Решения и определения судов

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.11.2010 по делу N А25-277/2010 Дело передано на новое рассмотрение, так как вывод судов о правомерности предложения Управления в части доначисления и удержания НДФЛ ввиду неоприходования обществом товаров на подотчетную сумму сделан без проверки указанных обстоятельств, оценки представленных доказательств и ссылок на нормы права. При новом рассмотрении дела суду также следует проверить довод общества относительно распределения судебных расходов.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 22 ноября 2010 г. по делу N А25-277/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 19 ноября 2010 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 ноября 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Трифоновой Л.А., судей Канатовой С.А. и Яценко В.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - закрытого акционерного общества “Недра“ - Карпова А.В. (доверенность от 11.01.2010), в отсутствие заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Карачаево-Черкесской Республике, надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания (уведомление N 645/2010-3439), рассмотрев кассационную жалобу закрытого акционерного общества “Недра“ на решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 24.05.2010 (судья Шишканов
Д.Г.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2010 (судьи Фриев А.Л., Сулейманов З.М., Джамбулатов С.И.) по делу N А25-277/2010, установил следующее.

ЗАО “Недра“ (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Карачаево-Черкесской Республике (далее - управление, налоговый орган) о признании незаконным решения от 19.11.2009 N 150 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 24.05.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 11.08.2010, требования общества частично удовлетворены. Суд признал незаконным оспариваемое решение управления в части доначисления: 75 174 рублей 48 копеек налога на прибыль, соответствующей суммы пени; 32 275 рублей налога на добавленную стоимость и соответствующей суммы пени; 6 262 рублей единого социального налога и соответствующей суммы пени; 598 рублей 40 копеек транспортного налога; предложения об удержании и перечислении в бюджет 23 626 рублей налога на доходы физических лиц, начисления пени.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Суд взыскал с управления в пользу общества 2 тыс. рублей расходов по уплате государственной пошлины.

Судебные акты мотивированы тем, что расходы заявителя, связанные с переговорами по мобильным телефонам его работников, являются документально неподтвержденными и экономически необоснованными. Понесенные обществом расходы при налогообложении прибыли стоимости автоуслуг не отвечают установленным пунктом 1 статьи 252 Кодекса критериям документальной подтвержденности, экономической обоснованности, связи с их производственной деятельностью заявителя, так как услуги ОАО “Кавказцемент“ оплачивались заявителем по повременному тарифу. Сумма предъявленного к вычету в январе 2006 года НДС, исчисленного с сумм частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, превышает сумму налога с фактически отгруженных заявителем в этом месяце товаров на 7
653 руб. Общество не оприходовало по бухгалтерскому учету продукты питания, приобретенные Новохацкой Е.А. и использованные для организации праздников, а также поминального обеда, в связи с чем стоимость приобретенных подотчетным продуктов (197 140 рублей) управление обоснованно включило в налоговую базу по НДФЛ.

В кассационной жалобе общество просит решение суда и постановление апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении требований отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований; в части распределения судебных расходов решение суда изменить.

Заявитель жалобы указывает, что налоговое законодательство не предусматривает требований о необходимости составления расшифровок произведенных по мобильной связи переговоров в подтверждение понесенных налогоплательщиком расходов на оплату услуг связи. Путевые листы не могут быть затребованы у общества для подтверждения обоснованности транспортных затрат. Вывод суда о правомерности доначисления 63 409 рублей НДС по операциям, связанным с передачей товаров (выполнением работ, оказанием услуг) для собственных нужд, противоречат законодательству. Материалами дела не подтверждается превышение налоговых вычетов по НДС, начисленного при получении предварительной оплаты в счет предстоящей поставки товаров. Суд неправомерно отклонил доводы общества о необоснованном включении в налоговую базу по НДФЛ денежных сумм, выданных под отчет Новохацкой Е.А. В резолютивной части решения суда первой инстанции неправильно указана сумма НДФЛ, доначисление которой признано судом недействительной. Суд неправильно распределил судебные расходы, понесенные обществом при подаче заявления в суд.

Отзыв на кассационную жалобу управлением не представлен.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы кассационной жалобы.

По делу объявлялся перерыв до 14 часов 19.11.2010.

Изучив материалы дела и доводы, изложенные в кассационной жалобе, выслушав представителя общества, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что судебные акты подлежат отмене в части по
следующим основаниям.

В силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность решений и постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях на нее.

Как видно из материалов дела, управление провело повторную выездную налоговую проверку общества по вопросу полноты, правильности и своевременности исчисления налогов и сборов за период 01.01.2006 по 31.12.2006 и НДФЛ - за период с 30.11.2006 по 19.12.2007, результаты которой зафиксированы в акте от 09.09.2009 N 5.

По результатам рассмотрения материалов проверки, с учетом представленных обществом возражений, управление вынесло решение от 19.11.2009 N 150 об отказе в привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с названным решением обществу доначислено 308 757 рублей налога на прибыль и 116 355 рублей 30 копеек пени, 286 725 рублей НДС и 453 551 рубль 90 копеек пеней, 6 262 рубля ЕСН и 1 666 рублей 69 копеек пеней, 1 792 рубля 20 копеек транспортного налога, 964 рублей 50 копеек налога на имущество и 395 рублей 10 копеек пеней, 17 606 рублей 85 копеек пеней по НДФЛ. Обществу также предложено удержать и перечислить в бюджет 44 736 рублей НДФЛ. В привлечении заявителя к налоговой ответственности отказано ввиду наличия переплаты по лицевому счету налогоплательщика.

Решением Федеральной налоговой службы России от 18.02.2010 N 9-2-08/0084@ апелляционная жалоба общества частично удовлетворена, оспариваемое решение управления изменено путем отмены в пункте 3.1 резолютивной части решения о доначислении сумм налога на прибыль,
НДС и соответствующих сумм пеней по эпизоду с неотражением в учете отгрузки грубомолотого шлама, в остальной части решение управления оставлено без изменения.

В соответствии со статьями 137, 138 Кодекса общество обжаловало ненормативный акт управления в арбитражный суд.

В подтверждение правомерности отнесения к числу расходов при налогообложении прибыли стоимости автоуслуг ОАО “Кавказцемент“ общество представило договор от 11.01.2006 N 1/2-у, счета-фактуры ОАО “Кавказцемент“, акты приемки-передачи автоуслуг, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, соглашение о взаиморасчетах от 31.01.2006. Суды указали, что понесенные обществом расходы на оплату автотранспортных услуг не отвечают установленным пунктом 1 статьи 252 Кодекса критериям документальной подтвержденности, экономической обоснованности, связи с их производственной деятельностью заявителя, так как услуги ОАО “Кавказцемент“ оплачивались заявителем по повременному тарифу.

Если по условиям договора перевозки груза оплата услуг автотранспорта осуществляется по повременному тарифу, первичным документом, подтверждающим обоснованность расчетов за перевозки грузов, совместно с товарно-транспортной накладной является путевой лист формы N 4-П.

Довод общества на отсутствие в действующем законодательстве требований о необходимости наличия путевых листов у лица, которому оказаны транспортные услуги, судом правомерно отклонен.

Согласно абзаца 3 пункта 4 статьи 170 Кодекса суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах управление обоснованно исключило из состава расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации для целей налогообложения прибыли, расходы по автоуслугам в сумме 64 533 рублей, что послужило основанием к доначислению
по данному эпизоду 15 487 рублей 92 копеек налога на прибыль.

При проверке правильности предъявления к вычету НДС по названному эпизоду управление обоснованно отказало в принятии к вычету 11 616 рублей НДС.

Довод общества о неправомерности доначисления 63 409 рублей НДС по операциям, связанным с передачей товаров (выполнением работ, оказанием услуг) для собственных нужд, противоречат законодательству по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признается передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

В пункте 1 статьи 159 Кодекса определено, что при передаче налогоплательщиком товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления), при исчислении налога на прибыль организаций, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Суд исходил из того, что обязанность по уплате налогоплательщиком НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд может возникнуть только в том случае, если данные товары (работы, услуги) производятся собственными силами структурных подразделений организации для удовлетворения ее потребностей, передача товаров (работ, услуг) осуществляется внутри организации от одного структурного подразделения другому.

Если внутри организации произошла передача товаров или выполнены работы,
оказаны услуги для собственных нужд, то объект налогообложения по НДС возникает в том случае, указанные товары (работы, услуги) переданы внутри организации ее структурному подразделению, деятельность которого не направлена на получение дохода.

В рассматриваемом случае работы по благоустройству территории и ремонту служебных помещений выполнялись ремонтно-строительным участком, изготовление кислорода также осуществлялось спецучастком заявителя, результат таких работ внутри организации передан другим структурным подразделениям. Такая деятельность не направлена на получение дохода, затраты заявителя на проведение этих работ нельзя учесть при исчислении налога на прибыль, так как эти затраты не соответствуют критериям расходов, установленным пунктом 1 статьи 252 Кодекса. Следовательно, указанные работы, выполненные в 2006 году на общую сумму 352 269 руб., подлежат обложению НДС.

При таких обстоятельствах доначисление по данному эпизоду 63 409 рублей НДС является правомерным.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, равна стоимости этих товаров (работ, услуг), исчисленной исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС, за исключением оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиком,
применяющим момент определения налоговой базы в соответствии с пунктом 13 статьи 167 Кодекса.

Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, который установлен абзацем 1 пункта 13 статьи 167 Кодекса.

Согласно пункту 8 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

При этом в соответствии с пунктом 6 статьи 172 Кодекса вычеты сумм НДС, указанные в пункте 8 статьи 171 Кодекса, производятся с даты отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Вывод управления о том, что налогоплательщик имеет право принять к вычету сумму НДС, исчисленную с авансовых платежей, в размере, соответствующем фактически отгруженным после получения соответствующего аванса товарам, обоснован.

Факт получения обществом частичной предварительной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) указанным контрагентам подтверждается книгой продаж за 2006 год, платежными поручениями, при этом вычет НДС в январе, марте и декабре 2006 года заявителем применен на сумму полученных от контрагентов авансовых платежей.

Суд исследовал представленные обществом первичные документы и установил, что сумма предъявленного к вычету в январе 2006 года НДС, исчисленного с сумм частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, превышает сумму налога с фактически отгруженных заявителем в этом месяце товаров на 7 653 руб. Аналогичные обстоятельства имели место в марте и декабре 2006 года.

С учетом изложенного суд пришел к правильному выводу о том, что управлением обоснованно отказано в применении заявителем вычета по НДС, исчисленного при получении предварительной оплаты в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг) за январь,
март и декабрь 2006 года в сумме 18 878 рублей.

Таким образом по указанным эпизодам выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам и сделаны при правильном применении норм материального права.

Наряду с этим судебные инстанции согласились с выводами управления по эпизоду неправомерного включения обществом в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации при исчислении налога на прибыль, затрат на переговоры по мобильным телефонам работников в сумме 163 000 рублей и доначислении 39 120 рублей налога на прибыль, посчитав, что эти расходы документально не подтверждены. Суд счел вывод управления о неправомерном предъявлении обществом к вычету 28 239 рублей НДС по услугам мобильной связи правильным.

Этот вывод судов сделан по неполно выясненным обстоятельствам.

В силу статьи 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с положениями главы 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Суд установил, что в подтверждение понесенных расходов по оплате услуг мобильной связи общество представило счета-фактуры оператора сотовой связи - ОАО “Вымпелком“, платежные поручения об оплате услуг
связи. В приложениях к счетам-фактурам ОАО “Вымпелком“ содержится расшифровка оказанных услуг по каждому счету-фактуре с разбивкой общей стоимости услуг по номерам, выделенным заявителю по договору от 16.06.05 N 26246712.

Применительно к положениям пункта 1 статьи 252 Кодекса Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П разъяснил, что бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Наряду с этим судебные инстанции не проверили довод общества о том, что ни налоговое законодательство, ни законодательство Российской Федерации о связи, ни законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете не содержат требования об обязательности расшифровки произведенных переговоров при отнесении стоимости услуг связи к расходам, уменьшающим прибыль, не выяснили, кому (обществу или его физическим лицам) принадлежат мобильные телефоны. Выяснение указанных обстоятельств с учетом представленных обществом платежных поручений, приказов о закреплении телефонов за его сотрудниками имеет значение для вывода о том, использовались ли услуги мобильной связи в производственной деятельности. Суд апелляционной инстанции не проверил довод общества о необоснованном исключении из расходов затрат в полном объеме, в том числе и тех, которые изначально обществом не включались в расходы (51 241 рубль 47 копеек).

Вывод судебных инстанций о правомерности решения управления в части обязании общества исчислить и НДФЛ в сумме 17 698 рублей сделан без ссылки на нормы права.

Как установлено судом, общество выдало председателю профсоюзного комитета Новохацкой Е.А. под отчет денежные средства в размере 197 140 рублей для приобретения на рынке продуктов питания для проведения новогоднего вечера в структурных подразделениях, профессионального праздника “День строителя“, похорон работника заявителя Чернышова И.Г. В деле имеются авансовые отчеты Новохацкой Е.А., комиссионные закупочные акты. Под отчет выдаются деньги для оплаты хозяйственных (канцелярских, почтово-телеграфных) расходов, а также расходов, связанных с приобретением товаров. Денежные средства под отчет выдаются по расходным кассовым ордерам и должны расходоваться строго по назначению.

По израсходованным денежным средствам подотчетные лица должны составить авансовый отчет с приложением оправдательных документов (товарные чеки, проездные документы) и представить их бухгалтеру. В случае когда в авансовом отчете отсутствует оправдательные документы (товарные чеки), следует проверить наличие прихода товара, если купленный товар не оприходован, подотчетную сумму следует засчитать в совокупный годовой доход подотчетного лица. Порядок выдачи денежных средств и отчетности за их использование устанавливается приказом руководителя организации.

Суммы, выданные под отчет, не являются доходом работников предприятия.

Согласно пункту 11 “Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации“, утвержденного Решением Совета директоров Банка России N 40 от 22.09.1993, предприятия выдают наличные деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы в размерах и на сроки, определяемые руководителями предприятий. Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним. Выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу.

Согласно пункту 56 “Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов“, утвержденных приказом Минфина России N 119н от 28.12.2001, оприходование материалов, закупленных подотчетными лицами организации, производится в общеустановленном порядке на основании оправдательных документов, подтверждающих покупку (счета и чеки магазинов, квитанция к приходному кассовому ордеру - при покупке у другой организации за наличный расчет, акт или справка о покупке на рынке или у населения), которые прикладываются к авансовому отчету подотчетного лица.

В силу статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 “О бухгалтерском учете“ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в “Альбоме форм первичной учетной документации в торговле и общественном питании“, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Постановлением Госкомстата России N 132 от 25.12.1998 “Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций“ утверждены унифицированные формы первичной учетной документации, используемой при осуществлении торговых операций.

Так, согласно пункту 1.5 “Указаний по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету операций в общественном питании“, утвержденных постановлением Госкомстата России N 132 от 25.12.1998, закупочный акт (форма NОП-5) подлежит использованию для учета операций в общественном питании и применяется для закупки сельхозпродуктов у населения (продавца). Указанный документ составляется в двух экземплярах в момент совершения закупки сельскохозяйственной продукции у населения (продавца) представителем организации.

Данные операции оформлялись актами закупа, которые должны соответствовать требованиям статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996. Представленные Новохацкой Е.А. закупочные акты содержат необходимые реквизиты: наименование документа; дата его составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражениях; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, должна определяться самой организацией. В данном случае авансовые отчеты работников заявителем были приняты, представленные подотчетными лицами закупочные акты подтверждают факты покупки сельскохозяйственной продукции и продуктов питания за счет подотчетных сумм.

При таких обстоятельствах вывод судов о правомерности предложения управления в части доначисления и удержания НДФЛ в сумме 17 698 рублей ввиду неоприходования обществом товаров на подотчетную сумму сделан без проверки указанных обстоятельств, оценки представленных доказательств и ссылок на нормы права.

При новом рассмотрении дела суду также следует проверить довод общества относительно распределения судебных расходов.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 24.05.2010 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2010 по делу N А25-277/2010 в части отказа в признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Карачаево-Черкесской Республике от 19.11.2009 N 150 в части доначисления за 2006 год налога на прибыль в сумме 39 120 рублей и НДС в сумме 28 239 рублей и соответствующих пеней и в части предложения удержать НДФЛ в сумме 17 698 рублей и распределения судебных расходов отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики.

В остальной части судебные акты по настоящему делу оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А.ТРИФОНОВА

Судьи

С.А.КАНАТОВА

В.Н.ЯЦЕНКО