный вопрос налогоплательщика и предшествовать представлению налоговой и бухгалтерской отчетности, заявлению о предоставлении льготы, уплате налогов и сборов либо проведению налоговой проверки.

В связи с этим решение инспекции, принятое по результатам выездной налоговой проверки, которым налоговое правонарушение не выявлено, не может рассматриваться в качестве разъяснения налогового органа.

Данная позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.03.2006 N 13815/05.

Кроме того, необходимым условием исключения вины лица в совершении налогового правонарушения по причине выполнения этим лицом письменных разъяснений уполномоченного органа государственной власти является установление смыслового и содержательного аспектов отношения данных разъяснений именно к тому налоговому периоду, в котором было совершено это правонарушение. Следовательно, решение инспекции, принятое в пределах проверяемого периода, не может свидетельствовать о разъяснениях, данных налогоплательщику, по вопросам применения налогового законодательства во всех последующих периодах его предпринимательской деятельности.

Однако указанные выводы не привели к принятию неправильного постановления, поскольку судом апелляционной инстанции установлен факт необоснованного начисления инспекцией налога на прибыль, что исключает привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за неуплату налога, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, начисление пени за его несвоевременную уплату.

Доводы, приводимые инспекцией в кассационной жалобе, направлены на переоценку установленных судом фактических обстоятельств по делу, что недопустимо в суде кассационной инстанции в силу положений части 2 статьи 287 АПК РФ.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения кассационной жалобы.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

постановил:

постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2010 по делу N А55-28425/2009 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Самарской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.