Решения и определения судов

Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 15.03.2010 по делу N А33-14613/2009 По делу о признании недействительным решения налогового органа в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость, начисления пени и штрафа за неуплату указанного налога.

ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 15 марта 2010 г. по делу N А33-14613/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 15 марта 2010 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - судьи Демидовой Н.М.,

судей: Дунаевой Л.А., Колесниковой Г.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Станько О.П.,

при участии:

открытого акционерного общества “Гортепло“ (заявителя) - Кувакиной Н.В., на основании доверенности от 11.01.2010 N 16;

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю (ответчика) - Шевченко М.В., на основании доверенности от 11.01.2010,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю

на решение Арбитражного суда Красноярского
края

от 16 декабря 2009 года по делу N А33-14613/2009, принятое судьей Куликовской Е.А.,

установил:

открытое акционерное общество “Гортепло“ обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю от 24.02.2009 N 188 “О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения“, решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 07.05.2009 N 12-0296.

Определением от 05.11.2009 Арбитражный суд Красноярского края прекратил производство по делу в части требования о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 07.05.2009 N 12-0296 в соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В ходе судебного разбирательства заявитель изменил заявленное требование, просил признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю от 24.02.2009 N 188 “О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения“ в части отказа в возмещении 298 733,00 рублей налога на добавленную стоимость, начисления пени по указанному налогу в сумме 63 075,00 рублей и привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 46 056,00 рублей.

В соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изменение заявленного требования принято Арбитражным судом Красноярского края, о чем вынесено протокольное определение от 09.12.2009.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 16 декабря 2009 года заявленные требования удовлетворены частично. Решение Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю от 24.02.2009 N 188 “О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения“ признано недействительным в части предложения уплатить 298 733,00 рубля налога на добавленную стоимость, 35 985 рублей 65 копеек пени
по указанному налогу, 41 056,00 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по указанному налогу, как противоречащее требованиям Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. На налоговый орган возложена обязанность по устранению допущенных нарушений прав и законных интересов открытого акционерного общества “Гортепло“.

Не согласившись с данным решением, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю обратилась в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить в части удовлетворения заявленных налогоплательщиком требований, принять по делу новый судебный акт, в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований отказать в полном объеме. Считает, что судом первой инстанции нарушены нормы материального права, не учтены все обстоятельства, имеющие значения для дела. В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на следующие доводы:

- материалами дела подтверждается факт наличия недоимки по налогу на добавленную стоимость на дату вынесения налоговым органом решения; судом первой инстанции не дана оценка представленным налоговым органом балансам расчетов по налогу; наличие переплаты не влияет на размер доначисленного в ходе проверки налога; вывод суда первой инстанции о наличии переплаты на дату вынесения решения основан на неполном исследовании всех доказательств и является необоснованным, поскольку, переплата учитывается тогда, когда достоверно известно о ее наличии (на дату вынесения решения о привлечении к ответственности наличие переплаты налоговым органом не установлено);

- суд первой инстанции пришел к противоречивым выводам: признавая необоснованным предложение уплатить недоимку, суд первой инстанции признает правомерным доначисление в полном объеме штрафа;

- при вынесении решения о привлечении к ответственности довод о наличии у общества смягчающих ответственность
обстоятельств не заявлялся; признание указанных судом первой инстанции обстоятельств смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, является необоснованным; добросовестность налогоплательщика и осуществление социально-значимой деятельности не может быть признано смягчающими ответственность при наличии обстоятельств, свидетельствующих о получении необоснованной налоговой выгоды.

Открытое акционерное общество “Гортепло“ считает обжалуемое решение суда первой инстанции законным и обоснованным по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал требования апелляционной жалобы, сослался на изложенные в ней доводы.

Представитель открытого акционерного общества “Гортепло“ в судебном заседании доводы апелляционной жалобы не признал, сослался на доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом того, что решение суда первой инстанции оспаривается частично (только в части удовлетворения заявленных требований), арбитражный суд апелляционной инстанции в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса при отсутствии возражений лиц, участвующих в деле, проверил законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Открытое акционерное общество “Гортепло“ зарегистрировано в качестве юридического лица 09.09.2003 Межрайонной инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 8 по Красноярскому краю за основным государственным регистрационным номером 1032401195750.

На основании решения от 17.04.2008 N 11-48 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества “Гортепло“ по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

В ходе проведения проверки установлен и
в акте выездной налоговой проверки от 24.10.2008 N 64 зафиксирован факт неправомерного предъявления налогоплательщиком к вычету 298 733,00 рублей налога на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года, март, июнь, июль, август 2006 года по счетам-фактурам, выставленным ООО “Импера“, ООО “Корунд“, ООО “Клентис“ в связи с установлением налоговым органом обстоятельств, в совокупности свидетельствующих о направленности действий налогоплательщика на получение налоговой выгоды.

15.01.2009 налогоплательщиком в налоговый орган представлены возражения на акт проверки от 24.10.2008 N 64.

Материалы выездной налоговой проверки рассматривались налоговым органом в присутствии представителя общества Михеечевой Г.Н.

24.02.2009 налоговым органом вынесено решение N 188 о привлечении открытого акционерного общества “Гортепло“ к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного в том числе, пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа, в том числе, в размере 46 056,00 рублей (сумма штрафа исчислена с учетом применения отягчающих ответственность обстоятельств и увеличена на 100%). Кроме того, указанным решением обществу предложено уплатить, в том числе: доначисленный налог на добавленную стоимость в сумме 46 056,00 рублей, начисленные пени в сумме 63 075,00 рублей.

Налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с апелляционной жалобой на решение от 24.02.2009 N 188. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 07.05.2009 N 12-0296 решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Красноярскому краю от 24.02.2009 N 188 оставлено без изменения.

Считая решение налогового органа от 24.02.2009 N 188 не соответствующими нормам действующего законодательства в части отказа в возмещении 298 733,00 рублей налога на добавленную стоимость, начисления пени по указанному налогу
в сумме 63 075,00 рублей и привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 46 056,00 рублей, нарушающими права и законные интересы налогоплательщика, открытое акционерное общество “Гортепло“ обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с вышеуказанным заявлением.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не установил оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта в оспариваемой части, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьями 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

По смыслу статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассматривает дело по общим правилам рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции с особенностями, предусмотренными главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом, согласно части 6 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел
об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений части 2 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что заинтересованное лицо вправе обжаловать ненормативный правовой акт государственных органов путем подачи в суд заявления о признании его недействительным.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного правового акта государственных органов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической
деятельности.

В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение о признании ненормативного правового акта недействительным принимается арбитражным судом в том случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух оснований - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд первой инстанции в нарушение части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не проверил соблюдение налоговым органом процедуры привлечения к налоговой ответственности, однако, данное процессуальное нарушение не повлекло вынесение неверного решения. Суд апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела, пришел к выводу о том, что процедура рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, установленная статьями 100 - 101 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговым органом не нарушена, налогоплательщику была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представить объяснения и возражения.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Согласно статье 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В соответствии с пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить
обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации открытое акционерное общество “Гортепло“ в спорный период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров
(работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации).

Исходя из статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

В соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. На основании пункта 6 счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Требования к оформлению счетов-фактур относятся не только к наличию соответствующих реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129 ФЗ “О бухгалтерском учете“, согласно которой все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать указанные в пункте 2 данной статьи обязательные реквизиты. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Таким образом, право на применение налогоплательщиком вычета налога на добавленную стоимость в 2005 году возникает при соблюдении им совокупности трех условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур, принятия товара на учет и фактической оплаты стоимости товаров поставщикам с учетом начисленного ими налога. С 01.01.2006 года право на применение налогоплательщиком вычета налога на добавленную стоимость возникает при соблюдении им совокупности двух условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур и принятия товара на учет.

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“ представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Учитывая изложенное, бремя доказывания правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость лежит на налогоплательщике. При этом, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на применение налоговых вычетов и заявление расходов.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. Указанная правовая позиция изложена в Постановлении от 11.11.2008 N 9299/2008 Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 6 Постановления от 12.10.2006 N 53 судам необходимо иметь в виду, что указанные в данном пункте обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Из материалов дела следует, что общество в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года, март, июнь, июль, август 2006 года предъявило к вычету налог на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным ООО “Импера“, ООО “Корунд“, ООО “Клентис“ в размере 298 733,00 рублей.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля налоговый орган пришел к выводу о неправомерном предъявлении налогоплательщиком к вычету 298 733,00 рублей налога на добавленную стоимость по вышеуказанным поставщикам, в связи установлением обстоятельств, в совокупности свидетельствующих о направленности действий налогоплательщика на получение налоговой выгоды, а именно:

- недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в первичных документах налогоплательщика (отсутствие поставщиков по юридическому адресу, указанному в учредительных документах);

- представления нулевой отчетности или отчетность не представлялась, поставщики являются проблемными налогоплательщиками;

- невозможности реального осуществления спорными поставщиками операций в силу отсутствия у поставщика необходимых условий для достижения результатов экономической деятельности (соответствующего персонала, основных средств, складских помещений, транспортных средств);

- ненадлежащего документального подтверждения факта приобретения товаров (работ, услуг) первичными документами (первичные документы подписаны лицами, которые фактически участия в экономической деятельности не принимали, спорных документов не подписывали, образцы подписей руководителя на первичных документах не соответствует образцам подписей опрошенного руководителя спорного поставщика);

- особые формы расчетов, свидетельствующие о групповой согласованности операций (расчеты между покупателями и продавцом осуществлялись через счет, с которого в течение одного операционного дня перечислялись денежные средства на счет физических лиц и других юридических лиц, являющихся проблемными предприятиями).

Общество настаивает на неправомерности указанных выводов, указывая следующее:

- налогоплательщиком представлены все документы в подтверждение правомерности предъявления к вычету налога на добавленную стоимость, поэтому основания для отказа в его предъявлении у ответчика отсутствовали;

- факт нарушения контрагентами заявителя своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Оценив представленные в материалы дела документы и пояснения сторон, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о неправомерном предъявлении налогоплательщиком вычету 298 733,00 рублей налога на добавленную стоимость по контрагентам ООО “Импера“, ООО “Корунд“, ООО “Клентис“ в силу обстоятельств, в совокупности свидетельствующих о направленности действий налогоплательщика на получение налоговой выгоды.

1) Невозможности реального осуществления спорными поставщиками операций в силу отсутствия у них необходимых условий для достижения результатов экономической деятельности.

Согласно информации ИФНС России по Железнодорожному району г. Красноярска с 05.07.2005 ООО “Корунд“ и ООО “Импера“ были зарегистрированы и поставлены на налоговый учет в ИФНС России по Железнодорожному району г. Красноярска. В связи с изменением местонахождения данные организации были сняты с учета.

По данным налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за период с 01.07.2006 по 30.09.2006 сумма налога, подлежащая уплате в бюджет ООО “Корунд“, составила 4451,00 рубль, основные и арендованные основные средства на балансе ООО “Корунд“ отсутствуют.

31.10.2006 ООО “Корунд“ и ООО “Импера“ поставлены на налоговый учет в ИФНС России по г. Кемерово Кемеровской области. Согласно данным, представленным ИФНС России по г. Кемерово Кемеровской области от 16.07.2008 N 16-33-16/018716дсп, от 07.06.2008 N 16-33-16/015240дсп, ООО “Корунд“ бухгалтерскую и налоговую отчетность за период постановки на налоговый учет не представляло, ООО “Корунд“ и ООО “Импера“ по юридическим адресам не находятся.

Согласно сведениям, представленным ИФНС России по Ленинскому району г. Новосибирска, с 17.10.2006 ООО “Клентис“ состоит на налоговом учете в ИФНС России по Ленинскому району г. Новосибирска, с момента постановки на налоговый учет бухгалтерская и налоговая отчетность организацией не предоставлялась, по юридическому адресу она не находится.

Допрошенная в ходе проверки руководитель ООО “Клентис“ Клименкова О.Г. пояснила, что в штате числилась только она, других работников не было, имущества, транспортных средств, складских помещений на балансе ООО “Клентис“ нет (протокол допроса свидетеля от 28.06.2007).

2) Недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в первичных документах налогоплательщика.

Договор купли-продажи от 14.06.2006 N 14064-6, счета-фактуры от 16.06.2006 N 1195, от 19.06.2006 N 1214, от 17.07.2006 N 1614, от 18.07.2006 N 1643, от 28.07.2006 N 1845, от 17.08.2006 N 2207 и товарные накладные, выставленные ООО “Корунд“, содержат подпись, расшифровку подписи лица их подписавшего - Колесниковой С.В., которая является директором данного предприятия.

Допрошенная в ходе проверки руководитель ООО “Корунд“ Колесникова С.В. пояснила, что являлась директором ООО “Корунд“ формально, договоры, счета-фактуры, иные документы с открытым акционерным обществом “Гортепло“ не подписывала, сотрудников в ООО “Корунд“ не принимала, фактическая деятельность по ООО “Корунд“ по адресу, указанному в учредительных документах не осуществлялась (протокол допроса свидетеля от 23.07.2007).

Договор купли-продажи товара от 13.07.2006 N 13071, счет-фактура от 18.07.2006 1604 и товарная накладная, выставленные ООО “Импера“, содержат подпись, расшифровку подписи лица их подписавшего - Графиной С.В., которая является директором данного предприятия.

Допрошенная в ходе проверки руководитель ООО “Импера“ Графина С.В. пояснила, что числилась руководителем ООО “Импера“ формально, ООО “Импера“ по юридическому адресу не находится, работников, кроме руководителя в организации нет, недвижимого имущества, в том числе складских помещений, организация не имеет (протокол опроса свидетеля от 19.11.2007 N 924).

Договор купли-продажи от 01.02.2006 N 100206/К, договор поставки от 10.10.2005 N 101005/ПК, счета-фактуры от 01.12.2005 N 369, от 10.10.2005 N 35, от 23.03.2006 N 1486 и товарные накладные, выставленные ООО “Клентис“, содержат подпись, расшифровку подписи лица их подписавшего -Клименковой О.Г., которая является директором данного предприятия.

Допрошенная в ходе проверки руководитель ООО “Клентис“ Клименкова О.Г. пояснила, что директором являлась формально, ставила на документах свою подпись формально (протокол допроса свидетеля от 28.06.2007).

3) Счета-фактуры, выставленные ООО “Импера“, ООО “Корунд“, ООО “Клентис“ содержат адреса продавцов и грузоотправителей, по которым спорные поставщики никогда не находились (соответственно 660075, г. Красноярск, ул. Маерчака, д. 3, офис 306; 660075, г. Красноярск, ул. Маерчака, д. 18 А, 660028, г. Красноярск, ул. Мечникова, д. 49).

Данные обстоятельства подтверждаются следующими документами: протоколами допроса свидетеля от 23.07.2007, от 28.06.2007, протоколом опроса свидетеля от 19.11.2007 N 924, данными, представленными ИФНС России по г. Кемерово Кемеровской области от 16.07.2008 N 16-33-16/018716дсп, от 07.06.2008 N 16-33-16/015240дсп, и ИФНС России по Ленинскому району г. Новосибирска.

4) Наличия особых форм расчетов.

При анализе расширенных выписок по расчетным счетам, открытым ООО “Корунд“ в Канском филиале ЗАО КБ “Кедр“, налоговым органом установлено, что поступившие на расчетный счет денежные средства перечислялись ООО “Импера“ либо переводились на расчетный счет ООО “Корунд“ в Восточно-Сибирском банке Сбербанка Российской Федерации. Расходование денежных средств, присущее хозяйствующим субъектам отсутствует: выдача заработной платы не производилась, расходы на аренду офиса, складских помещений, коммунальные услуги, аренду транспортных средств не осуществлялись.

Из вышеизложенного следует, что в рассматриваемых случаях имеет место только документальное оформление хозяйственных опе“аций, без фактического исполнения обязанностей.

Из анализа содержания пунктов 3 и 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 следует, что налоговая выгода является необоснованной в случае ее получения вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П, праву налогоплательщика на применение вычета по налогу на добавленную стоимость корреспондируется обязанность уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме. Разрешение же споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Обстоятельствами, свидетельствующими о необоснованности получения заявителем налоговой выгоды являются неподтверждение соответствующими документами реальности хозяйственных операций, совершенных между обществом и контрагентами; отсутствие у контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, транспортных средств; совершение налогоплательщиком без должной осмотрительности и осторожности хозяйственных операций с контрагентами, не исполняющими свои налоговые обязанности (пункты 5, 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).

При этом, в силу статей 49, 51, 52, 53 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 32, 40 Федерального закона “Об обществах с ограниченной ответственностью“, проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица; личности лица, выступающего от имени юридического лица, а также наличия у него соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.

Оценив в совокупности и взаимосвязи имеющиеся в материалах дела доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщиком не доказано реальное осуществление хозяйственных операций со спорными контрагентами.

Описанные выше фактические обстоятельства по контрагентам ООО “Импера“, ООО “Корунд“, ООО “Клентис“ доказывают факт искусственного создания условий для незаконного возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость. Сведения, содержащиеся в представленных налогоплательщиком документах, предусмотренных законодательством о налогах и сборах для целей получения налоговой выгоды, недостоверны.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, отраженной в Постановлении от 11.11.2008 N 9299/08, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения сумм, уплаченных за товар поставщикам, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

При изложенных обстоятельствах, налоговый орган доказал направленность действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и занижения налогооблагаемой прибыли.

В материалы дела не представлены доказательства о проявленной налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов. Напротив, из протокола допроса директора открытого акционерного общества “Гортепло“ Какоулина О.В. от 29.01.2009 N 35 следует, что при заключении договоров и подписании первичных документов от имени спорных поставщиков руководитель заявителя правоспособность юридических лиц и полномочий представителей данных юридических лиц, местонахождение контрагентов не проверял.

Согласно пункту 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Определение понятия “должная осмотрительность и осторожность“ не раскрыто ни в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53, ни в нормах действующего законодательства. Однако, под должной осмотрительностью и осторожностью следует понимать такое поведение налогоплательщика, при котором он использовал все установленные законодательством возможности для получения информации о контрагенте с целью избежать заключения сделки с правонарушителем. При этом в Информационном письме Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 N 85 указано на то, что непроявление необходимой осмотрительности при выборе контрагента относится именно к моменту заключения с ним сделки и не может толковаться расширительно.

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и личности лица, а также соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью (аналогичный вывод изложен в Постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12.03.2009 N А33-5156/2008-Ф02-735,772/2009).

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-0 разъяснено, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Недобросовестные налогоплательщики, стремящиеся уклонится от выполнения налоговых обязанностей, возложенных на них законом, не могут пользоваться теми же правовыми режимами, что и законопослушные налогоплательщики. Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных правовых последствий такого неправомерного поведения.

Вступая в правоотношения и избирая партнера по сделке, налогоплательщик свободен в выборе партнера. Руководствуясь принципом свободы договора, установленным статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации. Однако при этом следует учитывать, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия. В отношении налога на добавленную стоимость такими последствиями является признание факта его уплаты поставщику в составе платежа за приобретенные товары (работы, услуги). Указанный порядок влечет для налогоплательщика риск неблагоприятных последствий от недобросовестных действий контрагента по сделке.

Негативные последствия недостаточной осмотрительности налогоплательщика в хозяйственной деятельности не могут приносить ущерб бюджету в виде непоступления налогов.

Таким образом, налоговый орган правомерно не принял к вычету налог на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года, март, июнь, июль, август 2006 года по счетам-фактурам, выставленным ООО “Импера“, ООО “Корунд“, ООО “Клентис“ в размере 298 733,00 рублей.

Вместе с тем, из представленных в материалы дела доказательств не следует, что суммы, заявленные налогоплательщиком к возмещению в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость за июнь, июль 2006 года были зачтены в уплату налога за последующие налоговые периоды на основании соответствующего решения о зачете либо фактически возвращены налогоплательщику на его расчетный счет. Данные обстоятельства не указаны в акте выездной налоговой проверки, в оспариваемом решении в качестве основания для дополнительного начисления налога на добавленную стоимость.

Принимая во внимание вышеизложенное, а также представленный налоговым органом расчет по налогу на добавленную стоимость (письменные пояснения от 14.12.2009 N 04-11, сведения о состоянии расчетов с бюджетом ОАО “Гортепло“), суд первой инстанции правомерно установил, что предложение налогоплательщику в оспариваемом решении уплатить 181 577,00 рублей налога на добавленную стоимость (135 691,00 за июнь 2006 года + 45 886,00 за июль 2006 года) и 35 985 рублей 65 копеек пени по указанному налогу (65 602,00 - 29 616,35) не может быть признано обоснованным.

Кроме того, из материалов дела (платежные поручения от 20.01.2009 N 39, 40, от 21.01.2009 N 41, от 16.02.2009 N 121, выписка из лицевого счета за период с 01.01.2009 по 05.11.2009 от 06.11.2009 N 1289843) следует, что на дату вынесения оспариваемого решения (24.02.2009) у общества числилась переплата по налогу на добавленную стоимость в размере 157 619 рублей 80 копеек.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод налогового органа о том, что переплата по налогу на добавленную стоимость возникла только с 26.02.2009, поскольку представленные налогоплательщиком платежные поручения от 20.01.2009 N 39, 40, от 21.01.2009 N 41, от 16.02.2009 N 121 имеют отметки банка о списании денежных средств со счета плательщика соответственно 20.01.2009, 22.01.2009, 16.02.2009 в общей сумме 3 252 000,00 рублей.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов.

В соответствии с пунктом 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации а зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно.

Из содержания и смысла приведенных норм, также цели выездной налоговой проверки, закрепленной в статье 89 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что при наличии переплаты налога налоговые органы имеют право самостоятельно направлять эти суммы на погашение задолженности у налогоплательщика по уплате налога, выявленной по результатам выездной налоговой проверки на дату вынесения решения, то есть размер недоимки за определенный налоговый период устанавливается на дату вынесения решения по выездной налоговой проверки с учетом размера переплаты по налогу, установленной в ходе выездной налоговой проверки, в том числе и переплаты, числящейся по лицевому счету налогоплательщика.

Таким образом, при наличии у общества переплаты, которая перекрывает суммы дополнительно начисленного налога на добавленную стоимость, предложение уплатить 298 733,00 рубля налога на добавленную стоимость является незаконным.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние налогоплательщика, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

Пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

При вынесении оспариваемого решения налоговый орган учел, что общество ранее привлекалось к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (решение о привлечении к ответственности от 15.02.2006 N 1637) и увеличил размер штрафа на 100 %.

Суд первой инстанции установил правомерность привлечения открытого акционерного общества “Гортепло“ к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом, судом первой инстанции снижен размер штрафа до 5000,00 рублей в связи с применением смягчающих ответственность обстоятельств.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом либо налоговым органом, и учитываются ими при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации закрепляет перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Определенный законодателем в указанной норме перечень таких обстоятельств не является исчерпывающим. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации к смягчающим ответственность обстоятельствам могут быть отнесены и иные обстоятельства, которые судом, рассматривающим дело, могут быть признаны в качестве смягчающих ответственность.

На основании пункта 19 Постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания.

Из материалов дела следует, что в качестве смягчающих ответственность обстоятельств судом первой инстанции учтено: отсутствие задолженности по налогу на добавленную стоимость на дату вынесения оспариваемого решения; добросовестность общества как налогоплательщика; осуществление обществом социально-значимой деятельности - оказание услуг по выработке и передаче тепловой энергии потребителям, организация эксплуатации котельного, электрического и технологического оборудования, электрических и тепловых сетей; несоразмерность санкции последствиям совершенного правонарушения; отсутствие умысла на совершения правонарушения.

Согласно пункту 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства, размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно уменьшил размер штрафа до 5000,00 рублей.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 12.05.1998 N 14-П указал, что меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в информационном письме от 20.12.1999 N С1-7/СМП-1341 указал на необходимость учета правовых позиций Европейской Конвенции о защите прав человека и основных свобод от 04.11.1950, ратифицированной Федеральным законом от 30 марта 1998 года N 54-ФЗ, о соблюдении баланса публичного и частного интереса при разрешении имущественного спора и справедливости судебного разбирательства любого имущественного спора при осуществлении правосудия арбитражными судами. В соответствии с нормами Федерального закона от 30.03.1998. N 54-ФЗ “О ратификации Конвенции о защите прав человека и основных свобод“ Российская Федерация без специального соглашения признает юрисдикцию Европейского Суда по правам человека обязательной по вопросам толкования и применения Конвенции и Протоколов к ней. Согласно позиции Европейского Суда по правам человека меры финансовой ответственности должны отвечать требованию соразмерности. Разумное равновесие должно сохраняться между общими интересами общества и требованиями охраны основных прав личности.

По смыслу части 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации введение ответственности за правонарушение и установление конкретной санкции, ограничивающей конституционное право исходя из общих принципов права, должно отвечать требованиям справедливости, быть соразмерным конституционно закрепляемым целям и охраняемым законным интересам, а также характеру совершенного деяния. Размер штрафного взыскания - поскольку такое взыскание связано с ограничением конституционного права собственности - во, всяком случае, должен отвечать критерию соразмерности, вытекающему из статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации. Из вышеизложенного следует, что ответственность должна быть соразмерной характеру совершенного деяния, то есть должна быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкции с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных обстоятельств. Санкции в экономических отношениях не должны носить карательный характер.

Понятие соразмерности является оценочным и отнесено к судейскому усмотрению. Заявитель не доказал, что примененный судом первой инстанции размер уменьшения санкций является несоразмерным характеру совершенного деяния (допущенного правонарушения).

Поскольку статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации определение круга смягчающих обстоятельств делегировано судейскому усмотрению, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для переоценки выводов суда первой инстанции, основанных на его внутреннем убеждении.

При изложенных обстоятельствах судом апелляционной инстанции не установлено безусловных процессуальных оснований для отмены решения суда первой инстанции от 16 декабря 2009 года в обжалуемой части и для удовлетворения апелляционной жалобы. Таким образом, согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение арбитражного суда первой инстанции от 16 декабря 2009 года в обжалуемой части подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба налогового органа - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Красноярского края от 16 декабря 2009 года по делу N А33-14613/2009 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий судья

Н.М.ДЕМИДОВА

Судьи:

Л.А.ДУНАЕВА

Г.А.КОЛЕСНИКОВА