Решения и определения судов

Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 26.04.2010 по делу N А33-19037/2009 По делу о признании частично недействительным решения налогового органа в части доначисления ЕНВД, налога на доходы физических лиц, как налогового агента, налога на доходы физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, ЕСН, НДС, соответствующих сумм пеней и штрафов (основное требование). По делу о взыскании недоимки по налогам, пеней соответствующих и налоговых санкций (встречное требование).

ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 26 апреля 2010 г. по делу N А33-19037/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 19 апреля 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 апреля 2010 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Борисова Г.Н.,

судей: Демидовой Н.М., Дунаевой Л.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Скрипниковой И.П.,

при участии в судебном заседании от индивидуального предпринимателя Ф.И.О. представителя Иванова Д.А., по доверенности от 22.01.2010,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Ф.И.О. br>
на решение Арбитражного суда Красноярского края

от “09“ февраля 2010 года по делу N А33-19037/2009, принятое судьей Щелоковой О.С.,

установил:

индивидуальный предприниматель Желтобрюхов Василий Петрович (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Красноярского
края с заявлением, измененным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Красноярскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 10.07.2009 N 38 “О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения“.

В соответствии со статьей 132 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации инспекция обратилась с встречным заявлением о взыскании с предпринимателя недоимки по налогам в сумме 513 239 рублей 21 копейка, пеней в сумме 41 129 рублей 90 копеек и налоговых санкций в размере 35 650 рублей 49 копеек.

Определением от 07 декабря 2009 года встречное заявление принято к производству Арбитражного суда Красноярского края совместно с первоначальным заявлением.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 09 февраля 2010 года в удовлетворении требований предпринимателя отказано. Встречное заявление инспекции удовлетворено, с предпринимателя взысканы 5901 рубль единого налога на вмененный доход, 710 рублей 25 копеек пеней по данному налогу, 3185 рублей налога на доходы физических лиц (налоговый агент) и 4047 рублей 76 копеек пеней по данному налогу; 153 880 рублей налога на доходы физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, и 332 рубля 91 копейка пеней по данному налогу; 78 590 рублей 57 копеек единого социального налога и 3871 рубль 46 копеек пеней по данному налогу; 271 682 рубля 64 копейки налога на добавленную стоимость и 32 164 рубля 52 копейки пеней по данному налогу, штрафы в размере 25 040 рублей 71 копейки за непредставление налоговых деклараций в установленные законодательством сроки; 118 рублей 02 копеек за неуплату единого налога на вмененный доход; 3077 рублей 60
копеек за неуплату налога на доходы физических лиц; 1571 рубля 81 копейки за неуплату единого социального налога от предпринимательской деятельности; 5433 рублей 65 копеек за неуплату налога на добавленную стоимость; 63 рублей 70 копеек за неправомерное неперечисление налоговым агентом налога на доходы физических лиц; 345 рублей за непредставление налоговому органу документов или иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

Предприниматель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленного им требования.

Из апелляционной жалобы следует, что доначисление налогов по общей системе налогообложения является незаконным, поскольку им осуществлялась розничная торговля изделиями из ПВХ-профилей, а также оказывались бытовые услуги, то есть деятельность, подпадающая под обложение единым налогом на вмененный доход.

Предприниматель, ссылаясь на Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 “О некоторых вопросах Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки“, указывает, что судом дана неправильная квалификация спорных договоров, они не являются договорами подряда.

Заявитель считает, что выставление счетов-фактур не влияет на квалификацию договоров.

По мнению предпринимателя, суд не учел при принятии решения, что налоговым органом не представлены доказательства, подтверждающие реализацию товара в целях коммерческого использования.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу не согласился с изложенными в ней доводами, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

Инспекция о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещена (почтовое уведомление от 05.04.2010 N 74958), своих представителей в судебное заседание не направила.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской
Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Налоговым органом на основании решения от 08.04.2009 N 129 проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 24.04.2006 по 31.03.2009.

По итогам проверки составлен акт от 09.06.2009 N 41, который вручен лично предпринимателю 09.06.2009.

Предпринимателем 02.07.2009 в налоговый орган представлены возражения на акт проверки, а также дополнительные документы в подтверждение возражений.

Уведомлением от 02.07.2009 N 75 предприниматель приглашен 06.07.2009 в инспекцию для рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Рассмотрев материалы проверки, возражения налогоплательщика и документы, представленные с возражениями (протокол рассмотрения возражений и материалов проверки от 06.07.2009 N 31), налоговый орган принял решение об отложении рассмотрения материалов проверки до 08.07.2009. Копия протокола вручена предпринимателю.

Заявитель дополнительно представил в налоговый орган 08.07.2009 документы в обоснование произведенных расходов, а также заявление о снижении налоговых санкций в связи с наличием смягчающих обстоятельств.

Рассмотрев в присутствии предпринимателя дополнительно представленные документы и возражения налогоплательщика, налоговый орган согласился с доводами индивидуального предпринимателя по вопросу исчисления единого налога на вмененный доход с учетом применения физического показателя - торговое место и базовой доходности 9 000 рублей, а не площади торгового зала и базовой доходности 1800 рублей (протокол рассмотрения возражений и материалов проверки от 08.07.2009 N 31.1.). В связи с представлением дополнительных документов, налоговым органом принято решение об отложении рассмотрения материалов проверки до 10.07.2009. Копия протокола вручена лично предпринимателю.

Согласно протоколу от 10.07.2009 N 31/2 рассмотрение материалов проверки, возражений налогоплательщиков и дополнительных документов, представленных предпринимателем, состоялось 10.07.2009 в присутствии налогоплательщика.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика налоговым органом
принято решение от 10.07.2009 N 38 “О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения“, которым предпринимателю доначислены суммы единого налога на вмененный доход за 2007 - 2008 годы, налога на доходы физических лиц, как налогового агента 2008 - 2009 годы; налога на доходы физических лиц осуществляющих предпринимательскую деятельность за 2007 - 2008 годы; единого социального налога от предпринимательской деятельности за 2007 - 2008 годы; налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафов. Налоговая ответственность применена с учетом смягчающих ответственность обстоятельств.

Решение вручено предпринимателю 15.07.2009.

Не согласившись с результатами выездной налоговой проверки, заявитель обратился в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 25.09.2009 N 12-0716 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение инспекции - без изменения.

Считая решение от 10.07.2009 N 38 незаконным, нарушающим его права и законные интересы, предприниматель обратился в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании его частично недействительным.

Исследовав представленные доказательства и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Судом апелляционной инстанции не установлены существенные нарушения процедуры привлечения предпринимателя к налоговой ответственности и принятия инспекцией решения от 10.07.2009 N 38, так как налоговым органом соблюдены положения статей 100, 101 Кодекса в части вручения заявителю акта
выездной налоговой проверки, обеспечения предпринимателю возможности представить возражения на акт проверки, участвовать в рассмотрение материалов проверки и представлять свои объяснения.

Согласно пункту 1 статьи 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации уплата индивидуальным предпринимателем единого налога предусматривает его освобождение от обязанностей по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Пунктом 7 указанной статьи предусмотрено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

Налогоплательщиками единого налога на вмененный доход являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом (пункт 1 статьи 346.28 Кодекса).

На территории Красноярского края система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход введена Законом Красноярского края от 20.11.2002 N 4-688 “О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в Красноярском крае“ в отношении оказания бытовых услуг и розничной торговли.

В редакции статьи 346.27 Кодекса, действующей с 01.01.2006, под розничной торговлей понимается предпринимательская
деятельность, связанная с торговлей товарами по договору розничной купли-продажи независимо от формы расчетов.

При определении розничной торговли суд правильно руководствовался положениями статьи 346.27 Кодекса, а также пунктом 1 статьи 492, статьей 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, Государственным стандартом Российской Федерации ГОСТ Р51303-99 “Торговля. Термины и определения“, пунктом 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 “О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки“, и признал, что одним из критериев, позволяющим разграничить розничную и оптовую торговлю, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.

К розничной торговле в целях главы 26.3 Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, физические или юридические лица являются покупателями товара.

Продажа товаров за безналичный расчет юридическим лицам будет относиться к розничной или оптовой торговле в зависимости от условий сделок купли-продажи и их документального оформления.

Договор розничной купли-продажи согласно статье 492 Гражданского кодекса Российской Федерации заключается с использованием публичной оферты, то есть предложения, обращенного к неопределенному кругу лиц. Существенными условиями данного вида договора является цена товара (статья 494 названного Кодекса).

В отличие от договора розничной купли-продажи, условие о цене товара по договору поставки не является существенным. В силу положений Гражданского кодекса Российской Федерации существенными условиями договора поставки являются условия о периоде поставки, ассортименте товара, принятии товара покупателем (статьи 508, 512, 513 данного Кодекса).

В соответствии со статьей 346.27 Кодекса под бытовыми услугами понимаются платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию
и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

К отдельным видам договора подряда (бытовой подряд, строительный подряд, подряд на выполнение проектных и изыскательских работ, подрядные работы для государственных нужд) положения, предусмотренные настоящим параграфом, применяются, если иное не установлено правилами Гражданского кодекса Российской Федерации об этих видах договоров (пункт 2 статьи 702 названного Кодекса).

Пунктом 1 статьи 730 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору бытового подряда (в рамках которого осуществляется оказание бытовых услуг) подрядчик обязуется выполнить по заданию гражданина (заказчика) определенную работу, предназначенную удовлетворить бытовые и другие личные потребности заказчика, а заказчик обязуется принять и оплатить выполненную работу.

В соответствии с пунктами 1 и 6 Правил бытового обслуживания населения в Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.08.1997 N 1025 под потребителем бытовых услуг понимается гражданин, заказывающий или использующий эти услуги исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Из приведенных норм закона следует, что для бытового подряда как и для договора поставки основным критерием является цель приобретения работ (услуг), а также субъект, которому реализуются работы (услуги).

Следовательно, в целях исчисления единого налога на вмененный доход плательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, оказывающие платные бытовые услуги на основе договоров бытового подряда физическим лицам для личного потребления. Соответственно деятельность по ремонту и отделке помещений, фасадов для юридических лиц
подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

Из материалов дела следует, что предприниматель в проверяемый период осуществлял предпринимательскую деятельность по реализации продукции юридическим лицам, сделки с которыми квалифицированы инспекцией как оптовая торговля, а также осуществлял деятельность по выполнению подрядных работ по ремонту и отделке помещений на основании договоров, заключенным с юридическими лицами.

Суд пришел к правомерному выводу о том, что налоговый орган доказал обоснованность доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения за 2007 - 2008 годы, поскольку заявитель на условиях договоров подряда и поставки выполнял подрядные работы и осуществлял реализацию продукции (изделия из профиля ПВХ). Договоры, заключенные предпринимателем с контрагентами (образовательными и медицинскими учреждениями, иными юридическими лицами), содержат условия, характерные для договоров поставки и договоров подряда соответственно.

По условиям представленных в материалы дела договоров поставки продукции, заявитель обязался поставить покупателям продукцию (изделия из ПВХ-профиле), ассортимент, объем и сроки поставки которых определены заказчиком и указаны тексте договора. В свою очередь, заказчик обязался производить оплату в определенный срок в порядке, установленном условиями договоров.

По условиям договоров подряда индивидуальный предприниматель обязался выполнить работы по ремонту либо отделке помещений, установке изделий из ПВХ. Объем и вид работ согласован сторонами в локальных сметных расчетах к договорам, условиями договоров определены срок и стоимость работ.

Оплата за поставленную продукцию и выполненные работы произведена в безналичном порядке, путем перечисления денежных средств на расчетный счет заявителя, что подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями. В назначении платежа в платежных поручениях конкретизировано, на основании каких договоров, счетов, счетов-фактур производится оплата. Поступление денежных средств на расчетный счет заявитель не отрицает.

Совершение предпринимателем операций по реализации товаров покупателям в соответствии
с указанными условиями и выполнение подрядных работ, их оформление подобным образом свидетельствуют, что такая деятельность не может быть признана розничной торговлей или бытовыми услугами и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 постановления от 22.10.1997 N 18, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, то есть в целях, не связанных с личным использованием.

Таким образом, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что налоговый орган обоснованно включил в базу, облагаемую налогами по общей системе налогообложения выручку от реализации продукции и выполнения работ за 2007 - 2008 годы по договорам, заключенным с юридическими лицами.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В силу пункта 1 статьи 40 Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

Пунктом 1 статьи 168 Кодекса установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 названного Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога. При этом согласно пункту 2 указанной статьи сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 настоящей статьи цен (тарифов).

Из приведенных норм следует, что предъявление налога на добавленную стоимость дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) является обязанностью налогоплательщика.

Предпринимателем не исчислен и не уплачен налог на добавленную стоимость с выручки, полученной в связи с исполнением договоров поставки и подряда, что является нарушением статьи 168 Кодекса.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, а также то, что сделки по реализации продукции и выполнению работ юридическим лицам налогоплательщиком необоснованно отнесены к розничной купле-продаже и бытовым услугам, налоговый орган правомерно доначислил налог на добавленную стоимость, соответствующие суммы пеней и штрафа по данному налогу.

На основании пункта 1 статьи 207 и подпункта 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса предприниматель в 2007 и в 2008 году являлся плательщиком налога на доходы физических лиц и единого социального налога от предпринимательской деятельности.

Согласно статьям 209, 210 Кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками. При этом при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

В соответствии со статьей 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, состав которых определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов в целях налогообложения, установленному главой 25 “Налог на прибыль организаций“ Кодекса.

Аналогичный порядок определения индивидуальными предпринимателями расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении единого социального налога, предусмотрен пунктом 3 статьи 237 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса под расходами понимаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Учитывая, что инспекция доказала факт получения заявителем в 2007 и 2008 году дохода от оптовой торговли продукцией из ПВХ-профилей и от выполнения подрядных работ, подлежащего налогообложению по общей системе налогообложения, суд первой инстанции обоснованно признал доначисление налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2007 - 2008 годы с дохода, полученного от указанных выше контрагентов, соответствующим нормам налогового законодательства.

Из оспариваемого решения следует, что при определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц в связи с отсутствием у налогоплательщика на момент проверки доказательств, подтверждающих расходы от предпринимательской деятельностью, налоговым органом в соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 221 Кодекса сумма доходов от предпринимательской деятельности уменьшена на сумму профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов.

В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции предприниматель в обоснование наличия расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу, представил дилерский договор от 05.05.2006, заключенный с индивидуальным предпринимателем Ф.И.О.

По условия договора индивидуальный предприниматель Желтобрюхов В.П. в качестве дилера покупает у индивидуального предпринимателя Касьянова А.И. товары и продает их третьим лицам от своего имени и за свой счет. В подтверждение факта отгрузки и оплаты товара по дилерскому договору заявителем представлены товарные накладные от 25.04.2008 N 48, от 28.04.2008 N 49 и от 07.07.2008 N 101, с приложением кассовых чеков, на общую сумму 257 000 рублей.

Наличие иных расходов, подлежащих включению в состав профессиональных вычетов в целях исчисления налога на доходы физических лиц, предпринимателем не заявлено, доказательств не представлено.

Оценив представленные предпринимателем документы апелляционный суд пришел к следующему выводу.

В период с 24.04.2006 по 31.12.2008 предпринимателем наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, осуществлялась деятельность, подпадающая под общий режим налогообложения, однако в нарушение пункта 7 статьи 346.26 Кодекса, заявителем не велся раздельный налоговый учет.

Согласно представленным в обоснование понесенных расходов документов установлено, что часть приобретенных у индивидуального предпринимателя Касьянова А.И. товаров была реализована и установлена предпринимателем по договорам, заключенным с физическими лицами, а другая часть - установлена по договорам, заключенным с юридическими лицами.

Сумма расходов, относящихся к деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость, понесенных в результате исполнения обязательств по договорам с юридическими лицами, составила 38 059 рублей 50 копеек (расчет налогового органа по данному эпизоду представлен в пояснениях от 02.02.2010 N 2.2-20/01018 т. 3 л.д. 30). Оставшаяся сумма расходов в размере 123 059 рублей 50 копеек относится к затратам, связанным с исполнением договоров, заключенных с физическими лицами и не может быть учтена в качестве профессионального вычета предпринимателя.

Поскольку сумма профессионального налогового вычета по решению инспекции от 10.07.2009 N 38 составила 242 226 рублей 81 копейка, что существенно превышает сумму затрат, документально подтвержденных предпринимателем - 38 059 рублей 50 копеек, то правильным является вывод суда о том, что принятие налоговым органом профессиональных вычетов в размере, определенном расчетным путем, не нарушает прав налогоплательщика.

По результатам выездной налоговой проверки инспекция предложила предпринимателю уплатить 3185 рублей налога на доходы физических лиц, 637 рублей штрафа и 332 рубля 91 копейку пеней по данному налогу в связи с неисполнением обязанностей налогового агента, предусмотренных статьей 226 Кодекса по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц за 2008 год в размере 1820 рублей, за 1 квартал 2009 года в размере 1365 рублей.

Суд первой инстанции, признавая решение инспекции законным и удовлетворяя встречный иск в части уплаты указанной суммы налога на доходы физических лиц, не учел следующего.

Пунктами 4 и 9 статьи 226 Кодекса предусмотрено, что налоговыми агентами налог на доходы физических лиц удерживается из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, и уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.

Из анализа вышеприведенных правовых норм следует, что налоговые органы не вправе возлагать на налогового агента обязанность уплатить за счет своих средств налог, не удержанный у источника выплаты.

Согласно статьям 24, 45 и 226 Кодекса налогоплательщики уплачивают налоги за счет собственных средств, а налоговые агенты перечисляют налоги, удержанные из средств налогоплательщиков.

За неисполнение данной обязанности по перечислению (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, предусмотрена ответственность статьей 123 Кодекса.

Согласно статье 75 Кодекса пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу главы 11 Кодекса пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку статьей 226 Кодекса обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени - это способ обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность.

Следовательно, пени за несвоевременную уплату не удержанного с налогоплательщика налога и штраф по статье 123 Кодекса могут быть взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.

При таких обстоятельствах апелляционный суд считает, что отказ в удовлетворении требования предпринимателя о признании недействительным решения инспекции в части предложения уплатить 3185 рублей налога на доходы физических лиц и удовлетворение встречного заявления налогового органа в этой части противоречит положениям налогового законодательства, поэтому в соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда в указанной части подлежит отмене с принятием в отмененной части нового судебного акта.

В остальной части решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения; суд, руководствуясь статьями 213, 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 45 - 47 Кодекса, учитывая выводы о законности доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения, правомерно удовлетворил встречное требование налогового органа.

Ссылки предпринимателя на противоречия в разъяснениях Министерства по налогам и сборам Российской Федерации и Министерства финансов Российской Федерации правильно отклонены судом, поскольку наличие различий в толковании закона не может расцениваться как обстоятельство, исключающее вину лица в совершении налогового правонарушения и влекущее освобождение от налоговой ответственности.

Учитывая результаты рассмотрения, руководствуясь статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Кодекса, апелляционный суд приходит к выводу о том, что с предпринимателя в доход федерального бюджета подлежит взысканию государственная пошлина в размере 14 836 рублей 69 копеек по встречному иску; с налогового органа в пользу предпринимателя подлежит взысканию 200 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления о признании недействительным решения инспекции и апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Красноярского края от “9“ февраля 2010 года по делу N А33-19037/2009 отменить в части отказа в признании недействительным решения от 10.07.2009 N 38 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Красноярскому краю в части предложения уплатить 3185 рублей налога на доходы физических лиц и удовлетворения встречного иска о взыскании с индивидуального предпринимателя Ф.И.О. 3185 рублей налога на доходы физических лиц.

В отме“енной части принять новый судебный акт. Признать недействительным решение от 10.07.2009 N 38 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Красноярскому краю в части предложения уплатить 3185 рублей налога на доходы физических лиц, отказать в удовлетворении встречного иска о взыскании с индивидуального предпринимателя Ф.И.О. 3185 рублей налога на доходы физических лиц.

В остальной части указанное решение суда оставить без изменения.

Взыскать с индивидуального предпринимателя Ф.И.О. в доход федерального бюджета государственную пошлины в размере 14 836 рублей 69 копеек.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Красноярскому краю в пользу индивидуального предпринимателя Ф.И.О. 200 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий

Г.Н.БОРИСОВ

Судьи:

Н.М.ДЕМИДОВА

Л.А.ДУНАЕВА