Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 08.02.2010 по делу N А33-13502/2009 В удовлетворении заявления о признании недействительным решения налогового органа в части предложения уплатить налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, пени и штраф отказано правомерно, поскольку материалы дела свидетельствуют о неподтвержденности налогоплательщиком надлежащими и достоверными доказательствами реального осуществления хозяйственных операций между заявителем и контрагентом, заключение заявителем сделки с обществом служило созданию фиктивного документооборота при отсутствии фактического выполнения работ именно этой организацией.
ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУДПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 8 февраля 2010 г. по делу N А33-13502/2009
Резолютивная часть постановления объявлена “01“ февраля 2010 года.
Полный текст постановления изготовлен “08“ февраля 2010 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Колесниковой Г.А.,
судей: Борисова Г.Н., Дунаевой Л.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Станько О.П.
при участии:
от заявителя: Супрунова А.Ю., представителя по доверенности от 10.12.2009,
от ответчика: Чайковской Н.В., представителя по доверенности от 25.01.2010, Лексиной С.Н., представителя по доверенности от 25.01.2010 (до перерыва), Катаргиной Н.А., представителя по доверенности от 01.02.2010 (после перерыва),
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы закрытого акционерного общества Производственно-ремонтное предприятие “Энергоремонт“ и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю
на решение Арбитражного суда Красноярского края от “22“ октября 2009 года по делу N А33-13502/2009, принятое судьей Петракевич Л.О.,
установил:
закрытое акционерное общество “Производственно-ремонтное предприятие “Энергоремонт“ (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (далее - налоговый орган, инспекция, ответчик) о признании недействительными решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.02.2009 N 8 и требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 52 по состоянию на 20.07.2009 в части:
- предложения уплатить 1 590 151,45 рублей единого социального налога и 6 359,60 рублей пени; 1 624 089,53 руб. налога на прибыль и 4 922,35 руб. пени; 1218 067,74 руб. налога на добавленную стоимость и 347 696,56 руб. пени;
- привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 318 030,29 руб. по единому социальному налогу, в виде штрафа в размере 243 613,55 рублей по налогу на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 162 986,67 руб. по налогу на прибыль.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 22.10.2009, с учетом определения об исправлении опечатки от 29.10.2009, заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю от 27.02.2009 N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить 1 590 151,45 рублей единого социального налога и 6 359,60 рублей пени; привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 318 030,29 рублей по единому социальному налогу, в виде штрафа в размере 162 409,03 рублей по налогу на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 162 986,67 рублей по налогу на прибыль, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. Признано недействительным требование об уплате налога Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю N 52 от 20.07.2009 в части предложения уплатить 1 590 151,45 рублей единого социального налога и 6 359,60 руб. пени; 318 030,29 рублей штрафа по единому социальному налогу, 162 409,03 рублей штрафа по налогу на добавленную стоимость, 162 986,67 рублей штрафа по налогу на прибыль, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой с решением от 22.10.2009 в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения от 27.02.2009 N 8 и требования от 20.07.2009 N 52 в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 81 204,51 руб.; начисления к дополнительной уплате налога на прибыль в сумме 1 624 089,53 руб., пени в сумме 4 922,35 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 1 218 067,74 руб., пени в сумме 347 696,56 руб. не согласно по следующим основаниям:
- фактически работы выполнены; суд не учел, что по части работ налогоплательщиком представлены все необходимые документы, оформленные в полном соответствии с требованиями законодательства, а по оставшейся части работ представлены документы с незначительными недостатками в оформлении, которые не могут являться основанием для вывода о нереальности хозяйственных операций;
- налоговым органом не представлено доказательств невозможности выполнения работ контрагентом с использованием соответствующих работ, услуг, имущества и персонала третьих лиц;
- законодательством на налогоплательщиков не возлагается обязанность по проверке контрагентов; ООО “Империал плюс“ является действующим юридическим лицом;
- заключение эксперта от 19.12.2008 N 1016 является ненадлежащим доказательством, поскольку выводы эксперта не соответствуют поставленным вопросам; акт от 26.06.2006 не представлялся на экспертизу и не имеет отношения к спорным отношениям; экспертиза проведена за рамками выездной налоговой проверки;
- факт указания в счете-фактуре от 26.12.2005 N 43 недостоверного адреса продавца не подтвержден надлежащими доказательствами; протокол допроса Ищенко от 05.02.2009 N 6 является ненадлежащим доказательством; законодательство не запрещает нахождение офиса организации вне места ее налогового учета;
- судом не применен пункт 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу общества, в котором решение от 22.10.2009 в обжалуемой обществом части считает законным и обоснованным, поскольку отсутствуют доказательства реальности спорных хозяйственных операций с ООО “Империал плюс“. Заявителем получена необоснованная налоговая выгода в виде неправомерного принятия расходов при исчислении налога на прибыль и применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, что повлекло неполную уплату налога на прибыль за 2005 год в сумме 1 624 089,53 руб., а также НДС в сумме 1 218 067,74 руб. за февраль, июнь, декабрь 2006 года.
Налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой с решением от 22.10.2009 в части удовлетворения заявленных требований о признании недействительным решения от 27.02.2009 N 8 в части доначисления единого социального налога за 2005 год в сумме 1 590 151,54 руб. не согласен, поскольку зачет в счет уплаты недоимки по акту выездной налоговой проверки не может быть произведен в силу закона, факт наличия недоимки может быть подтвержден только вступившим в законную силу решением налогового органа.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу налогового органа, в котором считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным, поскольку статья 78 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает определенную форму заявления о зачете, в связи с чем, налоговый орган обязан был принять решение о зачете не позднее 29.01.2009.
Апелляционные жалобы рассмотрены в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю проведена выездная налоговая проверка закрытого акционерного общества “Производственно-ремонтное предприятие “Энергоремонт“ по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе при исчислении и уплате налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость и единого социального налога за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.
В результате выездной налоговой проверки налоговым органом установлены следующие оспариваемые обществом нарушения налогового законодательства:
1) неполная уплата 1 624 089,53 руб. налога на прибыль за 2005 год в результате неправомерного включения в состав расходов затрат по договору на выполнение субподрядных работ N 73/11-05 от 16.11.2005, заключенному с ООО “Империал плюс“ в связи с их необоснованностью и документальной неподтвержденностью;
2) неполная уплата 1 218 067,74 руб. налога на добавленную стоимость за 2006 год в результате неправомерного применения названной суммы налоговых вычетов на основании счета-фактуры N 43 от 26.12.2005, выставленного ООО “Империал плюс“;
3) неполная уплата 1 590 151,45 руб. единого социального налога за 2005 год в результате занижения налоговой базы на суммы премий, выплаченных работникам общества на основании приказов генерального директора N 247 от 30.12.2005 и N 11 от 26.01.2006.
Результаты выездной налоговой проверки отражены в акте N 8 от 12.12.2008. Акт проверки вручен уполномоченному представителю общества Науменко О.М. лично под роспись 15.12.2008 (доверенность N 426 от 15.12.2008).
Не согласившись с результатами выездной налоговой проверки, налогоплательщик 15.01.2009 представил в налоговый орган возражения.
Уведомлением N 09-20/00554 от 26.01.2009 налогоплательщик приглашен для участия в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки 27.01.2009 в 15 часов 00 минут.
Письмом от 26.01.2009 общество просило налоговый орган перенести время рассмотрения материалов проверки на 29.01.2009 (в 15 часов 00 минут).
Рассмотрение материалов проверки проводилось налоговым органом в присутствии уполномоченных представителей налогоплательщика 29.01.2009, что подтверждается протоколом.
29.01.2009 налоговым органом принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Одновременно решением N 6 от 29.01.2009 срок рассмотрения материалов проверки продлен до 28.02.2009.
Уведомлением N 09-20/00763 от 29.01.2009 налогоплательщик приглашен на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки 05.02.2009 в 14 часов 00 минут.
Рассмотрение материалов проверки проводилось налоговым органом в присутствии уполномоченных представителей налогоплательщика 05.02.2009, что подтверждается протоколом.
Рассмотрение материалов проверки и возражений налогоплательщика откладывалось налоговым органом до 27.02.2009 (14 часов 00 минут). Налогоплательщик извещен о времени и месте рассмотрения материалов проверки уведомлением от 24.02.2009.
27.02.2009 инспекцией вновь рассматривались материалы проверки с участием уполномоченного представителя общества, что следует из протокола от 27.02.2009.
27.02.2009 исполняющим обязанности начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю принято решение N 8 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно резолютивной части которого ЗАО “ПРП “Энергоремонт“ предложено уплатить среди прочих налоговых платежей 1 590 151,45 рублей единого социального налога и 6 359,60 рублей пени; 1 624 089,53 руб. налога на прибыль и 4 922,35 руб. пени; 1218 067,74 руб. налога на добавленную стоимость и 347 696,56 руб. пени. Кроме того, ЗАО “ПРП “Энергоремонт“ привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налогов на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе в виде штрафа в размере 318 030,29 руб. по единому социальному налогу, в виде штрафа в размере 243 613,55 рублей по налогу на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 162 986,67 рублей по налогу на прибыль.
На указанное решение налогоплательщиком подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю N 12-0475 от 08.07.2009 жалоба закрытого акционерного общества “Производственно-ремонтное предприятие “Энергоремонт“ удовлетворена частично.
20.07.2009 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю выставлено в адрес общества требование N 52, согласно которому налогоплательщику предложено уплатить оспариваемые суммы налогов, пеней и штрафов.
Не согласившись с решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю N 8 от 27.02.2009 и требованием N 52 по состоянию на 20.07.2007, считая их нарушающими права и законные интересы общества, 03.08.2009 ЗАО “ПРП “Энергоремонт“ обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.
На основании статей 65, 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, а также представить соответствующие доказательства.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган, который принял акт, решение.
По эпизоду о доначислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в связи с получением налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Из материалов дела следует, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено получение заявителем необоснованной налоговой выгоды в результате неправомерного включения в состав расходов по налогу на прибыль затрат и применения налоговых вычетов по НДС по договору на выполнение субподрядных работ от 16.11.2005 N 73/11-05, заключенному с ООО “Империал плюс“, что повлекло неполную уплату 1 624 089,53 руб. налога на прибыль за 2005 год и 1 218 067,74 руб. налога на добавленную стоимость за февраль, июнь и декабрь 2006 года.
Кроме того, налоговый орган установил, что счет-фактура от 26.12.2005 N 43, на основании которого предъявлен к вычету налог на добавленную стоимость за февраль, июнь и декабрь 2006 года, составлен с нарушением подпункта 2 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что ЗАО ПРП “Энергоремонт“ получена необоснованная налоговая выгода в виде неправомерного принятия расходов при исчислении налога на прибыль и применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, что повлекло неполную уплату обществом 1 624 089,53 руб. налога на прибыль за 2005 год и 1 218 067,74 руб. налога на добавленную стоимость за февраль, июнь и декабрь 2006 года по следующим основаниям.
В силу пункта 1 статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.
Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
На основании статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.
Статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на сумму налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе в отношении товаров, приобретенных для перепродажи.
Согласно статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров.
Требования к форме и содержанию счетов-фактур установлены статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.
В силу пункта 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом).
Согласно пункту 2 этой же статьи Кодекса счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Анализ указанных норм свидетельствует о том, что право на применение налогоплательщиком вычета по налогу на добавленную стоимость в 2006 году возникает при соблюдении им совокупности двух условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур и принятия товаров (работ, услуг) на учет.
Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.
В силу пункта 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на прибыль организаций.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Под доходом от реализации понимается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).
Таким образом, статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлены обязательные критерии, которым должны соответствовать расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу - обоснованность (экономическая оправданность затрат) и документальное подтверждение.
Налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 Кодекса, подлежащей налогообложению (пункт 1 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации).
В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“ представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации общество обязано не только представить формальный пакет документов, подтверждающих обоснованность понесенных расходов по налогу на прибыль и применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций.
Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно указал, что бремя доказывания правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и обоснованности понесенных расходов по налогу на прибыль лежит на налогоплательщике. При этом, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на применение налоговых вычетов и заявление расходов. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, между ЗАО ПРП “Энергоремонт“ (Генеральный подрядчик) и ООО “Империал плюс“ (Субподрядчик) подписан договор на выполнение субподрядных работ N 73/11-05 от 16.11.2005. Согласно пункту 1.1 предметом договора является выполнение Субподрядчиком следующего комплекса работ на объектах ОАО “Красноярская ГРЭС-2“: ТРУ - реконструкция схемы выдачи тепловой мощности; энергоблок N 2; ремонт зданий и сооружений.
Стоимость работ составляет 6 800 000 рублей без учета НДС (пункт 2.2 договора).
В соответствии с пунктом 3.3 договора оплата за выполнение работы производится в течение 30 дней после предъявления Субподрядчиком счета-фактуры, путем перечисления денежных средств на расчетный счет Субподрядчика, указанный в договоре (расчетный счет 407028100000060810000 в ООО КБ “Стромкомбанк“).
В пункте 5.1 договора Субподрядчик обязуется собственными силами и средствами, в соответствии с утвержденной проектно-сметной документацией выполнить предусмотренные настоящим договором работы.
Из материалов дела следует, что счет-фактура N 43 от 26.12.2005 составлен с нарушением подпункта 2 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку согласно выписке из ЕГРЮЛ с 26.10.2005 адресом продавца ООО “Империал плюс“ являлся адрес местонахождения: г. Новосибирск, проспект Дзержинского, дом 16 (т. 6 л.д. 22).
Фактически в спорном счете-фактуре указан адрес: г. Красноярск, ул. Взлетная, дом 28. По указанному адресу в г. Красноярске ООО “Империал плюс“ фактически не находилось, что подтверждается показаниями свидетеля Ищенко Ю.Л. (протокол N 6 от 05.02.2009, т. 6 л.д. 97-100).
С учетом изложенного, довод общества о том, что факт указания в счете-фактуре от 26.12.2005 N 43 недостоверного адреса продавца не подтвержден надлежащими доказательствами, отклоняется судом апелляционной инстанции как несоответствующий материалам дела. Довод о том, что законодательство не запрещает нахождение офиса организации вне места ее налогового учета, подлежит отклонению, так как не влияет на вывод о несоответствии спорной счета-фактуры требованиям ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации. Кроме того, заявителем не представлено доказательств в подтверждение факта нахождения офиса ООО “Империал плюс“ по адресу: г. Красноярск, ул. Взлетная, 28 после 26.10.2005. При этом, налоговый орган в подтверждение указанного обстоятельства сослался на протокол допроса бывшего директора ООО “Империал плюс“ Ищенко Ю.Л. от 05.02.2009.
Довод общества о том, что протокол допроса Ищенко от 05.02.2009 N 6 (см. т. 6, л.д. 97-100) является ненадлежащим доказательством по делу, в том числе в связи с отсутствием на него ссылки в оспоренном решении, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку допрос проведен в соответствии со статьей 90 Налогового кодекса Российской Федерации в период проведения дополнительных мероприятий налогового контроля; полученные инспекцией в результате опроса свидетеля Ищенко Ю.Л. сведения дополняют и уточняют сведения, имевшиеся у налогового органа (о регистрации ООО “Империал плюс“ в г. Новосибирске, пр. Дзержинского, 16, что подтверждено выпиской из ЕГРЮЛ, см. т. 6., л.д. 22). При этом, вывод о недостоверности реквизита “место нахождения продавца“ в счете-фактуре N 43 от 26.12.2005 в оспоренном решении изложен (см. т. 1, л. д. 100).
Как следует из материалов дела, согласно расшифровкам подписей со стороны ООО “Империал плюс“ договор, сметы, акты приемки-передачи выполненных работ от 26.12.2005 (т. 3 л.д. 51-64) и счет-фактура N 43 от 26.12.2005 (т. 3 л.д. 76) подписан генеральным директором Бондарчуком Ю.Д.
Согласно заключению эксперта N 1016 от 19.12.2008 (т. 6 л.д. 88-91) подписи от имени Бондарчука Ю.Д. в акте приема-передачи векселей от 26.06.2006 и счете-фактуре N 43 от 26.12.2005, в справках о стоимости выполненных работ от 30.12.2005, локальных сметах и в актах о приемки выполненных работ, в договоре на выполнение субподрядных работ выполнены разными лицами.
Довод общества о том, что заключение эксперта от 19.12.2008 N 1016 является ненадлежащим доказательством, поскольку экспертиза проведена за рамками выездной налоговой проверки, отклоняется судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.
Согласно акту выездной налоговой проверки от 12.12.2008 N 8 (т. 2 л.д. 7) проверка окончена 08.12.2008.
Экспертиза назначена постановлением от 08.12.2008 (т. 6 л.д. 85-87), о чем общество извещено, что подтверждается протоколом от 08.12.2008 (т. 6 л.д. 83-84), каких-либо возражений обществом не заявлено.
Заключение эксперта N 1016 от 16.12.2008 получено налоговым органом 15.01.2009 (т. 6 л.д. 88). На проведение почерковедческой экспертизы налоговый орган ссылается в решении от 27.02.2009 N 8 (стр. 16 решения) и в акте выездной налоговой проверки от 12.12.2008 (стр. 14).
Общество надлежащим образом извещалось о времени и месте рассмотрения документов, полученных в рамках выездной налоговой проверки и материалов дополнительных мероприятий, что обществом не оспаривается. Следовательно, при получении акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения общество имело возможность ознакомиться с заключением эксперта и представить свои пояснения и возражения, поэтому его использование инспекцией и судом при обосновании выявленных нарушений налогового законодательства не нарушает права налогоплательщика, в связи с чем, основания для признания заключения эксперта недопустимым доказательством отсутствуют.
Обществом не доказано, каким образом получение заключения эксперта после окончания срока проведения проверки, но до принятия оспоренного решения, повлияло на законность и обоснованность оспариваемого решения.
Таким образом, указанное заключение эксперта подлежит оценке судом апелляционной инстанции в совокупности с иными представленными в материалы дела доказательствами.
Доводы общества о том, что выводы эксперта не соответствуют поставленным вопросам; акт от 26.06.2006 не представлялся на экспертизу и не имеет отношения к спорным отношениям, отклоняется судом апелляционной инстанции как несоответствующий материалам дела, указание даты акта от 26.06.2006 в спорном заключении эксперта суд апелляционной инстанции расценивает как опечатку, поскольку согласно постановлению о назначении экспертизы и заключению экспертизы на экспертизу представлен и экспертом получен, в том числе акт от 02.06.2006.
Довод общества о том, что на экспертизу не были представлены образцы подписи Бондарчука Ю.Д., отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в случае недостаточности исследовательского материала, представленного на экспертизу, для ответа на поставленные вопросы эксперт вправе затребовать дополнительные материалы.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что счет-фактура от 26.12.2005 N 43, выставленная ООО “Империал плюс“, содержит недостоверные сведения об адресе продавца, а также подписана неустановленным лицом, вследствие чего не может являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету. Кроме того, недостоверные сведения содержатся и в актах приемки-передачи выполненных работ. Данные обстоятельства обществом не опровергнуты.
В нарушение условий пункта 3.3 договора оплата за выполненные работы производилась путем передачи векселей, что подтверждается актами приема-передачи векселей от 31.01.2006 и от 02.06.2006 на общую сумму 6 800 000 рублей, которые со стороны ООО “Империал плюс“ приняты генеральным директором Бондарчуком Ю.Д. Кроме того, оплата по договору подтверждена платежным поручением ООО “АртСтрой“ N 974 от 29.12.2006 на сумму 1 185 106,83 руб., в том числе 180 779,01 руб. НДС. Документов, подтверждающих взаимоотношения между ООО “АртСтрой“ и ООО “Империал плюс“ по требованию налогового органа обществом не представлено.
Налоговым органом в материалы дела представлен протокол допроса N 195 свидетеля Клименкова М.Ю. от 30.09.2008, проведенного налоговым инспектором ИФНС по Октябрьскому району г. Красноярска. Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю в ходе настоящей выездной налоговой проверки провести допрос указанного свидетеля не удалось, поскольку свидетель в назначенное время не явился. Из протокола допроса N 195 следует, что Клименков М.Ю. являлся работником ЗАО “ХРНК“ и обналичивал векселя по указанию руководителя ЗАО “ХРНК“ Копылевича В.А. В материалах дела также имеется протокол Ф.И.О. В.А. от 26.09.2008, который пояснил, что им создавались фирмы для осуществления транзитных платежей.
Кроме того, ЗАО ПРП “Энергоремонт“ не представило справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3 к актам приемки выполненных работ от 26.12.2005. Акты приемки выполненных работ, утвержденные 26.12.2005, оформлены в произвольной форме и не соответствуют форме КС-2, утвержденной Постановлением Госкомстата России N 100 от 11.11.1999, в них отсутствует ссылка на договор подряда и дата составления документа. Проектно-сметная документация к договору на выполнение субподрядных работ согласована сторонами 26.12.2005, то есть в момент подписания актов приемки выполненных работ.
Вместе с тем, согласно пункту 1 статьи 743 Гражданского кодекса Российской Федерации подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ.
С учетом изложенного, вывод налогового органа о том, что документальное подтверждение реальности хозяйственных операций (в части субподрядных работ на сумму 2 864 184,69 руб.) отсутствует, является правильным.
При этом, из материалов дела следует, что ООО “Империал плюс“ является “проблемным“ налогоплательщиком, с момента постановки на налоговый учет в ИФНС по Дзержинскому району г. Новосибирска не представляло бухгалтерскую и налоговую отчетность, налоги в бюджет не уплачивало; собственных или арендованных основных средств не имеет; у общества отсутствует лицензия на выполнение строительных работ (т. 6., л. д. 105,107). Кроме того, при расчетах по договору использовалась вексельная форма. В материалы дела налоговым органом представлены простые векселя Сбербанка России (т. 7., л. д. 113-139), из которых видно, что векселя выданы ОАО “Красноярская ГРЭС-2“. Передаточные надписи в векселях не заполнены, векселедержатели не обозначены. Движение по счету ООО “Империал плюс“ происходило до даты приостановления счета - 26.02.2006, карточка с образцами подписей представлена банком на Ищенко Ю.Л. При этом, с 18.10.2005 генеральным директором ООО “Империал плюс“ являлся Бондарчук Ю.Д. Карточка с образцами его подписи в банк не представлена.
Указанные обстоятельства в совокупности с вышеизложенными свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между обществом и ООО “Империал плюс“, что обществом не опровергнуто какими-либо доказательствами.
С учетом изложенного, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции как не влияющие на вывод суда об отсутствии реальных хозяйственных операций между заявителем и ООО “Империал плюс“ доводы общества о том, что по части работ (на сумму 3 902 855,39 руб.) налогоплательщиком представлены все необходимые д“кументы, оформленные в полном соответствии с требованиями законодательства, а по оставшейся части работ (на сумму 2 864 184,69 руб.) представлены документы с незначительными недостатками в оформлении, которые не могут являться основанием для вывода о нереальности хозяйственных операций.
Из анализа содержания пунктов 3 и 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“ следует, что налоговая выгода является необоснованной в случае ее получения вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П, праву налогоплательщика на применение вычета по налогу на добавленную стоимость корреспондируется обязанность уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме. Разрешение же споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.
Обстоятельствами, свидетельствующими о необоснованности получения ЗАО ПРП “Энергоремонт“ налоговой выгоды являются неподтверждение соответствующими документами реальности хозяйственных операций, совершенных между обществом и ООО “Империал плюс“; отсутствие у контрагента необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, транспортных средств; совершение налогоплательщиком без должной осмотрительности и осторожности хозяйственных операций с контрагентом, не исполняющим свои налоговые обязанности (пункт 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).
С учетом пункта 5.1 договора N 73/11-05 от 16.11.2005 о том, что субподрядчик обязуется собственными силами и средствами выполнить предусмотренные договором работы, а также распределения бремени доказывания в части подтверждения расходов и вычетов, суд апелляционной инстанции отклоняет как необоснованный довод общества о том, что налоговым органом не представлено доказательств невозможности выполнения работ контрагентом с использованием соответствующих работ, услуг, имущества и персонала третьих лиц.
Кроме того, в соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обществом в подтверждение указанного довода не представлено доказательств, подтверждающих выполнение субподрядных работ третьими лицами, привлеченными ООО “Империал плюс“.
ЗАО ПРП “Энергоремонт“ при заключении договора на выполнение субподрядных работ с ООО “Империал плюс“ не запросило у последнего копии учредительных документов или выписку из ЕГРЮЛ, что свидетельствует о непроявлении обществом должной осмотрительности и осторожности.
Довод общества о том, что судом первой инстанции необоснованно не применен пункт 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации 12.10.2006 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“, отклоняется судом апелляционной инстанции в силу следующего.
Согласно пункту 10 Постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“ факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Однако, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и личности лица, а также соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью. Соответственно, при заключении сделки общество должно было не только затребовать учредительные документы и убедиться в наличии у ООО “Империал плюс“ статуса юридического лица, но и удостовериться в личности лица, действующего от имени данного юридического лица, а также о наличии у него соответствующих полномочий.
Таких действий обществом не совершено, что свидетельствует об отсутствии в действиях общества достаточной степени осмотрительности и осторожности при заключении договора на выполнение субподрядных работ N 73/11-05 от 16.11.2005, что послужило правомерным основанием для отказа налоговым органом в возмещении спорного НДС и принятия спорных расходов при исчислении налога на прибыль.
Оценив в совокупности и взаимосвязи имеющиеся в материалах дела доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неподтвержденности налогоплательщиком надлежащими и достоверными доказательствами реального осуществления хозяйственных операций между заявителем и ООО “Империал плюс“; заключение заявителем сделки с ООО “Империал плюс“ служило созданию фиктивного документооборота при отсутствии фактического выполнения работ именно этой организацией.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении N 9299/08 от 11.11.2008 указал, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения сумм, уплаченных за товар поставщикам, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.
Таким образом, налоговый орган доказал направленность действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в 2006 году и занижения налогооблагаемой прибыли за 2005 год, в связи с чем, основания для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления 1 624 089,53 руб. налога на прибыль и 4 922,35 руб. пени, а также 1218 067,74 руб. налога на добавленную стоимость и 347 696,56 руб. пени отсутствуют.
По эпизоду правомерности предложения налоговым органом уплатить единый социальный налог в связи с обязанностью по самостоятельному проведению зачета.
Из материалов дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлена неполная уплата 1 590 151,45 руб. единого социального налога за 2005 год в результате занижения налоговой базы на суммы премий в размере 9 217 741,01 руб., выплаченных работникам общества на основании приказов генерального директора N 247 от 30.12.2005 и N 11 от 26.01.2006.
Фактически указанные затраты ошибочно не были включены обществом в налоговую базу по налогу на прибыль за 2005 год, в связи с чем 12.01.2009 налогоплательщиком была представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2005 год. В результате представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль у общества образовалась переплата.
На страницах 19-20 возражений на акт выездной налоговой проверки от 12.01.2009, поступивших в инспекцию 15.01.2009, налогоплательщик заявил о зачете переплаты по налогу на прибыль в счет уплаты 1 590 151,45 руб. единого социального налога.
02.03.2009 налогоплательщиком повторно представлено в налоговый орган заявление о зачете переплаты.
17.03.2009 (до рассмотрения апелляционной жалобы общества на оспариваемое решение налогового органа вышестоящим налоговым органом и вынесения Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю решения от 08.07.2009 N 12-0475) налоговым органом принято решение о зачете, что подтверждается извещением N 2125.
С учетом положений пункта 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган неправомерно предложил обществу уплатить 1 590 151,45 руб. единого социального налога за 2005 год и 6 359,60 руб. пени, начисленной с 29.01.2009 по 27.02.2009.
Обжалуя решение суда первой инстанции в указанной части, налоговый орган ссылается на то, что зачет в счет уплаты недоимки по акту выездной налоговой проверки не может быть произведен, так как факт наличия недоимки может быть подтвержден только вступившим в законную силу решением налогового органа.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в указанной части законным и обоснованным, а доводы налогового органа несостоятельными в силу следующего.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня вынесения налоговым органом в соответствии с настоящим Кодексом решения о зачете сумм излишне уплаченного налога в счет исполнения обязанности по уплате соответствующего налога.
Согласно пункту 4 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.
Решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика.
В соответствии с пунктом 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно.
В случае, предусмотренном настоящим пунктом, решение о зачете суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты налога.
Положение, предусмотренное настоящим пунктом, не препятствует налогоплательщику представить в налоговый орган письменное заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки. В этом случае решение налогового органа о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки принимается в течение 10 дней со дня указанного заявления налогоплательщика.
Из содержания пункта 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что зачет в счет недоимки прошлых лет налоговый орган должен провести самостоятельно, либо такой зачет может быть проведен по заявлению налогоплательщика. При этом, форма заявления налогоплательщика о проведении зачета правового значения не имеет, так как в пункте 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации установлена обязанность налогового органа по самостоятельному проведению зачета.
В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации N 381-0-П от 08.02.2007 наделение налоговых органов полномочием самостоятельно, то есть без соответствующего заявления и согласия на то налогоплательщика, произвести зачет излишне уплаченной суммы налога в счет погашения недоимки по другим налогам позволяет оперативно и эффективно удовлетворить имущественное притязание государства и способствует скорейшему исполнению конституционной обязанности налогоплательщика по уплате налога. Закрепляющий это полномочие пункт 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации направлен на защиту прав не только государства или иного публично-правового образования, но и самого налогоплательщика, поскольку исключает дальнейшее начисление пеней и применение мер принудительного характера.
Суд апелляционной инстанции также учитывает, что, исходя из статей 89, 100 Налогового кодекса Российской Федерации, при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган должен установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика в проверяемых налоговых периодах с учетом положений законодательства о налогах и сборах, регламентирующих порядок исчисления соответствующего налога. Таким образом, при осуществлении налогового контроля в форме выездной налоговой проверки правильности исчисления и уплаты ЕСН, налоговый орган, установив факт неполной уплаты 1 590 151,45 руб. ЕСН за 2005 год, ошибочное невключение указанных затрат в налоговую базу по налогу на прибыль за 2005 год, влекущее наличие переплаты по налогу на прибыль за 2005 год, и при наличии соответствующего заявления налогоплательщика о проведении зачета переплаты по налогу на прибыль в счет уплаты 1 590 151,45 руб. единого социального налога, должен был в срок не позднее 29.01.2009 провести зачет излишне уплаченного налога на прибыль в счет уплаты недоимки по единому социальному налогу, установленной в акте выездной проверки N 8 от 12.12.2008.
Следовательно, налоговый орган неправомерно предложил обществу решением N 8 от 27.02.2009 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения уплатить 1 590 151,45 руб. единого социального налога за 2005 год и 6 359,60 руб. пени, начисленной с 29.01.2009 по 27.02.2009, а также предложил обществу в требовании N 52 от 20.07.2009 уплатить 1 590 151,45 руб. единого социального налога.
Кроме того, оспоренное решение налогового органа вступило в законную силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом 08.07.2009, фактически зачет переплаты по налогу на прибыль проведен налоговым органом в марте 2009, что влечет признание необоснованным довода налогового органа о невозможности проведения зачета до вступления в силу решения налогового органа.
Применение судом первой инстанции в соответствии со статьями 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельств, смягчающих ответственность и снижение суммы штрафа в 3 раза по сравнению со штрафом, исчисленным налоговым органом (243 613,55 руб.: 3 = 81 204,52 руб.), сторонами не оспаривается.
Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены и удовлетворения апелляционных жалоб.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы общества по оплате государственной пошлины в сумме 1000 руб. согласно платежному поручению от 19.11.2009 N 1052 за рассмотрение апелляционной жалобы подлежат отнесению на общество.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от “22“ октября 2009 года по делу N А33-13502/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через суд, принявший решение.
Председательствующий
Г.А.КОЛЕСНИКОВА
Судьи
Г.Н.БОРИСОВ
Л.А.ДУНАЕВА